Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 5 мая 2022 г. N Ф09-1349/22 по делу N А60-19051/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 04 мая 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 мая 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Жаворонкова Д. В., Кравцовой Е. А.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Коноваловский рудник" (далее - общество "Коноваловский рудник", общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 22.06.2021 по делу N А60-19051/2021 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Екатеринбурга (далее - налоговый орган, инспекция) - Корнилова И.А. (доверенность от 09.01.2020), Чирик Е.А. (доверенность от 16.02.2021);

общества "Коноваловский рудник" - Гордон М.В. (ордер от 27.04.2022).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 02.12.2020 N 15-14/03610 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 22.06.2021 (судья Колинько А.О.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2022 (судьи Голубцов В.Г., Васильева Е.В., Трефилова Е.М.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит отменить судебные акты и дело направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на неправильное применение судами статьей 54.1, 337, 339 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также на недоказанность инспекцией факта создания обществом схемы дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ).

Налогоплательщик отмечает, что суды не приняли во внимание представленные им в материалы дела проектную документацию (Технический проект доработки Коноваловского карьера металлургических доломитов (2014), стандарт предприятия ТУ 0753-001-6335193-2013, планы развития горных пород на 2016-2017 года, заключение специалистов N 24/20 от 17.04.2020, Письмо Федеральной службы по экологическому, технологическому, атомному надзору, Письмо Минфина России от 23.06.2021 N 01-02-04/3-49318, от 31.08.2021 N 03-06-06-01/70240, согласно которым добываемым полезным ископаемым выступает строительный камень (доломит).

Общество указывает на то, что судами первой и апелляционной инстанций неправильно применены нормы пункта 1 статьи 337 НК РФ, согласно которой не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, а также положения Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости".

Общество "Коноваловский рудник" в жалобе настаивает на том, что щебень является продуктом переработки строительного камня ввиду значительного изменения его физических свойств при проведении технологических операций на перерабатывающем производстве (дробильно-сортировочных фабриках), которые не относятся к добыче полезного ископаемого, в связи с чем щебень не может быть квалифицирован в качестве добытого полезного ископаемого, и не является объектом обложения НДПИ.

Кроме того, общество не согласно с выводами судов о формальном дроблении налогоплательщиком бизнеса путем включения в единый производственный процесс посредников и ведения с ними формального документооборота с целью создания видимости реальной финансово-хозяйственной деятельности по реализации строительного камня (доломита).

Налоговым органом представлен отзыв по доводам кассационной жалобы, в соответствии с которым, инспекция считает судебные акты законными и обоснованными.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества "Коноваловский рудник" за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по итогам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 05.08.2019 N 15-24 и принято вышеуказанное решение, которым обществу доначислен НДПИ в сумме 5 555 998 руб., соответствующие пени и штраф.

Основанием к доначислению указанной суммы налога послужили выводы налогового органа о создании обществом формального документооборота с обществами с ограниченной ответственность "Камнедробильный завод", "Уральский рудник", "Уральский рудник" (далее - общества "Камнедробильный завод", "Уральский рудник", "Уральский рудник"), и как следствие, занижении налоговой базы по НДПИ ввиду неправильного определения вида, и соответственно, стоимости единицы добываемого обществом полезного ископаемого. Для целей налогообложения добытым полезным ископаемым, первым по своему качеству соответствующим национальным стандарту, инспекция признала щебень, получаемый налогоплательщиком в результате добычных работ (дробления и сортировки строительного камня) на дробильно-сортировочных фабриках.

Решением УФНС по Свердловской области от 12.03.2021 N 12/2021 вышеуказанное решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с позицией налоговых органов, общество "Коноваловский рудник" обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

При рассмотрении настоящего спора суды не нашли оснований для удовлетворения заявленных требований общества.

Суд кассационной инстанции при рассмотрении настоящего спора исходит из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ в целях исчисления НДПИ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая указанным в пункте 1 статьи 337 НК РФ стандартам.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В силу пункта 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь); при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Согласно статье 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах) разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными с установленном порядке техническими проектами.

В техническом проекте разработки конкретного месторождения определяется технологический процесс по добыче соответствующего полезного ископаемого, который включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

По смыслу вышеуказанных норм налогового законодательства во взаимосвязи с положениями Закона о недрах, возникновение объекта обложения НДПИ в определенных случаях связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных (горнодобывающая промышленность) (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 N 375-О).

В условиях же переработки добытого полезного ископаемого возникает продукция обрабатывающей промышленности, не признаваемая объектом обложения НДПИ в силу вышеуказанных положений статьи 337 НК РФ.

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (постановления Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 15.03.2005 N 12742/04, от 22.01.2008 N 4822/07, определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 N 309- ЭС21-1456).

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что общество "Коноваловский рудник" имеет лицензию на право пользования недрами, выданную Департаментом по недропользованию по Уральскому Федеральному округу (Урал недра) серии СВЕ N 03656, вид лицензии ТЭ с целевым назначением и видами работ - на разведку и добычу металлургических доломитов Коноваловского участка Сухореченского месторождения. Срок действия до 30 декабря 2036 года.

