Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 12 октября 2022 г. N Ф09-7148/22 по делу N А34-12959/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 10 октября 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 октября 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Лукьянова В.А.,

судей Кравцовой Е.А., Жаворонкова Д.В.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Каяткиной Юлии Владимировны (ИНН: 450144002114, ОГРН: 307450110100056; далее - предприниматель Каяткина Ю.В., налогоплательщик, податель жалобы) на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2022 по делу N А34-12959/2019 Арбитражного суда Курганской области.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

Предпринимателем Каяткиной Ю.В. заявлено ходатайство об участии в судебном заседании по рассмотрению кассационной жалобы путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курганской области. Определением кассационного суда от 15.09.2022 указанное ходатайство удовлетворено, судебное заседание назначено с использованием систем видеоконференц-связи, для участия в котором податель жалобы не явился, своего представителя явку в Арбитражный суд Курганской области не обеспечил. Суд перешёл к рассмотрению кассационной жалобы в судебном заседании по общим правилам.

В судебном заседании приняли участие представители:

налогоплательщика- Шелестный В.В. (доверенность от 26.09.2022);

Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области - Хазин Р.Н. (доверенность от 15.04.2022 N ДВ-000057, диплом), Ульянова В.Н. (доверенность от 27.06.2022 N ДВ-000080).

Предприниматель Каяткина Ю.В. обратилась в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кургану (ИНН: 4501111870, ОГРН: 1044515000001; далее - налоговый орган, ИФНС России по г. Кургану, инспекция) от 27.06.2019 N 16-23/48325 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, касающейся налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

На основании статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определением суда к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной службы безопасности Российской Федерации по Курганской области (далее - УФСБ России по Курганской области).

Решением арбитражного суда первой инстанции от 28.03.2022 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2022 решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе налогоплательщик просит постановление апелляционного суда отменить, оставить в силе решение Арбитражного суда Курганской области от 28.03.2022, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Податель жалобы настаивает на необоснованности оспоренного решения, поскольку выводы налогового органа неверны по той причине, что налогоплательщик ведет бухгалтерский учет в соответствии с законодательством, учетные регистры соответствуют друг другу и первичным документам, все необходимые документы, подтверждающие право на вычет по НДС имеются, что следует из представленного в материалы дела заключения аудитора общества с ограниченной ответственностью "ВИП Консультант" от 15.11.2020.

Предприниматель Каяткина Ю.В. утверждает о том, что она была ограничена в возможности представлять доказательства по объективным причинам, а не по причине своего недобросовестного поведения. Налогоплательщик также указывает на то, что документы, преданные УФСБ России по Курганской области, к акту проверки не приложены, что является нарушением порядка проведения налоговой проверки. Кроме того, податель жалобы отмечает, что представленные расписки от 17.07.2018, 18.07.2018, 19.07.2018 переданы ненадлежащему представителю предпринимателя Каяткиной Ю.В., а изъятие документов проведено с нарушением установленных требований до проведения проверки.

По мнению подателя жалобы, суд устранился от проверки оспоренного решения и не дал надлежащую оценку имеющимся в материалах дела доказательствам.

Возражая против выводов судов, ссылаясь на судебную практику, налогоплательщик указывает на то, что регистры учета, предусмотренные учетной политикой подателя жалобы, подтверждающие, что товары, по которым заявлены налоговые вычеты, приняты на учет и использованы в деятельности, облагаемой НДС, равно как и регистры по товарам (работам, услугам), которые используется для всех видов деятельности и по которым предъявленные продавцами суммы должны распределяться пропорционально, предпринимателем Каяткиной Ю.В. были представлены.

В обоснование своей позиции податель жалобы также утверждает о том, что налоговым органом не определены реальные налоговые обязательства предпринимателя Каяткиной Ю.В., что является нарушением.

В отзыве на кассационную жалобу ИФНС России по г. Кургану просит оспариваемый судебный акт оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Письменный мотивированный отзыв на кассационную жалобу УФСБ России по Курганской области в материалы дела не представило.

Законность обжалуемых судебных актов проверена судом кассационной инстанции на основании статей 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов, изложенных в кассационной жалобе.

