Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 26 июня 2024 г. N Ф09-3137/24 по делу N А50-23537/2023

Екатеринбург

26 июня 2024 г.

Дело N А50-23537/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 24 июня 2024 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 июня 2024 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н.Н.,

судей Кравцовой Е.А., Черкезова Е.О.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Новиковой Н.С. рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Пермского края кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган, заявитель) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2024 по делу N А50-23537/2023 Арбитражного суда Пермского края.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании путем использования системы видеоконференц-связи приняли участие представители:

Инспекции - Филлипова Н.А. (доверенность от 25.10.2023), Шестакова О.В. (доверенность от 20.06.2024), Желтышева А.И. (доверенность от 29.12.2023);

акционерного общества "Кондитерская фабрика "Пермская" (далее - общество "Кондитерская фабрика "Пермская", общество, фабрика, налогоплательщик) - Крылосов В.И. (доверенность от 11.09.2023).

Общество "Кондитерская фабрика "Пермская" обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 20.06.2023 N 1022.

На основании ст. 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Министерство по управлению имуществом и градостроительной деятельности Пермского края.

Решением суда от 14.12.2023 в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2024 решение суда от 14.12.2023 отменено, заявленные требования удовлетворены, признано недействительным решение инспекции от 20.06.2023 N 1022.

Инспекция просит постановление от 22.02.2024 отменить, оставить в силе решение суда, указывая на нарушение апелляционным судом норм материального и процессуального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Кассатор приводит доводы о том, что общество использовало для льготного налогообложения периоды с 2019 по 2020 годы, при этом результаты мероприятий для целей налогообложения действуют не более 2-х налоговых периодов подряд, у налогоплательщика отсутствуют основания для использования льготного налогообложения в третий налоговый период (2021 год) (даже при неисключении объектов недвижимости из Перечней). При этом исключение объектов недвижимости из Перечней во взаимосвязи с п. 1 ст. 375 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предусматривает определение налоговой базы по налогу на имущество организаций, исходя из среднегодовой стоимости имущества. Представленный акт обследования от 10.10.2019 не является доказательством, подтверждающим право налогоплательщика на применение льготы в 2021 году с учетом требования пункта 4 статьи 5 Закона Пермского края от 13.11.2017 N 141-ПК (не более 2-х налоговых периодов).

Налоговый орган обращает внимание на то, что в отношении заявителя не установлено ухудшения финансово-экономического положения, поскольку при сравнительном анализе расчета налога на имущество организаций за 2021 год сумма налога по всем объектам, принадлежащим налогоплательщику, в том числе от кадастровой стоимости составляет 2 038 347 руб., тогда как от среднегодовой стоимости 1 733 479 руб., что на 304 868 руб., меньше, чем пришлось бы уплатить в бюджет налога от кадастровой стоимости (без учета льготы).

Кроме того, инспекция ссылается на то, что включение уполномоченным органом субъекта Российской Федерации объекта недвижимости с кадастровым номером 59:01:3911454:5 в Перечень на 2021 год, утвержденный постановлением Правительства Пермского края от 25.11.2020 N 896-п осуществлено непосредственно из предназначения самого здания, как административно-производственного корпуса, то есть с учетом позиции выраженной в постановлении Конституционного суда Российской Федерации от 12.11.2020 N 46-П.

В заседании суда округа представители инспекции поддержали доводы, изложенные в жалобе.

В отзыве на кассационную жалобу фабрика просит оставить постановление суда апелляционной инстанции без изменения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, выслушав представителей сторон, проверив в порядке статей 284, 286, 287 АПК РФ правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции пришел к выводу о наличии оснований для отмены решения и постановления, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик является собственником объектов недвижимости с кадастровыми номерами 59:01:3911454:5 (административно-производственный корпус), 59:01:3911454:9 (здание теплицы).

До октября 2022 года указанные объекты были включены в Перечень объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость.

