Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 2 ноября 2022 г. N Ф09-6916/22 по делу N А76-37311/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 31 октября 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 ноября 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е.А.,

судей Сухановой Н.Н., Жаворонкова Д.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федерального налоговой службы Российской Федерации по Тракторозаводскому району города Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2022 по делу N А76-37311/2021 Арбитражного суда Челябинской области.

Определением Арбитражного суда Уральского округа от 12.10.2022 рассмотрение кассационной жалобы отложено на 31.10.2022.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании 31.10.2022 приняли участие представители:

инспекции - Шувалов М.Ю. (доверенность от 27.12.2021) и Кауфман А.В. (доверенность от 27.12.2021);

общества с ограниченной ответственностью "Челябинский опытный механический завод" (далее - общество "ЧОМЗ", налогоплательщик) - Васильева Л.С. (доверенность от 26.08.2022).

Общество "ЧОМЗ" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительными решений от 27.05.2021 N 1839, N 1840 о начислении страховых взносов за 2018 год в сумме 3 403 597 руб. 50 коп., за 2019 год в сумме 1 272 532 руб. 50 коп., соответствующих пеней и штрафов, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Сырых Валерий Александрович, Завьялов Олег Александрович.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 05.03.2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2022 решение суда первой инстанции отменено, заявленные требования удовлетворены, решения инспекции от 27.05.2021 N 1839, N 1840 признаны недействительными.

В кассационной жалобе инспекция просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, решение суда оставить в силе, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального права и на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам.

Налоговый орган настаивает на том, что наличие первоначально представленных налогоплательщиком документов (зарегистрированные лицензионные договоры, справки по форме 2-НДФЛ, расчеты по форме 6-НДФЛ), уплата налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в соответствующих справкам и расчетам суммах, а также факты перечислений денежных средств по лицензионным договорам в адрес соответствующих физических лиц (лицензиаров) в своей совокупности указывают на фактическое исполнение обществом "ЧОМЗ" условий лицензионных договоров, что означает наличие в проверяемом периоде объекта обложения страховыми взносами. Изменения, внесенные налогоплательщиком, в бухгалтерскую и налоговую отчетности, носят формальный характер, и преследует единственную цель - освобождение от обложения страховыми взносами спорных выплат.

В отзыве на кассационную жалобу общество "ЧОМЗ" просит оставить постановление апелляционного суда без изменения, в удовлетворении жалобы отказать.

Проверив законность обжалуемого судебного акта в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав доводы заявителя жалобы, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведены камеральные налоговые проверки уточненных расчетов общества "ЧОМЗ" по страховым взносам за 12 месяцев 2018 года, за 12 месяцев 2019 года, по результатам которых составлены акты от 09.04.2020 N 1171, от 29.04.2020 N 1308, установившие следующие обстоятельства.

Согласно договору от 10.02.2017 N 1 (далее - договор N 1) Сырых Валерий Александрович (лицензиар), являющийся владельцем патента N78247 на полезную модель "Дымовая труба для агрессивной газовой среды", предоставляет обществу "ЧОМЗ" (лицензиат) неисключительную лицензию на использование данной полезной модели; лицензиату предоставляется право на выпуск технических условий и другой технической и технологической документации на продукцию по патенту; на изготовление и иное использование продукции по патенту без ограничения объемов производства; на предложения к продаже, продажу и иное ведение в хозяйственный оборот продукции по патенту.

Договор заключен на срок до 11.02.2018 и вступает в силу с даты его регистрации в установленном порядке в Роспатенте (пункт 13.1).

Согласно пунктам 8.1 и 8.2 договора N 1 за предоставление прав, предусмотренных договором, общество "ЧОМЗ" уплачивает Сырых Валерию Александровичу вознаграждение в сумме 36 000 000 руб. в следующем порядке: в течение года ежеквартально равными долями, начиная с первого квартала от даты передачи технической документации.

Государственная регистрация данного договора в соответствующем государственном реестре состоялась 21.07.2017.

