Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 12 марта 2024 г. N Ф09-9493/23 по делу N А76-23755/2022

Екатеринбург

12 марта 2024 г.

Дело N А76-23755/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 04 марта 2024 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 марта 2024 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н.Н.,

судей Гавриленко О.Л., Кравцовой Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Новиковой Н.С. рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Родник" (далее - общество "Родник", налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 29.05.2023 по делу N А76-23755/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2023 по тому же делу и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган, ранее - Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Челябинска) на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2023 по делу N А76-23755/2022 Арбитражного суда Челябинской области.

Определением Арбитражного суда Уральского округа от 06.02.2024 рассмотрение кассационной жалобы откладывалось.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании в здании Арбитражного суда Уральского округа принял участие представитель общества "Родник" - Горин А.В. (доверенность от 24.11.2021), путем использования системы видеоконференц-связи приняли участие представители инспекции - Затеев А.Н. (доверенность от 07.11.2023), Новоселова К.А. (доверенность от 29.11.2023).

Общество "Родник" обратилось с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 18.03.2022 N 1284 в части доначисления суммы налога на прибыль организаций в размере 98 868 193 руб., соответствующих пеней в размере 48 141 615 руб. 72 коп. и штрафа в размере 760 335 руб. 87 коп., а также уменьшения убытка, исчисленного обществом "Родник" по налогу на прибыль организаций за 2018 год в сумме 203 995 661 руб. (с учетом принятых в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ)уточнений).

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 29.05.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2023 решение суда изменено, оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 42 419 446 руб., соответствующих пеней и штрафа. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество "Родник" просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на то, что суды неправильно применили нормы материального права, исходили из недоказанных обстоятельств, не полностью установили все имеющие значение для дела обстоятельства.

Податель жалобы не согласен с выводами судов о том, что распределительный щит низкого напряжения (далее - РЩ) под инв. N 00000358 и Главный распределительный щит (далее - ГРЩ) низкого напряжения инв. N 00000357 неразрывно связаны с оборудованием трансформаторной подстанции - вводным распределительным устройством и силовым трансформатором, процесс распределения и передачи электроэнергии невозможен без их использования, а также о том, что преобразованная электроэнергия от трансформаторов поступает в ГРЩ и РЩ, для передачи ее конечным потребителям, и что работа силовых трансформаторов без ГРЩ и РЩ невозможна, их предназначение и работа имеют тесную связь, РЩ низкого напряжения инв. N 00000358 состоит из распределительных щитов низкого напряжения в составе трансформаторных подстанций. Спорные ГРЩ и РЩ не являются трансформаторными подстанциями, так как не содержат основного ее элемента - трансформатора, не являются они и комплектными трансформаторными подстанциями, так как не поставлялись в комплекте с трансформаторами и КРУ, дальнейшая доукомплектовка их также не производилась, а следовательно отнесение спорных основных средства к коду 14 3115000 "Трансформаторы электрические, преобразователи статические и индукторы" противоречит ОК 013-94 и Постановлению 1.

Указывает, что в ходе осмотра осматривались не трансформаторные подстанции, ТП-1, ТП2, ТП-3, ТП-4, ТП-5, а отдельные предметы - трансформаторы 10/0,4 кВ инв. N 00000391, упомянутые выше РЩ и ГРЩ, и их местонахождение.

Настаивает на отсутствие со стороны общества с ограниченной ответственностью Строительная компания "СтройСтандарт" (далее - общество СК "СтройСтандарт") поставки и монтажа оборудования для названных выше РЩ и ГРЩ, а указанный в акте о приемке выполненных работ за сентябрь 2015 года N 63 от 08.09.2015 НКУ "Ассоль" является отдельно стоящим шкафом с одним выключателем, расположенным в отдельном помещении, и не имеющим отношения к спорным основным средствам, поставленное обществом СК "СтройСтандарт" оборудование имеет отличие от спорных основных средств (заводские номера, наполнение, комплектацию и технические характеристики).

В части начисления процентов по займам, полученным от Rantip Invest Limited и Чигинцевой Валерии Вадимовны (далее - Чигинцева В.В.) общество "Родник" не согласно с судами, что движение денежных средств по банковским счетам размер и сроки выплат не соответствует условиям данного договора, указывает на то, что сроки возврата займа и выплаты процентов продлевались до 31.12.2025, в связи с распространением новой коронавирусной инфекции (COVID-19) и связанными с этим ограничениями. Убыток в 2018 году был обусловлен рядом факторов, среди которых основную роль сыграли курсовые разницы.

Кассатор обращает внимание на то, что сроки возврата займов, установленные договорами займа с акционерными обществами "МАКФА" и "Первый хлебокомбинат" (далее - общества "МАКФА", "Первый хлебокомбинат") наступили 01.04.2018 и 30.09.2018 соответственно, у него возникла обязанность по их возврату, отказаться от исполнения которой он не мог, по сути, произошло рефинансирование ранее полученных займов.