На основании заявлений налогоплательщика от 15.06.2022 N 43-юр, N 44-юр постановлением Правительства Пермского края от 05.10.2022 N 848-п "О внесении изменений в отдельные постановления Правительства Пермского края в сфере имущественных отношений" данные объекты исключены из перечня объектов недвижимого имущества на 2021 год.

Обществом 08.06.2022 представлена уточненная декларация по налогу на имущество организаций за 2021 год (по требованиям налогового органа от 24.05.2022, 25.05.2022 в связи с тем, что в первичной декларации выявлены "технические" ошибки - неуказание кодов объектов).

В ходе камеральной проверки уточненной декларации инспекцией установлено, что налог на имущество по объектам налогообложения с кадастровыми номерами 59:01:3911454:5 (административно-производственный корпус) и 59:01:3911454:9 (здание теплицы) исчислен исходя из их кадастровой стоимости.

В отношении объекта недвижимости с кадастровым номером 59:01:3911454:5 заявлена льгота по части 4 статьи 5 Закона Пермского края от 13.11.2017 N 141-ПК "О налоге на имущество организаций на территории Пермского края и о внесении изменений в Закон Пермской области "О налогообложении в Пермском крае" (далее - Закон N 141-ПК).

Постановлением Правительства Пермского края от 05.10.2022 N 848-п "О внесении изменений в отдельные постановления Правительства Пермского края в сфере имущественных отношений" указанные объекты исключены из перечня объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как их кадастровая стоимость на 2021 год, при этом действие новой нормы распространено на правоотношения, возникшие с 01.01.2021.

Неправомерное определение налоговой базы (кадастровой стоимости вместо среднегодовой стоимости имущества) привело к неуплате фабрикой налога на имущество организаций за 2021 год в сумме 1 112 339 руб.

Указанные обстоятельства отражены в акте налоговой проверки от 07.12.2022 N 8308, дополнениях к акту от 27.04.2023.

По результатам рассмотрения акта и иных материалов налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесено оспариваемое решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, о доначислении заявителю налога на имущество организаций за 2021 год в сумме 1 112 339 руб.

В оспариваемом решении инспекции указано, что доначисления налога на имущество произведено налоговым органом по двум основаниям:

- неверно исчислен налог на имущество организаций от кадастровой стоимости в отношении объектов недвижимости с кадастровыми номерами 59:01:3911454:5, 59:01:3911454:9;

- неправомерно заявлена льгота по статье 5 пункта 4 Закон N 141-ПК в отношении объекта недвижимости с кадастровым номером 59:01:3911454:5.

Решением УФНС России по Пермскому краю от 05.09.2023 N 18-18/262 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует налоговому законодательству и нарушает его права и законные интересы, общество "Кондитерская фабрика "Пермская" обратилось в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что спорные объекты не отвечали критериям, указанным в пункте 4 статьи 378.2 НК РФ еще на дату утверждения соответствующего Перечня; исключение по решению уполномоченного органа исполнительной власти спорных объектов налогообложения из перечня объектов, определяемого в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 НК РФ на предшествующий налоговый период, расценено судом, как влекущее необходимость перерасчета подлежащего уплате за 2021 год налога на имущество организаций исходя из среднегодовой стоимости, а также суд заключил, что применение налогоплательщиком кадастровой стоимости при исчислении налоговой базы по налогу на имущество организаций в отношении спорного объекта нельзя признать обоснованным.

Также отмечено, что поскольку статьей 5 Закона N 141-ПК предусмотрены налоговые льготы только в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость, а объект, в отношении которого обществом заявлена льгота, исключен из перечня таких объектов, на 2021 год, оснований для применения предусмотренной данной нормы налоговой льготы у налогоплательщика не имелось.

