Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 25 ноября 2020 г. N Ф09-6892/20 по делу N А76-52151/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 23 ноября 2020 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 ноября 2020 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Токмаковой А.Н.,

судей Черкезова Е.О., Гавриленко О.Л.

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Челябинска, общества с ограниченной ответственностью "Стройсвязь Урал1" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 03.07.2020 по делу N А76-52151/2019 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2020 по тому же делу

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие:

- представитель инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) - Шувалов М.Ю. (доверенность от 26.12.19)

- представитель общества с ограниченной ответственностью "Стройсвязь Урал1" (далее - Общество, ООО "Стройсвязь Урал1", налогоплательщик) - Рытая Е.Г. (доверенность от 27.01.2020, паспорт);

- третье лицо - индивидуальный предприниматель Рытая Е.Г.;

- представитель Прокуратуры Российской Федерации - Дубовик Д.М. (удостоверение).

От инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Челябинска поступило ходатайство о рассмотрении жалобе без участия представителя инспекции, ходатайство судом удовлетворено.

Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительными решения инспекции от 21.06.2019 N 2140 (далее - решение инспекции) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - Управление, вышестоящий налоговый орган) от 02.10.2019 N16-07/005450 (далее - решение Управления) о результатах рассмотрения апелляционной жалобы.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: индивидуальный предприниматель Рытая Елена Григорьевна (далее - ИП Рытая Е.Г., предприниматель) и инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному району города Челябинска.

Решением суда от 03.07.2020 (судья Кудрявцева А.В.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2020 (судьи Киреев П.Н., Бояршинова Е.В., Скобелкин А.П.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество просит изменить мотивировочную часть судебных актов, установить факты использования налоговым органом недостоверных сведений, предоставленных ЗАО "Стрёмберг" в виде заключения специалиста от 06.12.2018 N 018-00IP-18 и отчета от 07.12.2018 N 615 по результатам экспертизы отдельных вопросов, и неисполнения обязанности исчислить налог в соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс). Также Общество просит установить факт неприменения налоговым органом при вынесении решения ст. 266 НК РФ.

Налоговый орган в отзыве отклоняет перечисленные требования, указывая, что доначисления осуществлены по совокупности фактов, свидетельствующих о совершении мнимой сделки.

Налоговый орган в кассационной жалобе просит отменить судебные акты и отказать в удовлетворении требований, ссылаясь на нарушение судами подп. 3 п. 2 ст. 253, п. 1 ст. 257, п. 5 ст. 270 Кодекса, а также абз. 4 п. 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации". Налоговый орган указывает на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела в части отказа учесть расходы, понесенные при строительстве торгового центра "Питерлэнд". При проверке уточнённой налоговой декларации общества по налогу на прибыль за 2017 год и вынесении оспоренного решения данные обстоятельства отсутствовали. Оспаривая выводы судов, инспекция ссылается на не соответствующую правилам ст. 71 АПК РФ оценку обстоятельств дела и представленных доказательств. Инспекция излагает обстоятельства, явившиеся основанием для доначислений, которые, по мнению налогового органа, свидетельствуют о заключении налогоплательщиком договора цессии с взаимозависимым лицом в целях сохранения контроля над задолженностью ЗАО "Стрёмберг" и уменьшения налоговой базы.

Прокуратуры поддерживает доводы инспекции.

Как установлено судами, в результате проверки уточнённой налоговой декларации ООО "Стройсвязьурал 1" по налогу на прибыль за 2017 год, инспекция пришла к выводу о необоснованном учёте ООО "Стройсвязьурал 1" в целях налогообложения доходов и расходов, связанных с заключением договора цессии с ИП Рытой Е.Г. Налоговый орган исключил из состава доходов сумму, равную договорной цене уступленного имущественного права (25 000000 руб.), и исключил из состава расходов сумму 1 231 827 667 руб., равную стоимости присуждённого имущественного права получения долга с ЗАО "Стрёмберг". Инспекция отказала в принятии к учёту убытка в размере 293 635 662 руб., сформировавшегося в результате превышения стоимости уступленного права над ценой его продажи, в связи чем увеличила налоговую базу на 1 206 827 667 руб. и в итоге доначислила налог на прибыль в размере 182 638 401 руб., пени в сумме 39 815 207,11 руб. и штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ в сумме 73 055 360,40 руб.

Управление решением от 02.10.2019 N 16-07/005450 утвердило решение инспекции без изменений.

Общество оспорило решение инспекции и решение Управления в арбитражный суд, ссылаясь на недопустимость оценки налоговым органом экономической целесообразности сделки, на отсутствие оценки рыночной стоимости уступленного права, на несоответствие фактическим обстоятельствам вывода инспекции о мнимом характере сделки.