Также налогоплательщик приводит довод о том, что доначисление соответствующих сумм налога на прибыль организаций произведено на даты 28.03.2018, 28.03.2019 и 30.03.2020, то есть только годовых платежей без установления фактических дат возникновения недоимки, при таких обстоятельствах инспекция не могла распределить сумму недоимки по датам уплаты авансовых платежей, расчет пени должен осуществляться за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным инспекцией в решении.

Налоговый орган в своей кассационной жалобе, просит апелляционное постановление отменить в части удовлетворенных требований, оставить в силе решение суда первой инстанции, отмечая, что проведя добровольное уменьшение уставного капитала (путем создания схемы последовательного выделения и присоединения обществ), общество "Родник" вывело из-под налогообложения сумму 212 097 229 руб. По мнению инспекции, данное уменьшение уставного капитала является добровольным в связи с тем, что одними и теми же бенефициарными владельцами в течение 9 месяцев добровольно созданы общество с ограниченной ответственностью "Мелон" (далее - общество "Мелон"), Trescode Limited (Кипр), общество "Мелон" присоединен к обществу "Родник", данные юридические действия проведены в добровольном порядке, о чем свидетельствуют распорядительные документы обществ. При этом возврата вклада (его стоимости) участникам не было, соответственно, уменьшение уставного капитала без фактического выбытия части взносов подпадает под регулирование нормы пункта 16 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Инспекция отмечает, что в силу п. 3.1 ст. 53 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ) общество обязано погасить долю, принадлежащую самому обществу, однако это положение не обязывает определять размер уставного капитала в размере меньшем, чем он был ранее оплачен. Уменьшение уставного капитала в рассматриваемом случае произведено на основании договора о присоединении, и является волеизъявлением самого налогоплательщика.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 АПК РФ в пределах доводов кассационных жалоб, суд округа пришел к следующим выводам.

Из обстоятельств дела следует, что спор между сторонами возник вследствие принятия нспекцией спариваемого решения, которым налогоплательщику доначислены налог на прибыль организаций за 2017-2019 годы в сумме 103 302 103 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 49 578 707 руб. 73 коп., с привлечением к ответственности по пункту 1, 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 566 858 руб. 28 коп., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 49 руб. 85 коп.

Основанием для доначисления налога на прибыль явились выводы инспекции, о том, что налогоплательщик:

- неверно определил амортизационные группы по ряду основных средств, без учета норм Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Правительством Российской Федерации, в связи с чем не уплачен налог на прибыль за 2017-2019 годы в размере 15 108 325 руб.;

- не включил в состав внереализационных доходов за 2017 год сумму уменьшения своего уставного капитала в размере 212 097 229 руб., в результате неуплата налога на прибыль составила 42 419 446 руб. (без учета переноса убытка с 2017 на 2018 год в соответствии со ст. 283 НК РФ);

- в нарушение подпунктов 1 пункта 2 ст. 54.1, статьи 250, статьи 252, подпункта 2 пункта 1 ст. 265, подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ необоснованно включило в состав внереализационных расходов суммы начисленных процентов по займу, полученному от Rantip Invest Limited и Чигинцевой В. В., направленных на погашение ранее полученных займов от взаимозависимых лиц обществ "МАКФА" и "Первый хлебокомбинат", а также суммы курсовых разниц возникших при пересчете обязательств в валюте, в результате установлена неполная уплата налога на прибыль за 2018-2019 годы в сумме 45 774 332 руб., уменьшение убытков за 2018 год в сумме 203 995 661 руб.

Полагая, что решение от 18.03.2022 N 1284 нарушает его права и законные интересы в оспариваемой части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о законности и обоснованности решения инспекции в оспариваемой части.

Оценив повторно в порядке статьи 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции указал на то, что в части эпизода о невключении в состав внереализационных доходов за 2017 год суммы уменьшения своего уставного капитала в размере 212 097 229 руб. решение суда первой инстанции вынесено с неправильным применением норм материального права, подлежит изменению в указанной части на основании пункта 4 части 1 статьи 270 АПК РФ. В остальной части выводы суда первой инстанции признаны апелляционным судом подтвержденными материалами дела и обоснованными.

Суд округа не находит оснований для постановки иных выводов, чем те, к которым пришел суд апелляционной инстанции.

По эпизоду о неверном определении налогоплательщиком амортизационных групп по ряду основных средств судами установлено, что налогоплательщик отнес РЩ низкого напряжения инв. N 00000358 к 5 группе амортизации, ГРЩ низкого напряжения инв. N 00000357- к 5 группе амортизации, трансформатор 10/0,4 кв инв. N 00000391 - к 4 группе амортизации.

По мнению налогоплательщика, РЩ низкого напряжения соответствует коду 14 3120020 "Аппаратура электрическая низковольтная (до 1000 В) (выключатели, контакторы, рубильники, реле управления и защиты, пускатели, коммутаторы, усилители магнитные, дроссели управления, панели распределительные, щитки осветительные, устройства катодной защиты". Данное оборудование в соответствии с Установлением N 1 отнесено к 5 труппе имущества со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно. На балансе отсутствуют устройства управления трансформаторной подстанцией, а также технологические и вспомогательные сооружения, являющиеся неотъемлемой частью трансформаторной подстанции в соответствии с п. 4.2.6 Правил устройства электроустановок, утвержденных Приказом Минэнерго от 20.06.2003 N 242 (далее - Правила устройства электроустановок). РЩ и ГРЩ расположены в разных помещениях с Трансформаторами 10/0,4 инв N 0000391, что свидетельствует о том, что данные щиты не являются частью трансформаторной подстанцией.