Отменяя решение суда и, удовлетворяя требования общества, апелляционный суд руководствовался как правовой позицией, изложенной в Постановлении Конституционного Суда РФ от 12.11.2020 N 46-П, а также Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 30.01.2024 N 8-О-Р, так и выводом о том, что поскольку Постановлением Правительства Пермского края от 25.11.2020 N 896-п "Об определении на 2021 год перечня объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как их кадастровая стоимость" определен кадастровый перечень на 2021 год и согласно таблице 1 (строки 812, 813) приложения к данному постановлению в редакции, действовавшей до принятия постановления Правительства Пермского края от 05.10.2022 N 848-п, в кадастровый перечень на 2021 год были включены спорные объекты недвижимости (принадлежащие обществу "Кондитерская фабрика "Пермская" на праве собственности и расположенные по адресу г. Пермь, Мотовилихинский район, ул. Некрасова, д. 35): с кадастровым номером 59:01:3911454:5 (административно-производственный корпус); с кадастровым номером 59:01:3911454:9 (здание теплицы), то налогоплательщик при таком положении вещей при исчислении налога на имущество за 2021 год правомерно исходил из того, что налоговой базой по указанным объектам является их кадастровая стоимость.

Между тем выводы судов по настоящему делу нельзя признать соответствующими фактическим обстоятельствам дела, которые не были установлены судами с достаточной полнотой, что повлияло на результат рассмотрения дела.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2020) объектами обложения налогом на имущество организаций признаются:

- недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств по правилам бухучета, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 375 Кодекса (как среднегодовая стоимость);

- недвижимое имущество, находящееся на территории Российской Федерации и принадлежащее организациям на праве собственности или хозяйственного ведения, а также полученное по концессионному соглашению, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 375 Кодекса (как кадастровая стоимость).

В соответствии со статьей 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей (пункт 1).

Если иное не установлено настоящим пунктом, налоговая база в отношении отдельных объектов недвижимого имущества определяется как их кадастровая стоимость, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости (ЕГРН) и подлежащая применению с 1 января года налогового периода, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 378.2 НК РФ (пункт 2).

Согласно пункту 1 статьи 378.2 НК РФ налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных настоящей статьей, как кадастровая стоимость имущества в том числе в отношении следующих видов недвижимого имущества, признаваемого объектом налогообложения:

- административно-деловые центры и торговые центры (комплексы) и помещения в них (подпункт 1);

- нежилые помещения, назначение, разрешенное использование или наименование которых в соответствии со сведениями, содержащимися в ЕГРН, или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания (подпункт 2).

Пунктом 2 статьи 378.2 НК РФ предусмотрено, что закон субъекта Российской Федерации, устанавливающий особенности определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1, 2 и 4 пункта 1 настоящей статьи, может быть принят только после утверждения субъектом Российской Федерации в установленном порядке результатов определения кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества.

На территории Пермского края действует Закон N 141-ПК, согласно которому налоговая база как кадастровая стоимость имущества определяется в том числе в отношении следующих видов недвижимого имущества:

1) административно-деловых центров и торговых центров (комплексов) общей площадью свыше 300 кв. метров и помещений в них, за исключением помещений, находящихся в оперативном управлении органов государственной власти Пермского края, органов местного самоуправления в Пермском крае, автономных, бюджетных и казенных учреждений Пермского края;

2) нежилых помещений, назначение, разрешенное использование или наименование которых в соответствии со сведениями, содержащимися в ЕГРН, или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания, если общая площадь нежилых помещений в здании превышает 300 кв. метров.

В соответствии с пунктом 4 статьи 378.2 НК РФ в целях настоящей статьи административно-деловым центром признается отдельно стоящее нежилое здание (строение, сооружение), помещения в котором принадлежат одному или нескольким собственникам и которое отвечает хотя бы одному из следующих условий:

1) здание (строение, сооружение) расположено на земельном участке, один из видов разрешенного использования которого предусматривает размещение офисных зданий делового, административного и коммерческого назначения;

