Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 5 марта 2024 г. N Ф09-11/24 по делу N А60-4975/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 04 марта 2024 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 марта 2024 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Лукьянова В.А.,

судей Гавриленко О.Л., Кравцовой Е.А.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Каменская катанка" (ИНН: 6612045834; далее - общество "Каменская катанка", налогоплательщик, податель жалобы) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 04.07.2023 по делу N А60-4975/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2023 по указанному делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

налогоплательщика - Делягина Е.Н. (доверенность от 20.09.2023, диплом), Антропова А.В. (доверенность от 21.06.2022, диплом), Заостровская С.Е (доверенность от 07.07.2023, диплом);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (ИНН: 6612001555, ОГРН: 1046600633034; далее - МИФНС России N 22 по Свердловской области, инспекция, налоговый орган) - Шолопов Д.А. (доверенность от 03.04.2023, диплом), Евдокимова О.А (доверенность от 19.12.2023, диплом), Чирик Е.А (доверенность от 17.02.2021, диплом).

Общество "Каменская катанка" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 27.06.2022 N 1077 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления спорных сумм налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 04.07.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2023 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе её податель просит указанные судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Налогоплательщик, возражая против выводов судов, настаивает на необоснованности оспоренного решения налогового органа, поскольку с момента заключения договора переработки заказчики платили за услугу переработки цену, уменьшенную на стоимость полученных отходов (шлака), следовательно, этот отход, который образовывался в процессе производства медной катанки, оставался у подателя жалобы на возмездной основе.

В обоснование своей позиции общество "Каменская катанка", ссылаясь на судебную практику, утверждает о недоказанности выводов инспекции, полагая, что судами необоснованно не применена часть 2 статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс).

Податель жалобы указывает на отсутствие надлежащей оценки перечисленным обстоятельствам, а также представленным им в материалы дела доказательствам обоснованного применения пункта 6 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Общество "Каменская катанка" полагает, что доначисление спорных сумм налога, начисление пени и штрафа возлагает на него необоснованную обязанность уплачивать налог дважды.

По мнению налогоплательщика, неправомерно учитываются обстоятельства дел N А60-38742/2021, А60-38662/2021, установленные не в проверяемом периоде.

В отзыве на кассационную жалобу МИФНС России N 22 по Свердловской области просит оспариваемые судебные акты оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена судом кассационной инстанции на основании статей 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов, изложенных в кассационной жалобе.

Как следует из материалов дела и установлено судами при рассмотрении спора, инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019. По итогам названной проверки налоговым органом составлен акт и дополнение к нему, на основании которых 27.06.2022 вынесена оспоренная часть обжалованного решения N 1077 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Обжалованным решением обществу "Каменская катанка" предложено уплатить, в том числе недоимку по налогу на прибыль, начислены соответствующие пени и штрафы по статьям 75, 122 НК РФ в спорных суммах.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 10.10.2022 N 13- 06/30200@ оспоренное решение МИФНС России N 22 по Свердловской области в обжалованной части оставлено без изменения.

Основанием для доначисления спорных сумм налога на прибыль, начисления пеней за нарушение срока его уплаты и привлечения к налоговой ответственности послужили выводы налогового органа о неправомерности применения пункта 6 статьи 254 НК РФ в проверяемый период, поскольку установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующая об отсутствии расходов налогоплательщика по договорам подряда о переработке давальческого сырья и, следовательно, отсутствия возвратных отходов.

Полагая, что обжалованная часть оспариваемого решения налогового органа нарушает права и законные интересы налогоплательщика, последний обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении заявленных требований, проверили доводы лиц, участвующих в деле, применительно к установленным по делу обстоятельствам, пришли к правомерному выводу об отсутствии предусмотренной статьями 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации совокупности оснований для признания обжалованной части оспоренного решения инспекции недействительной, поскольку она вынесена с соблюдением налогового законодательства Российской Федерации, обоснованно приняв во внимание входящие в предмет доказывания обстоятельства рассматриваемого спора, установив не опровергнутое подателем жалобы отсутствие у него оправдательных документов несения указанных расходов и наличия возвратных отходов по причине того, что представленные налогоплательщиком в обоснование права на применение пункта 6 статьи 254 НК РФ первичные документы содержат противоречия и недостоверные сведения, подтверждающие искажение, в том числе фактической себестоимости выпускаемой продукции (работ, услуг).

Данные выводы судов соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам, материалам дела и действующему законодательству Российской Федерации, а также практике его применения на основании следующего.

В силу статьи 709 Гражданского кодекса в договоре подряда указывается цена подлежащей выполненной работы или способы ее определения. В реальных условиях цена договора является существенным условием договора подряда и определяет конечную деловую и экономическую цель хозяйствующих субъектов. При заключении договора субъекты предпринимательской деятельности должны четко определять для себя конечный финансовый результат от сделки и планировать свои обязательства с учетом конкретной суммы полученного финансового эффекта, иное противоречит целям любой коммерческой структуры и свидетельствует об отсутствии деловой цели при заключении договора.