Добыча доломитов Коноваловского участка Сухореченского месторождения металлургических доломитов осуществляется обществом открытым способом по техническому проекту "Доработка Коноваловского карьера металлургических доломитов", разработанному обществом с ограниченной ответственностью "Научно-производственное объединение Уральского государственного горного университета" в 2014 году (далее - Проект), заказчиком которого является общество с ограниченной ответственностью "Инертные материалы".

До 01.03.2016 налогоплательщик использовал стандарт предприятия, разработанный обществом с ограниченной ответственностью "Билимбаевский рудник" - ТУ 0753-002-26282295-00 "Доломит сырой металлургический. Технические условия". В соответствии с ТУ 0753-002-26282295-00 доломит, отвечающий техническим условиям, предназначен для обжига на металлургический доломит, а также для подсыпки порогов и заправки мартеновских и двухванных печей; доломит должен соответствовать определенным химическим показателям, а также удовлетворять требованиям по гранулометрическому составу в зависимости от класса. По соглашению с потребителем допускается изменение норм закрупнения (измельчения) доломита, а также изготовление крупности, не указанной в ТУ 0753-002-26282295-00.

Товарный доломит, полученный из доломитов, добываемых на Сухореченском месторождении, согласно представленной технологической документации, соответствует ТУ 0753-002-26282295-00 "Доломит сырой металлургический Билимбаевского рудника. Технические условия", полный технологический процесс получения товарного доломита предполагает его дробление и грохочение на дробильно-сортировочном комплексе (далее - ДСК), расположенном на территории горного отвода.

Таким образом, самостоятельно разработанный обществом стандарт предполагает, что добытый доломит (горная масса) должен быть доведен до определенных размеров (фракций).

Вместе с тем из представленных налогоплательщиком документов следует, что обществом в проверяемом периоде производилась реализация в адрес обществ "Камнедробильный завод" (с 2015 года по июнь 2016 год), "Уральский рудник" (с июня 2016 года по сентябрь 2017 года), "Уральский рудник" (2017 год) сырого доломита (строительного камня) стоимостью 26 руб. за тонну; налоговая база по НДПИ определялась обществом соответственно, исходя из стоимости реализации сырого доломита (строительного камня).

Из представленных налогоплательщиком документов также следовало, что горная масса перерабатывалась обществами "Камнедробильный завод", "Уральский рудник", "Уралдоломит" на ДСК; получаемая готовая продукция (щебень, песок, отсев) различных фракции, соответствующая ГОСТам, реализовалась данными обществами в адрес общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом Уралдоломит" (далее - общество "ТД "Уралдоломит"). Цена реализации продукции составляла от 179 руб. до 450 руб. за тонну в зависимости от фракции. В свою очередь, общество "ТД Уралдоломит" производило реализацию щебня, песка, отсева в адрес конечных потребителей.

Между тем налоговым органом в ходе проверки получены доказательства того, что между налогоплательщиком и вышеуказанными юридическими лицами создан формальный документооборот при осуществлении единого неделимого технологического процесса производства готовой продукции (щебень, песок, отсев) непосредственно самими обществом "Коноваловский рудник".

В частности, инспекцией было установлено следующее.

Налогоплательщик, равно как и все вышеуказанные организации, располагались по одному адресу, использовали единый телефонный номер, использовали одни IP адреса.

Кроме того, инспекцией установлены факты финансовой взаимозависимости налогоплательщика и обществ "Камнедробильный завод", "Уральский рудник", "Уралдоломит", "Торговый дом Уралдоломит".

В частности, в 2015 году реализация осуществлялась налогоплательщиком только в адрес общества "Камнедробильный завод", в 2016 году реализация осуществлялась в адрес общества "Камнедробильный завод" (доля 62%) и общество "Уральский рудник" (доля 38%), в 3 квартале 2016 года реализация исключительно осуществлялась в адрес общества "Уральский рудник", в 2017 году реализация осуществлялась в адрес общества "Уралдоломит" (доля 59%) и общества "Уральский рудник" (доля 39%).

Оплата за горную массу от общества "Камнедробильный завод" в адрес налогоплательщика не поступала; расчеты производились путем зачета взаимных требований, по окончанию финансово-хозяйственных взаимоотношений с обществами "Камнедробильный завод", "Уральский рудник"; кредиторская задолженность перед указанными контрагентами выкупалась налогоплательщиком посредством заключения соглашений об уступке права требования.

Более того, сотрудники налогоплательщика одновременно, либо в разные периоды получали доход в вышеуказанных организациях, что подтверждается справками 2-НДФЛ, допросами свидетелей, из которых следует, что происходила смена названия организации, при этом рабочее место сотрудников не менялось; обязанности оставались теми же или частично менялись; отдел кадров не менялся; в качестве владельца организаций свидетелями преимущественно указывался С.Л. Мазуркевич.