Вместе с тем налоговым органом проведен (с участием представителя общества "Родник" Колодкина С.Ю.)осмотр трансформаторных подстанций, ТП1, ТП2, ТП-3, ТП-4, Т11-5, в ходе которого установлено, что Трансформатор 10/0,4 кВ, ГРЩ, РЩ расположены внутри помещений трансформаторных подстанций ТП-1, ТП2, ТП-3, ТП-4, ТП-5, встроенных в здание ТРК "Алмаз".

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (ред. от 06.07.2015) "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" код ОКОФ 14 3115030 отнесён к третьей амортизационной группе - Трансформаторы электрические силовые малой мощности - имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно.

Инспекцией установлено, что в каждой подстанции установлено два силовых трансформатора 10/0,4кВ, Мощность 2000 кВ. Силовые трансформаторы: ТП-1 (ТП-1(ТП5795к1),ТП-1 (ТП5795к2)), ТП-2 (ТП-2(ТП5796к1), ТП-2 (ТП5796к2)), ТП-3 (ТП-3(ТП5797к1), ТП-3 (ТП5797к2)), ТП-4 (ТП-4(ТП5798к1), ТП-4 (ТП5798к2)), ТП-5 (ТП- (5 ТП 5799к1), ТП-5 (ТП5799к2)), служат для преобразования электрической энергии с уровня напряжения 10 кВ до уровня 0,4 кВ. Всему комплексу указанного оборудования присвоен единый инвентарный номер 00000391.

В ходе проверки представлен акт о выполнении технических условий от 21.08.2015, подписанный ОАО "МРСК Урала", на проведение проверки выполнения обществом "Родник" технологического присоединения к электрическим сетям энергопринимающих устройств ТРК "Алмаз", расположенных по адресу: г. Челябинск, Копейское шоссе. Требованиями ТУ определено, что к усилению существующей сети необходимо выполнить строительство шести двухтрансформаторных ТП-10/0,4 кВ. ТП-1 - ТП-4, с трансформаторами номинальной мощностью не менее 2000 кВА, ТП-5 - ТП-6, с трансформаторами номинальной мощностью не менее 1000 кВА, составляющими единую энергоснабжающую сеть общества "Родник". Представленные документы свидетельствуют о выполнении мероприятий в полном объеме. Проведен осмотр (обследование) электроустановок и составлен акт осмотра (обследования) от 17.08.2015 N 35-93. По результатам проверки установлено, что мероприятия, предусмотренные техническими условиями N 3732-ЧС-0787-ТУ от 06.08.2012 с изменениями N 1 от 13.02.2015, выполнены в полном объеме. Также получен документ о строительстве подрядчиком (обществом "СК "СтройСтандарт") для заказчика (общества "Родник") кабельной линии ЮкВ от ТП-5756 и трансформаторных подстанций 10/0.4кВ для обеспечения первой категории электроснабжения торгово-развлекательного центра по Копейскому шоссе в Ленинском районе т. Челябинска. Строительно-монтажные работы включают в себя, в том числе пусконаладочные работы ТП NN1 - 5: трансформатор силовой сухой трехфазный напряжением до 11 кВ.

В учетной политике общества "Родник" указано, что определение срока полезного использования объекта основного средства производится исходя из нормативных ограничений использования этого объекта, установленных в постановлении Правительства РФ N 640 от 07.07.2018 либо в постановлении Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 01.01.2018) (п.2.1.5, п. 2.2.11 Учетной политики). Амортизация по основным средствам начисляется ежемесячно линейным способом для целей бухгалтерского и налогового учета (п. 2.1.7, п. 2.2.9 Учетной политики). Амортизационная премия учитывается в составе расходов отчетного (налогового) периода в размере 10% первоначальной стоимости основного средства (п. 2.2.12 Учетной политики). Для целей налогообложения прибыли специальный коэффициент К, а также нормы амортизации ниже установленных не применяются (п.2.2.14, п. 2.2.15 Учетной политики).

По результатам рассмотрения собранных в ходе налоговой проверки документов инспекцией сделан вывод о том, что обществом "Родник" нарушены положения ст. 258 НК РФ и правила Классификации основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации, поскольку неверно определены амортизационные группы по ряду указанных основных средств.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. В соответствии с пунктом 2 статьи 253 НК РФ суммы начисленной амортизации включены в состав расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Амортизируемое имущество и его стоимость определяется в соответствии со статьями 256, 257 НК РФ. Остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и стоимостью, начисленной за период эксплуатации амортизации (пункт 1 статьи 257 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признаемся период, в течение которого объект основных служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным 1руппам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) (пункт 9 статьи 258 НК РФ).