2) здание (строение, сооружение) предназначено для использования или фактически используется в целях делового, административного или коммерческого назначения. При этом здание признается предназначенным для такого использования, если назначение, разрешенное использование или наименование помещений общей площадью не менее 20 процентов общей площади этого здания в соответствии со сведениями, содержащимися в ЕГРН, или документами технического учета (инвентаризации) таких объектов предусматривает размещение офисов и сопутствующей офисной инфраструктуры (включая централизованные приемные помещения, комнаты для проведения встреч, офисное оборудование, парковки).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 378.2 НК РФ в целях настоящей статьи торговым центром (комплексом) признается отдельно стоящее нежилое здание (строение, сооружение), помещения в котором принадлежат одному или нескольким собственникам и которое отвечает хотя бы одному из двух условий, в том числе следующему:

здание (строение, сооружение) расположено на земельном участке, один из видов разрешенного использования которого предусматривает размещение торговых объектов, объектов общественного питания и (или) бытового обслуживания.

Согласно пункту 7 статьи 378.2 НК РФ уполномоченный орган исполнительной власти субъекта Российской Федерации не позднее 1-го числа очередного налогового периода по налогу:

1) определяет на этот налоговый период перечень объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 настоящей статьи, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость;

2) направляет перечень в электронной форме в налоговый орган по субъекту Российской Федерации;

3) размещает перечень на своем официальном сайте или на официальном сайте субъекта Российской Федерации в сети Интернет.

В пункте 4 мотивировочной части определения Конституционного Суда Российской Федерации от 30.01.2024 N 8-О-Р также указано, что нельзя не учитывать специфику отношений, связанных с формированием кадастровых перечней.

Принятым Конституционным Судом Российской Федерации Постановлением от 12.11.2020 N 46-П были существенно скорректированы критерии включения в перечни соответствующих объектов недвижимого имущества. Это предполагает необходимость определения уполномоченными органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации кадастровых перечней с учетом конституционно-правового смысла подпункта 1 пункта 4 статьи 378.2 НК РФ, что не только не предусматривает включения в них тех или иных объектов недвижимости без учета предназначения и фактического использования здания (строения, сооружения), но и допускает исключение из них объектов, не отвечающих критериям, установленным Постановлением.

В силу этого налоговые органы, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации на будущее время должны соотносить свои действия и решения, связанные с включением объектов недвижимости в кадастровые перечни, с содержанием указанного Постановления. В то же время пересмотр налоговых обязательств в тех отношениях по уплате налога, которые уже завершены, а налог в рамках которых исчислен исходя из включения объекта недвижимого имущества в перечень и уплачен, из данного Постановления не вытекает.

Апелляционной коллегией отмечено, что иное понимание правоприменительными органами положений Постановления от 12.11.2020 N 46-П, вопреки общему правилу действия актов Конституционного Суда Российской Федерации во времени, допускало бы возможность распространения его действия на прошлое время (то есть к отношениям, в рамках которых соответствующие налоги уже были уплачены) и приводило бы к неоправданному с конституционной точки зрения и расходящемуся с природой соответствующих отношений пересмотру размера налоговых обязательств неограниченного круга налогоплательщиков.

Суд округа такие выводы поддерживает, вместе с тем отмечает следующее.

Как следует из материалов дела, в соответствии с приказом Министерства по управлению имуществом и градостроительной деятельности Пермского края налогоплательщик провел обследование объекта 59:01:3911454:5, по результатам обследования составил акт от 10.10.2019, согласно которому объект имеет назначение "административно-производственный корпус", площадь торговых и офисных помещений (сопутствующей офисной инфраструктуры) составляет менее 20% общей площади объекта.

Постановлением Правительства Пермского края от 25.11.2020 N 896-п "Об определении на 2021 год перечня объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как их кадастровая стоимость" определен кадастровый перечень на 2021 год.

Согласно таблице 1 (строки 812, 813) приложения к данному постановлению в редакции, действовавшей до принятия постановления Правительства Пермского края от 05.10.2022 N 848-п, в кадастровый перечень на 2021 год были включены спорные объекты недвижимости (принадлежащие обществу "Кондитерская фабрика "Пермская" на праве собственности и расположенные по адресу г. Пермь, Мотовилихинский район, ул. Некрасова, д. 35): с кадастровым номером 59:01:3911454:5 (административно-производственный корпус); с кадастровым номером 59:01:3911454:9 (здание теплицы).