Кроме того, между налогоплательщиком (лицензиат) и Сырых Валерием Александровичем, Завьяловым Олегом Александровичем (лицензиары), являющимися владельцами патента N 2284305 на изобретение "Способ изготовления жаростойкой бетонной смеси и способ изготовления изделий из жаростойкой бетонной смеси", также заключен договор от 27.02.2018 N 3 (далее - договор N 3), о передаче лицензиату неисключительной лицензии на использование вышеуказанного изобретения.

На основании данного договора лицензиату предоставляется право на выпуск технических условий и другой технической и технологической документации на продукцию по патенту; на изготовление и иное использование продукции по патенту без ограничения объемов производства; на предложения к продаже, продажу и иное ведение в хозяйственный оборот продукции по патенту.

Договор заключен на срок до 27.02.2019 и вступает в силу с даты его регистрации в установленном порядке в Роспатенте (пункт 13.1 договора N 3).

Согласно пунктам 8.1 и 8.2 договора N 3 за предоставление прав, предусмотренных договором, лицензиат уплачивает лицензиарам следующее вознаграждение: Сырых Валерию Александровичу в сумме 30 000 000 руб., Завьялову Олегу Александровичу - разовое вознаграждение в размере 30 000 руб.

Выплата лицензиару вознаграждения производится лицензиатом в течение одного года ежеквартально равными долями начиная с первого квартала от даты передачи технической документации.

Государственная регистрация данного договора в соответствующем государственном реестре состоялась 24.04.2018

Выплата указанного вознаграждения в 2018,2019 годах нашла подтверждение в ходе исследования выписок о движении денежных средств по расчетным счетам общества с ограниченной ответственностью "ИЦ АС Теплострой" (далее - общество "ИЦ АС Теплострой"), взаимозависимого с налогоплательщиком лица, осуществлявшего перечисление денежных средств за общество "ЧОМЗ" при указании в назначении платежей на выплату вознаграждения по договорам N 1,3.

Согласно справкам по форме 2-НДФЛ, а также расчетов по форме 6-НДФЛ общество "ЧОМЗ" в проверяемых периодах также производило исчисление НДФЛ с сумм вознаграждений, выплаченных по спорным договорам.

Однако в нарушение требований пункта 3 статьи 420 НК РФ признающих с 01.01.2018 года объектом обложения страховыми взносами выплаты по договорам об отчуждении исключительного права на такие результаты интеллектуальной деятельности как изобретения и полезные модели, обществом "ЧОМЗ" страховые взносы со спорных сумм выплат вознаграждения по договорам N 1,2 не исчислялись и не уплачивались.

С учетом того обстоятельства, что налогоплательщиком не представлено документов в подтверждение конкретных дат начисления вознаграждений по вышеуказанным договорам, инспекция на основании положений 421,424 НК РФ периоды начисления выплат определила в соответствии с пунктами 4.2, 4.3, 8.1, 8.2 указанных договоров.

В частности датой осуществления выплат по договору от 10.02.2017 N 1 в сумме 36 000 000 руб. налоговый орган определил: 3 квартал 2017 года - в размере 9 000 000 руб., 4 квартал 2017 года - в размере 9 000 000 руб., 1 квартал 2018 года - в размере 9 000 000 руб. и 2 квартал 2018 года - в размере 9 000 000 руб.

Датой осуществления выплат по договору от 27.02.2018 N 3 в сумме 30 030 000 руб. является: 2 квартал 2018 года - в размере 7 507 500 руб., 3 квартал 2018 года - в размере 7 507 500 руб., 4 квартал 2018 года - в размере 7 507 500 руб. и 1 квартал 2019 года - в размере 7 507 500 руб.

Таким образом, по результатам камеральной налоговой проверки общая сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц и не учтенных плательщиком в базе для начисления страховых взносов за 2018 год, составила 40 522 500 руб., в том числе: по договору от 10.02.2017 N 1 - 18 000 000 руб., по договору N 3 от 27.02.2018 - 22 522 500 руб.