Руководствуясь статьей 134 ГК РФ, статьей 3 Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике", Правилами устройства электроустановок, судами сделан вывод о том, что трансформаторная подстанция обладает признаками недвижимости, однако не имеет самостоятельного значения при отсутствии в ней движимых вещей (трансформатора и другого электротехнического оборудования), трансформаторная подстанция - это сооружение, предназначенное для выполнения функций электроснабжения, следовательно, демонтаж оборудования, находящегося в нем, приведет к прекращению подачи электроэнергии.

При рассмотрении спора относительно правильности неотнесения налогоплательщиком указанных основных средств к седьмой амортизационной группе суды исходили из того, что в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (ред. от 06.07.2015) "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" код ОКОФ 14 3115000 отнесён к седьмой амортизационной группе - Трансформаторы электрические, преобразователи статические и индукторы - имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно. Согласно п. 4.2.6, 4.2.81 Правил устройства электроустановок трансформаторная подстанция состоит из трансформаторов, распределительного устройства, устройств управления, технологических и вспомогательных сооружений. При этом подстанция может располагаться в отдельно стоящем здании.

Вместе с тем налогоплательщиком в отношении РЩ (инв. N 00000358), отнесён к пятой амортизационной группе - Аппаратура электрическая низковольтная (до 1000 В) (выключатели, контакторы, рубильники, реле управления и защиты, пускатели, коммутаторы, усилители магнитные, дроссели управления, панели распределительные, щитки осветительные, устройства катодной защиты) - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.

В соответствии с ОС-1, ОС-6 стоимость спорных основных средств составляет: ГРЩ низкого напряжения (инв. N 00000357) - 234 160 548 руб. 30 коп.; РЩ низкого напряжения (инв. N 00000358) - 29 834 239 руб. 13 коп.; Трансформаторы 10/0.4 кВ, (инв. N 00000391) - 62 956 284 руб. 75 коп. Первоначальная стоимость указанных объектов основных средств формировалась, в том числе, из строительно-монтажных и пусконаладочных работ на объекте капитального строительства "Торгово-развлекательный центр по Копейскому шоссе в Ленинском районе г. Челябинска".

Суды нижестоящих инстанций указали, что общество "СК "Стройстандарт" выполняло строительство трансформаторных подстанций и кабельных линий, что подтверждается сводным сметным расчётом стоимости строительства, актом о приемке выполненных работ за сентябрь 2015 года от 08.09.2015 N 63.

Довод налогоплательщика о том, что ГРЩ и РЩ являются выключателями низковольтными, сгруппированными в распределительную панель низкого напряжения и размещенными в специальном металлическом ящике НКУ "Ассоль", судами правомерно отклонены, поскольку НКУ "Ассоль" является низковольтным устройством и само по себе может быть отнесено к ОКОФ 14 2130020 Аппаратура электрическая низковольтная (до 1000 В) (выключатели, контакторы, рубильники, реле управления и защиты, пускатели, коммутаторы, усилители магнитные, дроссели управления, панели распределительные, щитки осветительные, устройства катодной защиты), что подтверждается письмом ООО "Электронмаш" от 20.12.2021 N 21-47. При этом НКУ "Ассоль" не принималось налогоплательщиком к учёту как отдельное основное средство. Стоимость оборудования НКУ "Ассоль" в соответствии с актом о приемке выполненных работ за сентябрь 2015 года N 63 от 08.09.2015 (объекты - кабельная линия 10 кВ от ТП-5756 и трансформаторные подстанции 10/04 кВ) за единицу составляет 890 656 руб. 07 коп.

Судами нижестоящих инстанций сделан вывод о том, что поскольку оборудование (РЩ, ГРЩ) расположено внутри помещений трансформаторных подстанций, оборудование предназначено для преобразования и распределения электрической энергии в системе электроснабжения ТРК "Алмаз", неразрывно связано с иными оборудованием трансформаторной подстанции, процесс распределения и передачи электроэнергии невозможен без использования ГРЩ и РЩ. Кроме того, стоимость спорного оборудования сформировалась не только из цены низковольтных выключателей, но включает в себя стоимость строительно-монтажных и пуско-наладочных работ. При этом, вопреки доводам налогоплательщика, договор на выполнение подрядных работ от 26.02.2015 N 14-2015/П с обществом СК "СтройСтандарт" прямо предусматривает проектные и строительно-монтажные работы по объекту: кабельная линия 10 кВ от ТП-5756 и трансформаторные подстанции 10/0.4 кВ. РЩ и ГРЩ устанавливались другим подрядчиком, однако входят в единую распределительную подстанцию в соответствии со Схемой распределительной подстанции к договору с открытым акционерным обществом "МРСК Урала"

В состав пяти трансформаторных подстанций ТП-1, ТП-2, ТП-3, ТП-4, ТП5 входят ВРУ (вводное распределительное устройство), два силовых трансформатора (в том числе шкафы управления вентиляторами охлаждения и шкаф контроля температуры обмоток силового трансформатора), ГРЩ (главные распределительный щит) и РЩВ для распределения электрической энергии. ВРУ предназначено для приема и распределения электроэнергии на силовые трансформаторы, которые преобразуют электрическую энергию в иной уровень напряжения, затем электроэнергия поступает в ГРЩ и РЩ для передачи ее конечным потребителям. Работа силовых трансформаторов без ГРЩ и РЩ невозможна, их предназначение и работа имеют тесную связь.