Доначисляя заявителю налог в сумме 1 112 339 руб., налоговый орган руководствовался также и тем, что постановлением Правительства Пермского края от 05.10.2022 N 848-п спорные объекты недвижимости были исключены из кадастрового перечня на 2021 год (строки 812, 813 признаны утратившими силу пунктом 3 утвержденных изменений). При этом согласно постановлению его действие в этой части распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2021 года.

В свою очередь налогоплательщик считает, что внесение в постановление от 25.11.2020 N 896-п изменений в 2022 году ухудшило его положение (привело к увеличению налога, подлежащего уплате), поэтому придание ему обратной силы противоречит пунктам 2, 5 статьи 5 НК РФ.

В соответствии с частью 4 статьи 15 АПК РФ, принимаемые арбитражным судом судебные приказы, решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Судебный акт является законным и обоснованным, если в нем изложены все имеющие значение для дела обстоятельства, всесторонне и полно выясненные в судебном заседании, и приведены доказательства в подтверждение доводов об установленных обстоятельствах дела, правах и обязанностях сторон.

Суд оценивает доказательства исходя из требований частей 1, 2 статьи 71 АПК РФ, при этом по результатам оценки доказательств суду необходимо привести мотивы, по которым он принимает или отвергает имеющиеся в деле доказательства (часть 7 статьи 71, пункт 2 части 4 статьи 170 Кодекса).

Вместе с тем, судами нижестоящих инстанций не исследован вопрос о правомерности применения налогоплательщиком налоговой льготы, предусмотренной статьей 5 пункта 4 Закона N 141- ПК, при этом фабрика ссылалась на наличие актов обследования фактического использования зданий и нежилых помещений от 10.10.2019, от 11.07.2022, в то время как согласно указанной нормы результаты мероприятий для целей налогообложения действуют не более двух налоговых периодов подряд.

Кроме того, суд округа находит заслуживающими внимание доводы налогового органа, которые не получили оценку судов о том, что в отношении заявителя не установлено ухудшения финансово-экономического положения, поскольку при сравнительном анализе расчета налога на имущество организаций за 2021 год сумма налога по всем объектам, принадлежащим налогоплательщику, в том числе от кадастровой стоимости составляет 2 038 347 руб., тогда как от среднегодовой стоимости 1 733 479 руб., что на 304 868 руб., меньше, чем пришлось бы уплатить в бюджет налога от кадастровой стоимости (без учета льготы).

При указанных обстоятельствах суд кассационной инстанции приходит к выводу, что судами не установлены все обстоятельства дела, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора и необходимые для принятия законного и обоснованного судебного акта, нарушены нормы материального и процессуального права, в связи с чем, обжалуемые решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в силу пункта 3 части 1 статьи 287, части 1 статьи 288 АПК РФ подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду первой инстанции следует учесть вышеизложенное, полно и всесторонне исследовать и оценить имеющиеся в деле доказательства, принять меры к получению дополнительных доказательств и выяснению обстоятельств, приведенных в постановлении, в том числе в отношении доводов об улучшении оспариваемым решением инспекции положения налогоплательщика, установить возможность применения обществом "Кондитерская фабрика "Пермская" налоговой льготы, предусмотренной статьей 5 пункта 4 Закона N 141- ПК, проверить все заявленные сторонами доводы, как в отношении фактических обстоятельств, так и подлежащего применению законодательства, принять судебный акт при правильном применении норм материального и соблюдении норм процессуального права, в котором указать мотивы, по которым суд согласился с доводами и возражениями участвующих в деле лиц или отклонил их, со ссылкой на нормы права.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 14.12.2023 по делу N А50-23537/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2024 по тому же делу отменить, дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Суханова

Судьи

Е.А. Кравцова Е.О. Черкезов