Суды удовлетворили требования, руководствуясь положениями ст.ст. 65, 71 АПК РФ, ст.ст. 54.1, 247, 252, 265, 268, 279 НК РФ, п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, п. 86 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", правовой позицией, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 25.07.2016 по делу N 305-ЭС16-2411.

Как указано в оспариваемых решениях налоговых органов, единственной целью совершения ООО "Стройсвязьурал 1" спорной сделки является неуплата налога на прибыль организаций при сохранении контроля через зависимость Рытой Е.Г. над правом требования долга к ЗАО "Стрёмберг". Совершение данной сделки не лишает конечного бенефициара ООО "Стройсвязьурал 1" Никитина А.В. контроля над всеми правами требования конкурсных кредиторов в рамках дела о банкротстве ЗАО "Стрёмберг" и получения тех же выгод от распоряжения данными правами требования, какие он имел бы при сохранении у ООО "Стройсвязьурал 1" права требования указанной задолженности. Инспекция применила положения п. 1 ст. 54.1 НК РФ, которыми установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Как установлено судами, по делу N А56-7595/2013 с ЗАО "Стрёмберг" в пользу ООО "Стройсвязьурал 1" взыскана компенсация, в размере 1 231 646 195,86 руб. в виде недополученного дохода от сдачи ЗАО "Стрёмберг" в аренду помещений в торговом центре "Питерлэнд", расположенном по адресу: г. Санкт-Петербург, пр. Приморский, д. 72, лит. А, за период с 15.06.2012 по 15.11.2014, а также расходы по уплате государственной пошлины в размере 181 471,04 руб.

Налогоплательщик, руководствуясь положениями п. 3 ст. 250, подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, отразил указанную сумму компенсации в составе внереализационных доходов по налогу на прибыль за 2017 год.

Впоследствии ООО "СтройсвязьУрал 1" (цедент) заключило договор цессии от 01.11.2017 с ИП Рытой Е.Г. (цессионарий), по условиям которого общество уступило предпринимателю право требования по получению денежного долга от должника ЗАО "Стремберг" в размере 1 231 827 667 руб. Цена уступаемого права составила 25 000 000 руб. В результате уступки права требования по договору от 01.11.2017 обществом "СтройсвязьУрал 1" получен убыток в размере 1 206 827 667 руб., который учтен налогоплательщиком в целях налогообложения по налогу на прибыль за 2017 год и отражён в уточнённой налоговой декларации.

Налоговый орган, считая сделку с ИП Рытой Е.Г. недействительной, а уменьшение налоговой базы - неправомерным, принял во внимание следующее: ИП Рытая Е.Г. является взаимозависимым лицом по отношению к Обществу, так как занимает должность заместителя директора в указанной организации; денежные средства для приобретения права по договору цессии от 01.11.2017 получены ИП Рытой Е.Г. от взаимозависимых с ООО "СтройсвязьУрал 1" лиц, на дату заключения договора необходимых денежных средств ИП не имела; условия расчётов по договору цессии подконтрольны должностным лицам Общества; имеются признаки аффилированности, подконтрольности Общества и Никитина А.В., который является учредителем Общества; отсутствие у Общества данных о рыночной цене уступленного права; согласно информации, представленной ЗАО "Стрёмберг" по кадастровой оценке ТРЦ "Питерленд", стоимость данного объекта составляет 7 804 655 585, 49 руб. Кроме того, в период с сентября 2017 по март 2018 гг. было осуществлено взыскание с ЗАО "Стрёмберг" на основании исполнительного листа N ФС 017270022 суммы 63 754 458 руб., что свидетельствует о платёжеспособности указанной организации до введения процедуры наблюдения. При этом Общество не предпринимало действий по взысканию с ЗАО "Стрёмберг" присуждённой компенсации в порядке исполнения судебного акта.

Согласно п. 1 ст. 65, п. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), и доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При этом п. 2 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п.п. 1, 2 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К внереализационным расходам приравниваются, в частности, убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде по сделке уступки права требования, в порядке, установленном ст. 279 Кодекса (подп. 7 п. 2 ст. 265).

Согласно п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав, определяемую в следующем порядке: при реализации имущественных прав (долей, паев) - на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией, если иное не предусмотрено п. 10 ст. 309.1 или п. 2.2 ст. 277 настоящего Кодекса (подп. 2.1).

При этом в ст. 54.1 НК РФ "Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов" установлено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (п. 1).