Оценив вышеуказанные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды нижестоящих инстанций пришли к обоснованному выводу о том, что налогоплательщиком весь производственный цикл по добыче щебня осуществлялся самостоятельно при формальном включении в рассматриваемые взаимоотношения вышеуказанных организаций.

Соответствующие доводы кассационной жалобы судом округа во внимание не принимаются ( статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Принимая во внимание вышеизложенное, учитывая, что каких-либо доказательств, подтверждающих переработку добытого сырого доломита путем обогащения либо технологического передела (отделение ценных минералов от пустой породы, взаимное разделение ценных минералов, получение готового полуфабриката и т.п.), в результате которых была бы получена качественно новая продукция, обществом не представлено, суды пришли к выводу о недоказанности обществом факта получения при проведении спорного вида работ качественно новой продукции, стоимость которой бы не подлежала обложению НДПИ.

При этом судами также учтено то обстоятельство, что в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности", утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст, ОК 034-2014 (КПЕС 2008), щебень, наряду с камнем строительным отнесен к разделу 08 "Продукция горнодобывающих производств прочая", а виды работ, относящиеся к добыче полезных ископаемых, и работы обрабатывающих производств регламентированы разными разделами (разделы "B" и "C" соответственно).

Так, раздел "В" ОК 029-2014 "Добыча полезных ископаемых" включает добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка.

Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, дробление строительного камня относится к обрабатывающему производству в том случае, когда оно не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией. В случае же, когда организация осуществляет дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче (единый технологический процесс, предусмотренный проектом разработки месторождения), процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены нормативно-правовыми актами к видам добычных работ.

Соответственно, с учетом положений пунктов 9, 10 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами N РД-07-261-98, утвержденных постановлением Госгортехнадзора РФ 10.12.1998 N 76, содержания лицензии на право пользования недрами, наличия операций по переработке, предусмотренных Проектной документацией, с выходом продукции, соответствующей ГОСТу 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ", суды пришли к верному выводу, что работы по переработке щебня являются первичной переработкой полезных ископаемых, входящих в общий цикл добычных работ.

Таким образом, как до доставки на дробильно-сортировочную установку, так и после дробления и грохочения на дробильно-сортировочной установке, добытый доломит (строительный камень) для производства строительного щебня и песка соответствует ГОСТу 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительства работ. ТУ", изменяется лишь его размерность (гранулометрический состав).

При этом физико-механические свойства (прочность, пористость, плотность), химический и минеральный состав, кристаллическая структура, технологические свойства после обработки на дробильно-сортировочной установке остаются прежними. Таким образом, дробление и сортировка на дробильно-сортировочной установке входит в единый технологический процесс и не меняет качества гранита.

В случае если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение щебня в результате осуществления операций по первичной обработке, дроблению и измельчению доломита (строительного камня), которые в соответствии с ОКВЭД относятся к операциям по добыче доломита (строительного камня), то для целей налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых добытым полезным ископаемым будет признаваться доломита (строительного камня) - щебень.

Установив, что общество "Коноваловский рудник" непосредственно занимается добычей доломита (строительного камня), в связи с чем и осуществляет дробление доломита (строительного камня) с целью доведения сырья до стандарта качества (ГОСТ 8267-93), суды пришли к обоснованному выводу о том, что рассматриваемый вид деятельности налогоплательщика верно отнесен инспекцией к операциям по добыче полезных ископаемых.

На основании вышеизложенного суд округа находит соответствующими налоговому и отраслевому законодательствам, а также материалам дела, выводы судов о том, что, несмотря на фактическое извлечение налогоплательщиком из недр доломита (строительного камня), с учетом того, что проектная документация по разработке месторождения включает операции по доведению данного сырья до определенного стандарта, первым из которых выступает ГОСТ 8267-93 Межгосударственный стандарт. Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия", для целей налогообложения в качестве полезного ископаемого следует принимать не доломит (строительный камень), а щебень, как конечный продукт разработки месторождения.

Содержание понятия "полезного ископаемого" определяется законодателем в разных сферах неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах. На основании изложенного, для целей определения налоговых обязательств общества "Коноваловский рудник" также не имеет определяющего значения и факт указания в лицензии общества доломита (строительного камня) в качестве добываемого полезного ископаемого.

Судами также верно отмечено, что с учетом установленных фактических обстоятельств добычи полезного ископаемого, расчет налога произведен инспекцией в соответствии с положениями главы 26 НК РФ.

С учетом изложенного, суды пришли к верному выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований о признании оспариваемого решения недействительным.

Ссылка заявителя жалобы на ошибочность методики доначисления налогов, пени и штрафа ввиду неверного определения количества полезного ископаемого для целей исчисления НДПИ за проверяемый период отклоняется в связи с неверным толкованием норм статьи 340 НК РФ.

Иные доводы, изложенные в кассационной жалобе, повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судов первой и апелляционной инстанций, в связи с чем подлежат отклонению по основаниям, изложенным в мотивировочной части данного постановления.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 22.06.2021 по делу N А60-19051/2021 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2022 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Коноваловский рудник" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьи 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.