Судами констатировано, что спорное оборудование не подлежит отдельному учету в качестве низковольтных выключателей, и в соответствии с ОКОФ ОК 013-94 оборудование трансформаторной подстанции в момент принятия к учёту налогоплательщиком в качестве основного средства подлежало отнесению к коду 14 3115000 Трансформаторы электрические, преобразователи статические и индукторы, к седьмой амортизационной группе - Трансформаторы электрические, преобразователи статические и индукторы - имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно, оснований для признания недействительным решения инспекции в данной части не имеется.

Суд кассационной инстанции находит выводы судов первой и апелляционной инстанций в данной части законными и обоснованными, сделанными при правильном применении норм материального и процессуального права, с установлением всех обстоятельств по делу, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора по существу

Доводы налогоплательщика, приведенные в кассационной жалобе, не опровергают выводов судов, направлены на переоценку установленных судом фактических обстоятельств дела, ходатайств о назначении судебной экспертизы обществом "Родник" в ходе рассмотрения дела не заявлялось, осмотр налоговым органом трансформаторных подстанций происходил с участием представителя заявителя.

Суд кассационной инстанции не вправе переоценивать доказательства и устанавливать иные обстоятельства, отличающиеся от установленных судами нижестоящих инстанций, в нарушение своей компетенции, предусмотренной статьями 286, 287 АПК РФ.

По эпизоду о необоснованном включении налогоплательщиком в состав внереализационных расходов суммы начисленных процентов по займу, полученному от Rantip Invest Limited и Чигинцевой Валерии Вадимовны, судами установлено, что внутри группы взаимосвязанных компаний (обществ "МАКФА", "Первый хлебокомбинат", Rantip INVEST Limited, общество "Родник", Чигинцева В.В., Белоусова И.Б.) организовано "карусельное" движение денежных средств, направленное на уменьшение налоговых обязательств одного из участников - общества "Родник". При этом выявлена взаимозависимость и аффилированность обществ "Родник", "Макфа", "Первый Хлебокомбинат", Rantip Invest Limited, Trescode Limited, B.M. Юревича, H.E. Юревич, A.M. Юревича.

Между Rantip Invest Limited (Кипр) (заимодавец) и обществом "Родник" (заемщик) заключен договор займа от 16.02.2018, согласно которому заимодавец предоставляет заемщику сумму займа в размере 60 000 000 евро. Заемщик обязуется выплачивать проценты на сумму займа в размере 3,5% в год, которые будут начисляться ежедневно и выплачиваться ежемесячно в последний рабочий день календарного месяца. Дополнительным соглашением от 05.04.2018 сумма займа увеличена до 81 700 000 евро, дополнительным соглашением от 13.12.2018 проценты за пользование составляют 4% в год с 01.01.2019. Заемные средства выплачиваются равными платежами, начиная с июня 2019 года. Проценты начисляются ежемесячно и выплачиваются в последний рабочий день каждого календарного года

Обществом "Родник" 19.05.2019 представлено уведомление о контролируемых сделках за 2018 год в отношении сделок с названной иностранной компанией. В графе "Основания отнесения сделки к контролируемой согласно статье 105.14 указан код 121 - Сделка между взаимозависимыми лицами.

Как следует из представленных заявителем налоговых регистров, суммы начисленных процентов по договору займа включены во внереализационные расходы в 2018 году - в сумме 127 287 843 руб. 16 коп., в 2019 году - в сумме 207 615 938 руб. 72 коп. В налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 год отражены убытки в размере 203 995 661 руб., за 2019 г. - прибыль в размере 620 684 492 руб. Сумма перечисленных обществом "Родник" в адрес Rantip Invest Limited процентов по договору займа от 16.02.2018 за 2018-2019 годы составила 80 778 200 руб. 87 коп., в то время как сумма начисленных процентов по данному договору - 334 903 781 руб. 88 коп.

Судами установлено, что обществом "Родник" не выполнены условия договора займа от 16.02.2018 в части своевременности оплаты процентов за 2018-2019 годы.

В соответствии с пунктом 6.2 договора займа от 16.02.2018 в случае просрочки выплаты Заемщиком в установленный срок любых сумм, причитающихся по настоящему соглашению, дополнительно к процентной ставке подлежит начислению 1% от неоплаченной суммы.

Кроме того, согласно пункту 7.1 договора займа от 16.02.2018, заключенного между обществом "Родник" и Rantip Invest Limited, заемные средства выплачиваются равными платежами, начиная с июня 2019 года, однако согласно данным движения денежных средств по банковским счетам размер и сроки выплат не соответствуют условиям данного договора.