Согласно п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В п. 3 ст. 54.1 НК РФ указано, что в целях п.п. 1 и 2 ст. 54.1 НК РФ, в частности, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Спор рассмотрен судами с соблюдением требований п.п. 1, 2 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Поскольку налоговыми органами в обоснование доначислений положен вывод о мнимой сделке, суды применили п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Как следует из пункта 1 статьи 170 ГК РФ мнимой является сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия.

Диспозиция данной нормы содержит следующие характеристики мнимой сделки: отсутствие намерений сторон создать соответствующие сделке правовые последствия, совершение сделки для вида (что не исключает совершение сторонами некоторых фактических действий, создающих видимость исполнения, в том числе составление необходимых документов), создание у лиц, не участвующих в сделке, представления о сделке как действительной. Мнимая сделка не порождает никаких правовых последствий и, совершая мнимую сделку, стороны не имеют намерений ее исполнять либо требовать ее исполнения. При этом стороны мнимой сделки могут осуществить для вида ее формальное исполнение (пункт 86 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", определение Верховного Суда Российской Федерации от 25.07.2016 по делу N 305-ЭС16-2411).

Судами установлено фактическое исполнение сторонами сделки по уступке права требования к ЗАО "Стрёмберг", о чем свидетельствуют полный безналичный расчет по указанному договору, уведомление должника о состоявшейся уступке права требования, процессуальная замена цедента - ООО "Стройсвязьурал 1" на цессионария - ИП Рытую Е.Г. в исполнительном производстве, а также в конкурсном производстве в деле N А56-35677/2017 о банкротстве ЗАО "Стрёмберг", участие ИП Рытой Е.Г. в качестве конкурсного кредитора в деле N А56-35677/2017. Кроме того, сделка по уступке права требования, заключенная между заявителем и ИП Рытой Е.Г. одобрена общим собранием участников ООО "Стройсвязьурал 1", которое состоялось 30.11.2017. Суды пришли к выводу о наличии в действиях общества и ИП Рытой Е.Г. доказательств волеизъявления на заключение и исполнение договора цессии и его фактического исполнения.

Также суды пришли к выводу о наличии разумной деловой цели совершения сделки для обеих сторон, поскольку в рамках дела о несостоятельности ЗАО "Стрёмберг" N А56-35677/2017 сумма предъявленных к включению в реестр требований кредиторов составляет 8 623 011 810 руб., что превышает стоимость активов, при этом ООО "СтройсвязьУрал 1" не является залоговым кредитором; средства, полученные по договору цессии, направлены Обществом на погашение задолженности перед ФНС России, а также на исполнение мирового соглашения, заключенного им как лицом, в отношении которого возбуждено дело о банкротстве, с конкурсными кредиторами в рамках дел N А76-52151/2019, А76-6259/2015. Исполнение условий указанного мирового соглашения позволило обществу избежать открытия в отношении него процедуры банкротства. Достаточных доказательств занижения цены договора ввиду взаимозависимости лиц, инспекцией в рамках камеральной налоговой проверки не получено. Обстоятельства приобретения имущественного права ИП Рытой Е.Г. не свидетельствуют о том, что Общество является бенефициаром, несмотря на наличие договора цессии.

Суд кассационной инстанции считает вывод судов обоснованным.

Согласно п. 1 ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии, в частности, с главой "Налог на прибыль организаций" названного Кодекса. Доводы налоговых органов не подтверждают, что долг ЗАО "Стрёмберг" представляет для Общества экономическую выгоду, подлежащую учёту в составе доходов 2017 года.

Суды исходили из того, что при изложенных обстоятельствах у налогового органа не было оснований для неприменения п. 2 ст. 268 НК РФ, согласно которому если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в подп. 2, 2.1 и 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения. Указание в судебных актах "расходы, связанные со строительством", не повлияло на обоснованность вывода судов, имеющего существенное значение в данном споре.

Доводы инспекции об отсутствии у решения Управления признаков, при которых решение вышестоящего налогового органа может быть самостоятельным предметом оспаривания в суде, судом кассационной инстанции рассмотрены. Безусловно влекут отмену судебных актов нарушения норм процессуального права, изложенные в ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к числу которых изложенные обстоятельства не относятся. Инспекция при этом не приводит доводов применительно к настоящему спору о неблагоприятных правовых последствиях признания недействительным решения Управления. Суд кассационной инстанции не усмотрел фундаментального нарушения норм права, требующего отмены судебных актов в данной части.

Оснований для удовлетворения жалобы налогоплательщика не имеется, поскольку спор рассмотрен с учётом тех оснований, которые налоговым использованы для применения ст. 54.1 НК РФ.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 03.07.2020 по делу N А76-52151/2019 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2020 по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Челябинска и общества с ограниченной ответственностью "Стройсвязь Урал1" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.