Общая сумма выплат, начисленных в пользу физических лиц и не учтенных плательщиком в базе для начисления страховых взносов за 2019 год, составила 7 507 500 руб. (договор N 3 от 27.02.2018).

На основании изложенного налоговым органом были вынесены оспариваемые решения от 27.05.2021 N 1839 и N 1840, которыми обществу "ЧОМЗ" начислены страховые взносы за 2018 год в размере 3 403 597 руб. 50 коп., за 2019 год в размере 1 272 532 руб.50 коп.

Непосредственно после получения актов проверок налогоплательщиком в инспекцию в качестве возражений представлены следующие документы:

- копия дополнительного соглашения от 14.05.2018 N 1 к договору от 10.02.2017 N 1, согласно которому сумма вознаграждения Сырых Валерия Александровича увеличена по сравнению с представленным ранее договором от 10.02.2017 N 1 с 36 000 000 руб. до 85 000 000 руб.;

- копия дополнительного соглашения от 14.05.2018 N 1 от 27.02.2018 N 3, согласно которому сумма вознаграждения Сырых Валерия Александровича уменьшена по сравнению с представленным ранее договором от 27.02.2018 N 3 с 30 000 000 руб. до 10 руб., а сумма вознаграждения Завьялову Олегу Александровичу уменьшена с 30 000 руб. до 0 руб.;

- информационное письмо б\н, б\д, которым общество "ЧОМЗ" сообщает, что в некоторых платежных поручениях общества "ИЦ АС Теплострой" при перечислении денежных средств Сырых Валерию Александровичу в назначении платежа неверно указаны номер и дата договора;

- заявление Сырых Валерия Александровича в адрес руководства общество "ЧОМЗ" с просьбой считать назначение платежа в платежных поручениях по перечислению вознаграждения по договору от 27.02.2018 N 3 как перечисление вознаграждения по договору от 10.02.2017 N 1; либо как заемные денежные средства.

- уточненные справки 2-НДФЛ, изменения в расчеты 6-НДФЛ, уменьшающие облагаемый доход Сырых Валерия Александровича, с пояснениями, что в расчеты по НДФЛ были ошибочно внесены суммы по договорам займа; представлены также соответствующие договоры займа, со ссылкой на то, что оплата по договору N от 27.02.2018 не осуществлялась, а выплаты представляли собой заем денежных средств.

Налоговым органом данные документы не были приняты во внимание ввиду наличия в них противоречий и представления после получения обществом актов камеральных налоговых проверок.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 13.08.2021 N 16-07/005745, от 23.08.2021 N 16-07/005730 вышеуказанные решения инспекции утверждены.

Полагая, что решения инспекции от 27.05.2021 N 1839 и N 1840 не соответствуют требованиям действующего законодательства, нарушают права и законные интересы, общество "ЧОМЗ" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований, суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа о том, что наличие первоначально представленных обществом "ЧОМЗ" документов (зарегистрированные в установленном порядке лицензионные договоры N 1,3, справки по форме 2-НДФЛ, расчеты по форме 6-НДФЛ), уплата в бюджет НДФЛ в соответствующих справкам и расчетам суммах, а также факты перечисления соответствующего вознаграждения по указанным лицензионным договорам, свидетельствует о фактической выплате налогоплательщиком вознаграждения, являющегося с 2018 года объектом обложения страховыми взносами на основании пункта 3 статьи 420 НК РФ.

Напротив, суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя требования налогоплательщика, отметив, что отсутствие государственной регистрации дополнительных соглашений к спорным лицензионным договорам не свидетельствует о недействительности таких соглашений в силу статьи 1235 ГК РФ; изменения в спорных лицензионных договорах были обусловлены увеличением потребности общества "ЧОМЗ" в использовании полезной модели, охраняемой патентом N 78247, и невостребованностью изобретения, охраняемого патентом N 2284305; факт исполнения сторонами договора от 27.02.2018 N 3 опровергается заявлением Сырых Валерия Александровича об ошибке в назначении платежа.