При анализе расчетных счетов организаций, задействованных в движении денежных средств, переданных по договору займа, установлено, что общества "Макфа" и "Первый хлебокомбинат" перечислили дивиденды в адрес Rantip INVEST Limited. За счёт полученных дивидендов компания Rantip INVEST Limited выдала займ налогоплательщику в размере 72,5 млн. евро под 4% годовых, который в свою очередь за счёт полученного займа закрыл свои долговые обязательства перед обществами "Макфа" и "Первый хлебокомбинат". Обществом "Первый хлебокомбинат" полученные от общества "Родник" денежные средства перечисляет в виде дивидендов в адрес Rantip Invest Limited. В результате сделки по получению займа у общества "Родник" в 2018 году образовался убыток от деятельности.

Проверкой расчетного счета общества "Родник" установлено получение по договору займа от 16.02.2018 от Rantip INVEST Limited денежных средств в сумме 72 500 000 евро, которая в свою очередь в 2018 году получила дивиденды от обществ "МАКФА" и "Первый хлебокомбинат" как учредитель указанных организаций.

Обозначенная сумма поступила на расчетный счет, открытый в евро, зачислены банком по операции продажи иностранной валюты на расчетный счет, открытый в рублях Российской Федерации, и далее направлены налогоплательщиком в качестве возврата ранее полученных займов в адрес взаимозависимых организаций обществ "Макфа" (договоры займа N 88/12 от 11.07.12, N 468/2-юр от 30.05.07, N 422/2-юр от 12.09.11) и "Первый хлебокомбинат" (договор займа N 138 от 20.05.2013).

По информации, представленной компетентными органами Кипра (письмо УФНС России по Челябинской области N 13-11/002163дсп@ от 26.08.2020), денежные средства, перечисленные Rantip INVEST Limited в качестве займа в адрес общества "Родник", поступили ее расчетный счет от взаимозависимых организаций- обществ "Макфа" и "Первый хлебокомбинат" в качестве дивидендов.

Общество "Родник" погасило заем перед обществом "Макфа" по договорам займа N 468/2-юр от 30.05.2007, N 422/2-юр от 12.09.2011, N 88/12 от 11.07.2012 в полном объеме за счет займа, полученного от Rantip INVEST Limited.

При анализе расчетного счета общества "Родник" установлено, что денежные средства, поступившие от Чигинцевой В.В. по договору займа N 17 от 11.04.2018, в тот же день перечислены обществу "Первый хлебокомбинат" в погашение займа по договору от 20.05.2013 N 138. Денежные средства Чигинцева В.В. получила от Белоусовой И.Б., которая получала дивиденды от общества "Макфа" (03.04.2018) и "Первый хлебокомбинат" (16.05.2018).

Общество "Родник" погасило заем перед обществом "Первый хлебокомбинат" в полном объеме, в том числе за счет займа, полученного от Rantip Invest Limited и за счет займа от Чигинцевой В.В.

Также инспекцией установлено, что движение денежных средств носит транзитный характер, денежные средства, полученные Rantip Invest Limited от обществ "Макфа" и "Первый Хлебокомбинат" в качестве дивидендов в марте-мае 2018 года, транзитом перечисляются в виде займов на счет аффилированной организации обществу "Родник". Полученные заемные средства от иностранной компании Чигинцевой В.В. не использовались заявителем в деятельности, направленной на получение дохода, а перечислены в адрес аффилированных лиц (обществ "Макфа", "Первый Хлебокомбинат") на погашение ранее полученных займов

Кроме того, налоговым органом установлена возвратность денежных средств по цепочке взаимозависимых лиц в Rantip Invest Limited, зарегистрированную в стране с низкой налоговой юрисдикцией и возвратность денежных средств по цепочке взаимозависимых лиц Белоусовой И.Б.

На основании установленных обстоятельств судами поддержан вывод налогового органа о том, что замкнутый характер указанной схемы движения денежных средств свидетельствует о том, что фактически денежные средства не выбывали из владения одной группы взаимосвязанных лиц, а сделка по получению займа от иностранной компании направлена на увеличение расходов общества "Родник" (что повлекло возникновение убытка от деятельности в 2018-2019 годах), а также на необлагаемый налогами вывод денежных средств российской организации (общества "Родник") в иностранную компанию Rantip Invest Limited (в отношении выплаченных доходов в виде процентов обществом "Родник" применена ставка 0% на основании п. 11 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал в ред. Протокола от 07.10.2010).

При этом в результате указанных действий взаимозависимых лиц существенная часть прибыли финансируемой за счет заемных средств компании, выводится из-под национального налогообложения, поскольку проценты, выплачиваемые за временное пользование предоставленным капиталом, признаются расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу.

Суды отметили непредставление заявителем доказательств, подтверждающих выбор займодавцев, учли, что несмотря на образовавшийся убыток, общество "Родник" в 2018 году выплачивало дивиденды своим учредителям - Trescode Limited, Sula Granti LTD, приняли во внимание, что организация Rantip Invest Limited, имеет признаки кондуитной организации (то есть компания, используемая для передачи и трансформации дохода для целей уменьшения налоговых обязательств при операциях в сфере международных экономических отношений), со ссылкой на вступившее в законную силу решение суда по делу N А40- 331110/2019.

