Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 13 июля 2020 г. N Ф09-2890/20 по делу N А76-2493/2017

Екатеринбург

13 июля 2020 г.

Дело N А76-2493/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 08 июля 2020 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 июля 2020 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е. А.,

судей Токмаковой А. Н., Вдовина Ю. В.

при ведении протокола помощником судьи Колмогоровой И.В., рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Челябинской области кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Уралбройлер" (далее - общество "Уралбройлер", общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 28.11.2019 по делу N А76-2493/2017 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.03.2020 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи приняли участие представители:

общества "Уралбройлер" - Колясникова М.Л. (доверенность от 01.09.2020);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Челябинской области (Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области) (далее - налоговый орган, инспекция) - Новоселова К.А. (доверенность от 23.12.2019), Амелин А.С. (доверенность от 23.12.2019).

Общество "Уралбройлер" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 10.10.2016 N 3 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 97 170 948 руб., пени по НДС в сумме 63 424 770 руб. 10 коп., штрафа по НДС в сумме 14 153 416 руб. 45 коп., установления инспекцией излишне возмещенного НДС в размере 114 281 836 руб., доначисления штрафа по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1 504 898 руб. 07 коп., применить смягчающие ответственность обстоятельства и снизить размер штрафа не менее чем в 4 раза (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст.49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

На основании ст. 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общества с ограниченной ответственностью "Профессиональные технологии строительства".

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 28.11.2019 (судья Кунышева Н.А.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.03.2020 (судьи Иванова Н.А., Арямов А.А., Костин В.Ю.) решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество "Уралбройлер" просит названные судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт о признании оспариваемого решения недействительным, ссылаясь на неправильное применение судами ст. 169, 171,172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), положений Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и соответствующих правовых подходов, выработанных высшими судебными инстанциями.

Налогоплательщик настаивает на том, что при применении спорных сумм налоговых вычетов по НДС ими были соблюдены все требования налогового законодательства, при том, что налоговым органом не добыто достаточных и неопровержимых доказательств получения обществом "Уралбройлер" необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, общество указывает в кассационной жалобе на то, что судами необоснованно не учтены при определении размера штрафных санкций обстоятельства, которые приведены налогоплательщиком в качестве смягчающих налоговую ответственность.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган указывает, что обжалуемые судебные акты являются законными и обоснованными, доводы заявителя жалобы несостоятельными, просит судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Проверив законность судебных актов в порядке ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанций пришел к следующим выводам.

В силу п.1 и 2 ст.171 НК РФ налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты - суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N53) под налоговой выгодой понимается, в частности, получение налогового вычета, возмещение налога из бюджета.

В силу п.9 постановления Пленума N 53 суд отказывает в признании обоснованности получения налоговой выгоды, если установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (п.9).

По смыслу данного положения создание налогоплательщиком формального документооборота при фактическом отсутствии тех хозяйственных операций, в отношении которых налогоплательщик претендует на получение налоговой выгоды, безусловно является основанием для признания такой налоговой выгоды как необоснованной.

Соответственно, при решении вопроса об обоснованности налоговой выгоды, в том числе, по НДС, во взаимоотношениях с контрагентами, не имеющими необходимых условий для экономической деятельности и не исполняющими налоговых обязательств по сделкам, осуществляемым от их имени, определяющее значение имеет действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, в отношении которых налогоплательщик претендует на получение налоговой выгоды в виде соответствующих вычетов.

В силу принципа презумпции добросовестности налогоплательщика именно на налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

При вменении налогоплательщику создания формального документооборота налоговым органом должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155, п.31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017.

В условиях же реального приобретения налогоплательщиком товаров (работ, услуг) у контрагента, обладающего признаками номинальной структуры и не исполняющегося обязанности по уплате НДС, в применении налоговых вычетов может быть отказано лишь при доказанности налоговым органом того факта, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (п. 10 постановления Пленума N 53).

Согласно подходу, изложенному в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09, от 20.04.2010 N 18162/09, от 12.02.2008 N 12210/07, проявление надлежащей осмотрительности предполагает, что при выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта; а при совершении значимых сделок, например, по поводу дорогостоящих объектов недвижимости, изучают историю взаимоотношений предшествующих собственников и принимают тому подобные меры.

Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п.

Соответственно, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ (определение Верховного Суда от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597).

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества "Уралбройлер" за период 2012-2014 г. инспекцией составлен акт N 28 от 23.08.2016 и вынесено решение оспариваемое решение, которым обществу доначислены оспариваемые суммы НДС и НДФЛ, соответствующие суммы пеней и штрафов по ст. 122,123 НК РФ.

Решением УФНС России по Челябинской области от 23.01.2017 N 16-07/004370 N 16-07/000272@, оспариваемое решение инспекции утверждено.

Основанием для доначисления оспариваемых сумм НДС послужили выводы налогового органа о неправомерном применении обществом "Уралбройлер" налоговых вычетов по НДС по следующим хозяйственным операциям:

- НДС в сумме 54 814 450 руб. по приобретению оборудования и комплектующих у ООО "Русагроимпорт-Урал";

- НДС в сумме 2 115 936 руб. и в сумме 2 431 648 руб. по приобретению работ по монтажу оборудования у ООО "Энергостроительная компания" и ООО "УралАгромонтаж" соответственно;

- НДС в сумме 1 422 230 руб. по приобретению у ООО "Вавилон" работ по строительству фундамента ангаров, 239 024 руб. по приобретению ООО "Альянссервис" услуг предоставления персонала, 499 262 руб. по приобретению ООО "Аплексс" работ и материалов, 383 394 руб. по приобретению у ООО "Про-движение" работ по укладке асфальтового покрытия;

- НДС в сумме 42 136 363 руб. по приобретению у ООО "Комбикормовый завод "Уралбройлер" кормов и ветеринарных препаратов (в отношении контрагентов "второго звена" ООО "Автоснаб", ООО "Автотранс", ООО "Ураллес";

- НДС в сумме 105 290 476 руб. по приобретению строительно-монтажных работ у ООО "Энергостроительная компания" (в отношении контрагентов "второго звена" ООО "Комплексстрой", ООО "Промэнергопусконаладка", ООО "Энергопромспецсервис", ООО "Электротехническая компания", ООО "Фора").