Исходя из положений статьи 3 НК РФ, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения. Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" изложил в полной мере соответствующую статье 3 НК РФ правовую позицию, согласно которой судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы.

Согласно статье 247, пункту 2 статьи 248 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Для целей главы 25 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 6 статьи 254 НК РФ сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. Под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

На основании статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утверждёнными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н при применении плановой себестоимости используется балансовый счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)". В случае отклонения фактической себестоимости от плановой, производственной себестоимости используется балансовый счет 40 "Выпуск продукции работ услуг". Плановая себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг) отражается по кредиту счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", а фактическая себестоимость по дебету счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)". Учет поступивших давальческих материалов ведется на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку".

Давальческое сырье (материалы) - это материалы, переданные заказчиком для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено и сторонами не оспаривается, что основным видом деятельности общества "Каменская катанка" является производство меди (ОКВЭД 24.44), оно имеет техническую базу для осуществления заявленных видов деятельности. Расходы на закуп основного сырья (меди) налогоплательщик не несёт.

В проверяемый период подателем жалобы при исчислении налоговой базы применен пункт 6 статьи 254 НК РФ при производстве медной катанки из давальческого сырья, полученного на переработку от организаций-заказчиков - контрагентов, по договорам подряда от 12.01.2015, от 20.10.2015, от 25.04.2017, от 09.01.2018.

В соответствии с пунктами 1.4., 3.5., 5.12. указанных договоров сырье, передаваемое Заказчиком на переработку, а также продукция, получаемая в результате переработки сырья, является собственностью Заказчика. Заказчик передает Подрядчику отходы (шлак и т.д.), которые невозможно в дальнейшем вовлечь в переработку, а шлак, вовлеченный в дальнейшую переработку, принадлежит Заказчикам. Отходы (шлак и т.д.), полученные в процессе переработки сырья, являются собственностью Подрядчика.

Из материалов дела следует и, как указано выше, в ходе налоговой проверки, судами установлено и в оспариваемом решении МИФНС России N 22 по Свердловской области сделан вывод о неправомерности применения пункта 6 статьи 254 НК РФ в проверяемый период по причине отсутствия расходов налогоплательщика по договорам подряда о переработке давальческого сырья, недостоверности сведений в первичных документах и бухгалтерского учета, а также искажения, в том числе фактической себестоимости выпускаемой продукции (работ, услуг).

Основанием к такому выводу налогового органа явились соответствующие обстоятельства, отраженные в обжалованном решении инспекции, а именно:

- продукция, полученная налогоплательщиком в процессе переработки сырья сверх оговоренного процента выхода годного, Заказчикам не передавалась, а оставалась у подателя жалобы. При этом в бухгалтерском и налоговом учете велся учет готовой продукции, полученной безвозмездно в соответствии с положениями пункта 8 статьи 250 НК РФ. Общество "Каменская катанка" не отражает полученный безвозмездно шлак в налоговом регистре "Внереализационный доход" по рыночной цене, а наоборот учитывает его в "Регистре учета прямых расходов на производство", не неся при этом никаких фактических затрат;

- плановая стоимость корректируется на тех же балансовых счетах до фактической себестоимости, не раскрывая расчет фактической себестоимости на конец отчетного периода;

- данные бухгалтерского учета, на основании которых формируются и налоговые регистры, искажены и не отражают реальные хозяйственные операции по движению сырья в производство, полученного шлака и иных полученных в процессе переработки отходов, полуфабрикатов формирование цен на услуги по переработки сырья;

- стоимость переработки в договорах (дополнительных соглашениях к договорам), не содержит условий по корректировке от количества и качества получаемого при производстве медной катанки шлака;

- шлак медный оставался у налогоплательщика после переработки давальческого сырья в медную катанку безвозмездно. При анализе указанных договоров установлены несоответствия в части определения цены услуги, установлено изготовление договора в различных редакциях;

- первичные документы (акты приема-передачи шлака, выставленные счета за шлак медный и др.), содержащие такие обязательные показатели, как количество, цена-дата, не представлены, как со стороны Заказчиков, так и со стороны подателя жалобы;

- в бухгалтерском учете общества "Каменская катанка" выполнены бухгалтерские проводки Дебет 20 Кредит 10.01 (сторно, оприходован шлак, как возвратный отход) и Дебет 90-2 Кредит 10.01 (списана стоимость шлака). Эти бухгалтерские проводки не соответствуют положениям о бухгалтерском учете, так как в формировании себестоимости работ переработчика следует учитывать только собственные материалы, используемые налогоплательщиком для выполнения работ по изготовлению продукции, а не материал заказчиков. Указанные проводки подтверждают факт получения подателем жалобы шлака безвозмездно, но при этом в бухгалтерском учете не выполнена бухгалтерская проводка Дебет 10 Кредит 91.1 "Прочие доходы и расходы" или Кредит 98-2 "Безвозмездные поступления";

- в бухгалтерском учете балансовый счет 40 "Выпуск продукции работ услуг" налогоплательщика не использовался;

- отражение на счетах бухгалтерского учета плановой себестоимости (без счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)"), искажает фактическую себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг).