Оценив изложенные обстоятельства, судами сделан правомерный вывод о том что, внутри группы компаний "Макфа", "Первый хлебокомбинат", Rantip Invest Limited, "Родник" создано круговое движение денежных средств, целью которого является выведение денежных средств из-под российского налогообложения в благоприятную налоговую юрисдикцию. Фактически имеет место формальный документооборот, когда денежные средства не выбывают из владения одной группы взаимосвязанных лиц, а совершенные сделки, обеспечивающие их движение, в том числе предоставление от иностранной компании и возврат налогоплательщиком займа, имеют своей истинной целью увеличение расходов ООО "Родник", снижение суммы налоговых обязательств.

Доводы налогоплательщика данный вывод судов не опровергают, в данном случае не поставлена под сомнение необходимость организации налогоплательщика в привлечении финансирования на наиболее выгодных условиях. Вместе с тем налоговый орган и суды исходили из того, что движение денежных средств осуществляется внутри группы связанных друг с другом юридических лиц, находящихся в формальной и фактической зависимости от управляющего центра. Денежные средства внутри группы взаимосвязанных и взаимозависимых лиц имеются, их наличие обусловлено ведением российскими организациями реальной предпринимательской деятельности, в связи с чем отсутствует необходимость привлечения заемных средств из внешних источников под более высокий банковский процент. Вместе с тем предметом исследования и налогообложения явились операции внутри установленной инспекцией группы лиц, когда контролируемое движение капитала обусловлено соображениями уменьшения налоговых обязательств российской организации путем перевода центра получения прибыли из Российской Федерации в юрисдикцию с более благоприятным условиями налогообложения.

Примененный судами подход к разрешению спора соответствует положениям статьи 3 НК РФ о необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, а также позиции, изложенной в п. 3 постановление Пленума N 53, согласно которой определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов (статья 288 АПК РФ), в данной части судом округа не установлено.

Довод налогоплательщика о неверном расчете инспекцией пеней, судами нижестоящих инстанций рассмотрен и правомерно отклонен.

Суды указали, что расчет пеней осуществляется программным способом, что позволяет верно определить периоды начисления, действующие ставки банковского процента и сумму недоимки (задолженности) для начисления и исключить человеческий фактор. Расчет налогоплательщика, по результатам которого сумма пеней исчислена в меньшем размере, обусловлен неверным определением ставки рефинансирования, действующей в соответствующий период. Также налогоплательщиком ошибочно не включены в расчет периоды, в течение которых допущено нарушение сроков уплаты авансовых платежей.

Как разъяснено в п. 14 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно абзацу второму п. 3 ст. 58 НК РФ в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст. 75 НК РФ.

При этом порядок исчисления пеней не ставится в зависимость от того, уплачиваются ли соответствующие авансовые платежи в течение или по итогам отчетного периода, исчисляются ли они на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 53 и 54 НК РФ и отражающей реальные финансовые результаты деятельности налогоплательщика.

Пени за неуплату в установленные сроки авансовых платежей по налогам подлежат исчислению до даты их фактической уплаты или в случае их неуплаты - до момента наступления срока уплаты соответствующего налога. Данный порядок надлежит применять и в случае, если сумма авансовых платежей по налогу, исчисленных по итогам отчетного периода, меньше суммы авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого отчетного периода.

Несогласие общества "Родник" с оценкой имеющихся в деле доказательств и с толкованием судом норм права, подлежащих применению к рассматриваемым правоотношениям, не свидетельствует о допущенных существенных нарушениях и (или) предусмотренных им процессуальных требований, не позволившие всесторонне, полно и объективно рассмотреть дело.

По эпизоду о невключении налогоплательщиком в состав внереализационных доходов за 2017 год сумму уменьшения своего уставного капитала в размере 212 097 229 руб. судами установлено следующее.

Согласно статье 248 НК РФ к доходам в целях налогообложения относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации), а также внереализационные доходы.

Пунктом 16 статьи 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации.

Таким образом, сумма уменьшения уставного капитала будет считаться внереализационным доходом и учитываться в целях налогообложения прибыли только в случае, если уставный капитал уменьшается в добровольном порядке (то есть не на основании обязательных требований законодательства), при этом уменьшение уставного капитала не сопровождается соответствующей выплатой (возвратом) стоимости части вклада участникам общества.

Как следует из материалов дела, протоколом от 24.03.2017 внеочередного общего собрания акционеров открытого акционерного общества "Макфа" (далее - общество "Макфа") принято решение о реорганизации данного юридического лица в форме выделения из него общества "Мелон". Уставный капитал вновь созданного общества (общества "Мелон") составляет 280 000 руб. и сформирован за счет собственных средств реорганизуемого общества (общества "Макфа"), а именно, за счет добавочного капитала (подпункты 1.3, 1.4. вопроса 2 Протокола от 24.03.2017).

На основании передаточного акта от 01.03.2017 общество "Макфа" (реорганизуемое общество) обществу "Мелон" переданы активы всего в размере 266 949 525 руб., в том числе доля в уставном капитале общества "Родник" в размере 212 097 229 руб.