Как следует из материалов дела и установлено судами при рассмотрении спора, инспекцией в период с 16.07.2018 по 11.03.2019 проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты НДС за период с 01.01.2015 по 01.01.2017. По итогам названной проверки налоговым органом 08.05.2019 составлен акт N 16-23/33613, на основании которого 27.06.2019 вынесено решение N 16-23/48325 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Обжалуемым решением подателю жалобы предложено уплатить недоимку по НДС в спорной сумме, начислены соответствующие пени и штраф по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 02.10.2019 N 16-23/48325 оспоренное решение ИФНС России по г. Кургану оставлено без изменения.

Основанием для доначисления спорных сумм НДС, начисления пеней за нарушение срока уплаты НДС и привлечения к налоговой ответственности послужили выводы налогового органа о неправомерности предъявления налогоплательщиком к вычету НДС в проверяемый период в общей сумме 120 636 785 руб., поскольку не подтверждено право на учет налоговых вычетов по НДС в указанной сумме в виду отсутствия раздельного учета расходов на осуществление различных видов деятельности, облагаемых и не облагаемых НДС, и недоказанности учета приобретенных товаров (работ, услуг) для целей использования в деятельности, облагаемой НДС.

Полагая, что оспариваемое решение ИФНС России по г. Кургану нарушает права и законные интересы налогоплательщика, последний обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил исходили из неправомерности оспоренной части решения налогового органа, указав на существенное нарушение налоговым органом процедуры его принятия.

Отменяя решение суда первой инстанции апелляционный суд, проверил доводы лиц, участвующих в деле, применительно к установленным по делу обстоятельствам, правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришёл к выводу об отсутствии предусмотренной статьями 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации совокупности оснований для признания обжалованной части оспоренного решения налогового органа недействительным, поскольку оно вынесено на основании требований действующего налогового законодательства Российской Федерации.

Выводы суда апелляционной инстанции соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам, материалам дела и действующему налоговому законодательству Российской Федерации, а также практике его применения на основании следующего.

В силу пунктов 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьёй 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

На основании статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учёт указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов. Вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, производятся в порядке, установленном этой статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны (пункт 1 названного Постановления).

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций и налогоплательщиком не оспаривается, Каяткина Юлия Владимировна зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, в период с 2015 года по 2017 год осуществляла деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход (розничная торговля мукой, крупами, солью, сахаром и тарой в объектах стационарной торговой сети и нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых превышает 5 кв. м), а также деятельность, облагаемую по общей системе налогообложения (оптовая продажа товаров). По виду осуществляемой деятельности (оптовая продажа товаров) податель жалобы являлся плательщиком НДС.

В проверяемый период предпринимателем Каяткиной Ю.В. заявлен к вычету НДС по счетам-фактурам, выставленным продавцами (поставщиками) указанных товаров.

Материалами дела подтверждается и, как указано выше, в ходе налоговой проверки, судами установлено и в оспариваемом решении ИФНС России по г. Кургану сделан вывод о применении налогоплательщиком необоснованного налогового вычета, поскольку не подтверждено право на учет налоговых вычетов по НДС в указанной сумме в виду отсутствия раздельного учета расходов на осуществление различных видов деятельности, облагаемых и не облагаемых НДС, и недоказанности учета приобретенных товаров (работ, услуг) для целей использования в деятельности, облагаемой НДС

Основанием к такому выводу налогового органа явились соответствующие обстоятельства, отраженные в обжалуемом решении инспекции, в частности:

- податель жалобы заявляет в книге покупок налоговые вычеты по товарам, которые не приняты на учет (так как не числятся на остатке по данным товарных отчетов и инвентаризационных описей по состоянию на 01.01.2015, 01.01.2016 и 01.01.2017) и не использованы в деятельности, облагаемой НДС (так как в журнале проводок 90/40.1 отсутствует информация о документах, подтверждающих покупную стоимость реализованных товаров, а также поскольку не принятые на учет товары не реализовывались, а если реализовывались, то не известно, в рамках какого режима, что не позволяет проверит их раздельный учет);

- регистры учета, предусмотренные утвержденной приказом от 01.01.2015 N 1 учетной политикой налогоплательщика на 2015-2017 годы, подтверждающие, что товары, по которым заявлены налоговые вычеты, приняты на учет и использованы в деятельности, облагаемой НДС, равно как и регистры по товарам (работам, услугам), которые используются для всех видов деятельности и по которым предъявленные продавцами суммы должны распределяться пропорционально в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ, в ходе налоговой проверки не представлены;

Из материалов дела следует и в оспоренном решении указано, что сопоставив содержание представленных налогоплательщиком товарных отчетов по оптовой торговле и указанные журналы проводок налоговый орган установил, в том числе следующее:

- итоговая сумма стоимости поступивших товаров, указанная в товарных отчетах, не соответствует итоговой сумме стоимости поступивших товаров по данным журнала проводок 41.01/60;

- данные журнала проводок 90/41,01 не сопоставимы с данными товарных отчетов по оптовой торговле за январь-март 2015 года, январь-март 2016 года и январь-март 2017 года, так как в товарных отчетах отсутствует информация о номенклатуре реализованных товаров.