Кроме того, судом апелляционной инстанции отмечено, что налоговым органом по-разному оценены условия дополнительных соглашений лицензионных договоров, а именно приняты во внимание изменения к договору N 1 от 10.02.2017, увеличившие фактически налоговую базу до 85 000 000 руб., при отклонении изменений к договору N 3 от 27.02.2018, уменьшивших налоговую базу до минимальных размеров.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности; каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательства.

Рассматривая законность и обоснованность решения и постановления с позиции соблюдения судами вышеуказанных правил оценки доказательств, суд округа полагает, что судебный акт первой инстанции наиболее соответствуют требованиям статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку доказательства, представленные в материалы дела, оценены судом первой инстанции в их совокупности и взаимосвязи.

Судом первой инстанции при рассмотрении настоящего спора обоснованно учтен тот факт, что дополнительные соглашения к спорным лицензионным договорам, изменяющие размеры вознаграждения, письма об изменении назначении платежей, договоры займа, а также изменения в налоговой отчетности по НДФЛ были направлены налогоплательщиком только после составления актов налоговых проверок, т.е. после предъявления инспекцией соответствующих претензий в адрес общества "ЧОМЗ" о необходимости исчисления страховых взносов с сумм вознаграждений в связи с изменением законодательства с 01.01.2018 года.

Подобное поведение налогоплательщика, при котором он до проведения проверок исчислял и уплачивал НДФЛ с сумм спорных выплат, а после составления актов предоставил документы об изменении назначения платежей на суммы, переданные по договорам займа, свидетельствует о направленности действий общества "ЧОМЗ" на избежание обложения страховыми взносами начисленных сумм вознаграждений по вышеуказанным лицензионным договорам.

Об этом также однозначно указывает и представление обществом "ЧОМЗ" дополнительных соглашений к договорам от 10.02.2017 N 1 и от 27.02.2018 N3, согласно которых в первом случае налогоплательщик существенно увеличивает сумму вознаграждения, которая, по его мнению, в большей части должна быть отнесена к периоду 2017 года, а во втором случае сводит размер вознаграждения до формально минимального размера.

Судом апелляционной инстанции отмечено, что отсутствие регистрации дополнительных соглашений не влечет их недействительность. Однако на факт отсутствия регистрации данных соглашений налоговый орган и суд первой инстанции ссылались лишь как на один из признаков создания налогоплательщиком формальной документации, приводя при этом и иные доказательства, указывающие на недобросовестное поведение налогоплательщика в период проведения мероприятий налогового контроля.

Изменение назначения платежей достаточно часто используется хозяйствующими субъектами в обычной деловой практике, однако в рассматриваемых обстоятельствах заявление Сырых Валерия Александровича об ошибке в назначении платежа с учетом того, что общество "ИЦ АС Теплострой" соответствующих заявлений не сделало, обоснованно не принято судом первой инстанции как опровергающее факт исполнения сторонами договора от 27.02.2018 N 3.

Заслуживающими внимание видятся и доводы налогового органа об отсутствии каких-либо доказательств в подтверждение того факта, что изменения в спорных лицензионных договорах были обусловлены увеличением потребности общества "ЧОМЗ" в использовании полезной модели, охраняемой патентом N 78247, и невостребованностью изобретения, охраняемого патентом N 2284305.

При таких обстоятельствах, учитывая, что непоследовательность налогового органа в оценке условий дополнительных соглашений лицензионных договоров сама по себе не опровергает правильность итоговых выводов налоговых проверок и результатов доначислений, суд округа полагает, что постановление суда апелляционной инстанции следует отменить, а решение первой инстанции оставить в силе.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2022 по делу N А76-37311/2021 Арбитражного суда Челябинской области отменить.

Решение Арбитражного суда Челябинской области от 05.03.2022 по делу N А76-37311/2021 оставить в силе.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.