Согласно сведениям ЕГРЮЛ участниками общества "Мелон" на дату его регистрации (04.04.2017) являются: Юревич В.М. (доля 71,43 %); Юревич Н.Е., (доля 16,17 %); Белоусова И.Б. (доля 9,29 %).

С 19.07.2017 основным участником общества "Мелон" становится иностранное юридическое лицо ТРЕСКОД ЛИМИТЕД (TRESCODE LIMITED, Кипр) с долей участия 76,05%, а с 01.09.2017 - с долей участия 91,7%. Данное иностранное юридическое лицо (TRESCODE LIMITED, Кипр) создано и зарегистрировано в реестре компаний Республики Кипр 28.04.2017, то есть в тот же месяц, как и общество "Мелон". Участником TRESCODE LIMITED (Кипр) является Юревич A.M. (внук Юревича В.М. и Юревич Н.Е.).

Впоследствии, через 9 месяцев после своего создания, согласно договору о присоединении от 04.12.2017, общество "Мелон" (учредитель) присоединяется к обществу "Родник", единственным участником которого он является. Уставный капитал общества, к которому осуществляется присоединение (общества "Родник"), по окончании реорганизации является равным 280 000 руб.

Таким образом, за период с апреля по декабрь 2017 года в результате проведенных мероприятий собственником проверяемого налогоплательщика (общества "Родник") становится иностранная компания Trescode Limited, Кипр; уставный капитал проверяемого налогоплательщика (общества "Родник") уменьшен с 212 097 229 руб. до 280 000 руб.

Из материалов регистрационного дела общества "Родник" следует, что регистрирующим органом 03.11.2017 вынесено решение N 5227428А об отказе в государственной регистрации изменений, вносимых в учредительные документы. Общество "Родник" с заявлением по форме Р13001 представило протокол общего собрания участников общества от 27.10.2017, согласно которому принято решение о том, что на основании договора о присоединении уставный капитал общества "Родник" по окончании реорганизации не изменяется и является равным 212 228, 84 руб. в соответствии с подп. 1 пункта 3.1 статьи 53 ФЗ N 14-ФЗ.

При этом протоколом совместного общего собрания участников обществ "Родник" и "Мелон" от 11.12.2017 установлено, что на основании договора о присоединении и в соответствии с подпунктом 1 пункта 3.1. ст.53 ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" подлежат погашению принадлежащие присоединяемому обществу (обществу "Мелон") доли в уставном капитале общества, к которому осуществляется присоединение (общество "Родник"). Уставный капитал общества, к которому осуществляется присоединение (общества "Родник"), по окончании реорганизации является равным 280 000 руб. Участниками общества "Родник" становятся участники общества "Мелон".

На основании указанных обстоятельств судом первой инстанции поддержан вывод налогового органа о том, что уменьшение уставного капитала общества "Родник" являлось добровольным, оснований для уменьшения уставного капитала во исполнение требований, предусмотренных Законом N 14-ФЗ, не установлено.

Апелляционный суд не согласился с данным выводом по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации. Следовательно, во всех случаях, когда уменьшение уставного капитала осуществлено в силу законодательства Российской Федерации, доход в виде сумм на которые произошло уменьшение, не подлежит включению в налоговую базу.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3.1 статьи 53 Закона N 14-ФЗ при присоединении общества подлежат погашению принадлежащие присоединяемому обществу доли в уставном капитале общества, к которому осуществляется присоединение.

Суд апелляционной инстанции указал, что решение об уменьшении уставного капитала общества "Родник" произведено в соответствии с требованиями пунктом 1 статьи 20, подпунктом 1 пункта 3.1 статьи 53 Закона N 14-ФЗ, ввиду обязанности погашения доли общества "Мелон" в уставном капитале заявителя, поскольку в результате реорганизации в форме присоединения к обществу, к которому осуществляется присоединение, к нему перешла доля в своем уставном капитале в размере 100%. Уменьшение уставного капитала будет признаваться внереализационным доходом общества и учитываться в целях налогообложения прибыли только в случае, если уставный капитал уменьшается в добровольном порядке, то есть не на основании обязательных требований действующего законодательства.

В рассматриваемом же случае погашение доли в уставном капитале налогоплательщика произведено в силу требований подпункта 1 пункта 3.1 статьи 53 Закона N 14-ФЗ, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала, сумма дохода не признается объектом налогообложения по налогу на прибыль в силу подпункта 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции обоснованно частично отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил требования общества в указанной части.

Суд кассационной инстанции находит выводы суда апелляционной инстанций в данной части законными и обоснованными, сделанными при правильном применении норм материального и процессуального права, с установлением всех обстоятельств по делу, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора по существу.

С учетом изложенного апелляционное постановление подлежит оставлению без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2023 по делу N А76-23755/2022 Арбитражного суда Челябинской области оставить без изменения, кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Родник" и ИФНС по Советскому району г. Челябинска - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Родник" из федерального бюджета 1500 руб. излишне уплаченных в качестве госпошлины по кассационной жалобе платежным поручением от 09.10.2023 N 689.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Суханова

Судьи

О.Л. Гавриленко Е.А. Кравцова