Сведения товарных отчетов по оптовой торговле налоговым органом сопоставлены с данными книги покупок и инвентаризационных описей, представленных в ходе проверки, по результатам чего установлено, что в товарных отчетах в разделе "расход" не указаны номенклатура и стоимость выбывших товаров, итоговая сумма не соответствует сумме поступивших товаров.

Перечисленные обстоятельства явились основанием для вынесения инспекцией оспоренной части обжалованного предпринимателем Каяткиной Ю.В. решения.

Кроме того, материалами дела подтверждается и апелляционным судом установлено, что в ходе проведения проверки ИФНС России по г. Кургану неоднократно истребовались у налогоплательщика регистры учета на основании которых определены налоговые обязательства, а также информация о фактическом способе ведения раздельного учета, которые, как указано выше, в ходе налоговой проверки не представлены.

Предпринимателю Каяткиной Ю.В. неоднократно вручались уведомления о необходимости ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

Из материалов дела также следует и судом установлено, что в ходе судебного разбирательства подателем жалобы представлены дополнительные документы, не являвшиеся предметом оценки в ходе налоговой проверки, а именно:

1) товарные отчеты за январь - декабрь 2015, 2016 и 2017 годов по оптовой и розничной торговле (которые содержат информацию о сумме приобретения товаров на первое число месяца, сведения о документах, подтверждающих приобретение товаров по номенклатуре, сумме поступившего товара, сумме выбывшего товара (в покупных ценах) за месяц без указания номенклатуры товаров, сумме остатка товаров на последнее число месяца);

2) журналы проводок 41.01/60 (поступление товара на оптовый склад) за 2015 - 2017 годы и журналы проводок 90/41.01 (покупная стоимость реализованных товаров по оптовой торговле) без разбивки по кварталам (которые содержат информацию о реквизитах электронного документа, на основании которого товар поступил на оптовый склад, номенклатуру товара и стоимость, при этом количество и цена товара не указаны, равно как и информация об итоговых суммах стоимости поступившего товара).

В целом выводы суда апелляционной инстанции подробно мотивированы, соответствуют содержанию исследованных судами доказательств и норм материального права, регулирующих спорные правоотношения, и не вызывают у кассационного суда сомнений в их законности и обоснованности.

Принимая во внимание совокупность доказательств, свидетельствующих о необоснованном заявлении налогоплательщиком налогового вычета по причине документально неподтвержденных расходов, связанных с приобретением товара, в том числе по причине фактов несоответствия учетных регистров друг другу (товарных отчетов по оптовой торговле, журналов проводок) и первичным документам, апелляционный суд пришёл к постановке правильного вывода о правомерности обжалованной части оспоренного решения ИФНС России по г. Кургану, поскольку инспекцией предприняты все необходимые меры для установления действительного размера налоговых обязательств предпринимателя Каяткиной Ю.В. Подателем жалобы в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации данные факты не опровергнуты.

Утверждения налогоплательщика касаемо надлежащего ведения им бухгалтерского учета, нарушений порядка проведения налоговой проверки, недобросовестного поведения, а также заключения аудитора, судом кассационной инстанции отклоняются, поскольку они опровергаются имеющимися в материалах дела доказательствами, которые были исследованы судом апелляционной инстанции в надлежащем порядке и получили соответствующую правовую оценку в совокупности, по результатам чего судом справедливо указано, что в материалы дела представлены расписки от 17.07.2018, 18.07.2018 и 19.07.2018, свидетельствующие о передаче представителю предпринимателя Каяткиной Ю.В. части ранее изъятых у подателя жалобы документов УФСБ России по Курганской области, письмом которого от 01.08.2018 N 99/10/2794 направлены оригиналы остальных изъятых у налогоплательщика документов (путевые листы, акты списания, договоры аренды транспортного средства, отчеты по менеджерам, приходные ордера, сертификат соответствия и др.). После копирования этих документов, они были возвращены предпринимателю Каяткиной Ю.В. инспекцией путем передачи лично по описи от 21.01.2019. Оснований для переоценки выводов судов в указанной части кассационный суд не усматривает.