В целом выводы судов первой и апелляционной инстанций подробно мотивированы, соответствуют содержанию исследованных судами доказательств и норм материального права, регулирующих спорные правоотношения, и не вызывают у кассационного суда сомнений в их законности и обоснованности.

Принимая во внимание совокупность доказательств, свидетельствующих о неправомерном применении налогоплательщиком пункта 6 статьи 254 НК РФ по причине отсутствия документов, подтверждающих право на это, противоречий и недостоверности сведений в первичных документах и бухгалтерского учета в целях уменьшения налоговой обязанности и получения необоснованной налоговой выгоды, суды первой и апелляционной инстанций пришли к постановке правильного вывода о правомерности оспоренной части обжалованного решения МИФНС России N 22 по Свердловской области, поскольку инспекцией предприняты все необходимые и возможные меры для установления действительного размера налоговых обязательств общества "Каменская катанка". Подателем жалобы в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации данные факты не опровергнуты.

Ссылки налогоплательщика на судебную практику, Гражданский кодекс, в том числе касаемо обязанности уплачивать налог дважды, в данном случае не могут быть приняты во внимание, поскольку при рассмотрении дел судами учитываются обстоятельства, присущие каждому конкретному делу и основанные на доказательствах, представленных участвующими в деле лицами. В рассматриваемом случае суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь действующим налоговым законодательством Российской Федерации, а также практикой его применения, основываясь на правовых подходах Верховного Суда Российской Федерации, оценили обстоятельства конкретного дела и, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности, пришли к постановке правильного вывода о правомерности вынесения МИФНС России N 22 по Свердловской области обжалованной части оспоренного решения. Оснований не согласиться с установленными обстоятельствами и выводами судов не имеется.

Утверждения общества "Каменская катанка" относительно недоказанности неверного применения пункта 6 статьи 254 НК РФ, а также касаемо обстоятельств дел N А60-38742/2021, N А60-38662/2021, судом кассационной инстанции отклоняются, поскольку они опровергаются имеющимися в материалах дела доказательствами, которые были исследованы судами в надлежащем порядке и получили соответствующую правовую оценку. Оснований для переоценки выводов судов в указанной части кассационный суд не усматривает.

Аргументы кассационной жалобы по существу сводятся к несогласию её подателя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и судебной оценкой доказательств, оснований для изменения которой кассационный суд в рассматриваемом случае не усматривает. Несогласие с результатом проверки и выводами проверяющих, само по себе, не подтверждает позицию подателя жалобы о незаконности оспоренной части обжалованного решения налогового органа, поскольку материалы дела подтверждают принятие инспекцией действий по осуществлению возложенных на неё полномочий, обжалованная часть оспоренного решения принята на основании установленных нарушений налогового законодательства Российской Федерации, в том числе по причине неправомерного применения пункта 6 статьи 254 НК РФ.

Учитывая изложенное, суды правомерно отказали в удовлетворении требований общества "Каменская катанка" о признании недействительным решения МИФНС России N 22 по Свердловской области от 27.06.2022 N 1077 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в обжалованной части.

При рассмотрении спора имеющиеся в материалах дела доказательства исследованы судами первой и апелляционной инстанций в совокупности по правилам, предусмотренным статьями 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, им дана правовая оценка согласно статье 71 названного Кодекса. В силу частей 1, 2 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющие правовое значение для дела обстоятельства определены судами с учетом существа спора, на основании доводов и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами права.

Все доводы налогоплательщика, приведённые в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судами и им дана надлежащая правовая оценка, при этом иное толкование подателем жалобы положений законодательства, а также иная оценка обстоятельств рассматриваемого дела не свидетельствуют о нарушении судами норм права, а потому не опровергают правильность выводов судов первой и апелляционной инстанций, а направлены на переоценку положенных в их основу доказательств, в связи с чем не могут быть приняты во внимание судом кассационной инстанции (статья 286 названного Кодекса).

Обжалуемые судебные акты соответствуют нормам материального права, а содержащиеся в них выводы - установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебных актов, не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 04.07.2023 по делу N А60-4975/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2023 по указанному делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Каменская катанка" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьёй 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.