Кроме того, руководствуясь положениями налогового законодательства Российской Федерации, основываясь на правовых подходах Конституционного Суда Российской Федерации, изложенных, в том числе в постановлениях от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определении от 27.02.2018 N 526-О и др., Верховного Суда Российской Федерации (определение от 17.01.2022 N 309-ЭС21-26466), в подтверждение выводов суда апелляционной инстанции, кассационный суд полагает необходимым указать на то, что налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 04.07.2017 N 1440-О, от 26.03.2020 N 544-О, от 21.07.2022 N 301-ЭС22-4481).

Верховный Суд Российской Федерации в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утверждённого Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, разъяснил, что противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения (движения денежных средств), но не опровергающих сам факт поступления денежных средств продавцу, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Как указано выше по тексту данного постановления, инспекцией предприняты все необходимые и исчерпывающие меры для установления действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика, в частности, у подателя жалобы неоднократно истребовались регистры учета на основании которых определены такие обязательства, а также информация о фактическом способе ведения раздельного учета.

Однако предпринимателем Каяткиной Ю.В. в ответ на это соответствующих мер для выполнения предложений налогового органа с целью надлежащего документального подтверждения расходов, связанных с приобретением товаров и дальнейшего налогового вычета по НДС, не предпринято, указанные регистры учета и информация в ИФНС России по г. Кургану не представлены.

Вместе с тем, Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 05.03.2009 N 468-О-О указано на то, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Таким образом, принимая во внимание изложенное, отклоняя соответствующие доводы предпринимателя Каяткиной Ю.В., кассационный суд полагает, что возможность применения налоговых вычетов по НДС обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением установленных законодателем требований статей 169, 171, 172 НК РФ в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах.

Поскольку процедура налогового вычета имеет заявительных характер и является правом налогоплательщика, последний несет риски наступления негативных последствий в результате представления недостоверных сведений, поскольку факты несоответствия учетных регистров (товарных отчетов по оптовой торговле, журналов проводок) друг другу и первичным документам установлены, в том числе в ходе судебного разбирательства.

Ссылки подателя жалобы на судебную практику в данном случае не могут быть приняты во внимание, поскольку при рассмотрении дел судами учитываются обстоятельства, присущие каждому конкретному делу и основанные на доказательствах, представленных участвующими в деле лицами. В рассматриваемом случае апелляционный суд, руководствуясь действующим налоговым законодательством Российской Федерации, а также практикой его применения, основываясь на правовом подходе Верховного Суда Российской Федерации, оценил обстоятельства конкретного дела и, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности, пришёл к постановке правильного вывода о правомерности вынесения налоговым органом оспоренного решения. Оснований не согласиться с установленными обстоятельствами и выводами суда не имеется.

Учитывая изложенное, на основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям статей 65, 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции обоснованно отказал в удовлетворении требований предпринимателя Каяткиной Ю.В. о признании недействительным решения от 27.06.2019 N 16-23/48325 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, касающейся НДС, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

При рассмотрении спора апелляционным судом в соответствии со статьёй 71 названного Кодекса дана надлежащая правовая оценка имеющимся в материалах дела доказательствам. В силу частей 1, 2 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющие правовое значение для дела обстоятельства определены судом с учетом существа спора, на основании доводов и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами права.

Все аргументы налогоплательщика, приведённые в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и им дана надлежащая правовая оценка, при этом иное толкование подателем жалобы положений законодательства, а также иная оценка обстоятельств рассматриваемого дела не свидетельствуют о нарушении судом норм права, а потому не опровергают правильность выводов апелляционного суда, а направлены на переоценку положенных в их основу доказательств, в связи с чем не могут быть приняты во внимание судом кассационной инстанции (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Постановление суда апелляционной инстанции соответствует нормам материального права, а содержащиеся в нём выводы - установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2022 по делу N А34-12959/2019 Арбитражного суда Курганской области оставить без изменения, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Каяткиной Юлии Владимировны - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статёй 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.