Общество "Уралбройлер", полагая, что решение инспекции не соответствует нормам действующего налогового законодательства, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

При рассмотрении настоящего спора суды пришли к выводу о получении налогоплательщиком в вышеуказанных случаях необоснованной налоговой выгоды.

Применительно к эпизоду доначисления НДС в сумме 54 814 450 руб. по приобретению обществом "Уралбройлер" оборудования и комплектующих у ООО "Русагроимпорт-Урал" суд кассационной инстанции не находит оснований для постановки иных выводов, чем те, к которым пришли суды первой и апелляционной инстанции.

Как следует из представленных налогоплательщиком документов между обществом "Уралбройлер" и ООО "Русагроимпорт-Урал" заключен ряд договоров на поставку сельскохозяйственного оборудования, производителями которого являлись фирма "МЕЙН Фуд Процессинг Технолоджи" (Нидерланды), ООО "Биг Дачмен", ООО "Энергогазсервис".

Между тем инспекцией добыты доказательства того, что фактически соответствующее оборудование приобретено налогоплательщиком у производителей напрямую, а ООО "Русагроимпорт-Урал" включено в цепочку поставщиков искусственно с целью увеличения стоимости закупаемого оборудования.

В частности, в ходе проверки было установлено, что ООО "Русагроимпорт-Урал" зарегистрировано по указанию руководства общества "Уралбройлер" без намерения осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность; свидетельскими показаниями директора ООО "Русагроимпорт-Урал" Беленького И.В. подтверждается, что создание ООО "Русагроимпорт-Урал" имело целью оформление поставок оборудования налогоплательщику; ООО "Русагроимпорт-Урал" ликвидировано в 2014 году в связи с прекращением поставок оборудования.

Поиск налогоплательщиком поставщиков оборудования, проведение тендеров, ведение переговоров с фактическими поставщиками оборудования задолго до подписания договоров поставок, согласование с ними условий сделок (цена, качество, комплектация, условия поставок и пр.) осуществлялись обществом "Уралбройлер" самостоятельно, что подтверждается свидетельскими показаниями представителей производителей-поставщиков, а также работниками самого налогоплательщика. Технические характеристики и комплектацию приобретаемого оборудования общество согласовывало напрямую с представителями производителей оборудования; спецификации на оборудование оставлялись непосредственно работниками общества "Уралбройлер".

Фактически поставки осуществлялись напрямую налогоплательщику от производителей-поставщиков; ООО "Русагроимпорт-Урал" в приемке товара не участвовало.

У налогоплательщика выявлено два пакетов документов по поставкам одного и того же оборудования: с ранней датой, подтверждающий реальную отгрузку оборудования от поставщиков обществу "Уралбройлер", и более поздней датой, созданный формально для видимости получения данного оборудования от ООО "Русагроимпорт-Урал"; при анализе движения денежных средств по расчетному счету ООО "Русагроимпорт-Урал" установлено, что он использовался для транзитного перечисления денежных средств от общества "Уралбройлер" и его аффилированных лиц.

Анализ цен по рассматриваемым сделкам показал, что стоимость оборудования, отгруженного реальными поставщиками в адрес налогоплательщика, отличалась от стоимости того же оборудования, принятой налогоплательщиком к учету на основании первичных документов, выставленных от имени ООО "Русагроимпорт-Урал", в 1,33 раза, что вело к искусственному наращиванию стоимости товара, тем более, что со стороны ООО "Русагроимпорт-Урал" источник возмещения НДС в бюджете создан не был.

Принимая во внимание данные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи, суды пришли к выводу о создании налогоплательщиком фиктивного документооборота в отношении ООО "Русагроимпорт-Урал" при фактическом приобретении оборудования напрямую у производителей по более низкой цене, чем та, которая принята к учету налогоплательщиком.

При этом суд кассационной инстанции отмечает, что доначисление НДС по указанному эпизоду произведено инспекцией правомерно исходя из размера искусственно нарощенной наценки, т.е. налоговая реконструкция осуществлена инспекцией с учетом установленного действительного размера налогового обязательства, в связи с чем доводы налогоплательщика о необходимости установления рыночной цены на аналогичное оборудование правомерно отклонены судами при рассмотрении настоящего спора.

В отношении иных эпизодов доначисления обществу "Уралбройлер" НДС суд кассационной инстанции выводы нижестоящих судов не поддерживает в силу следующего.

Как следует из акта проверки и оспариваемого решения, основанием для доначисления НДС в сумме 2 115 936 руб. и в сумме 2 431 648 руб. по взаимоотношениям с ООО "Энергостроительная компания" и ООО "УралАгромонтаж" по монтажу вышеуказанного сельскохозяйственного оборудования послужили выводы инспекции о том, что в отношении указанных операций налогоплательщиком был создан формальный документооборот при фактическом выполнении спорных работ силами самих производителей оборудования ("МЕЙН Фуд Процессинг Технолоджи" (Нидерланды), ООО "Биг Дачмен", ООО "Энергогазсервис").

Суды указанный вывод инспекции нашли обоснованным.

Между тем судами не учтено следующее.

Как следует из материалов проверки и не оспаривается налогоплательщиком, названными производителями сельскохозяйственного оборудования на основании соответствующих условий договоров поставки действительно производились шеф-монтаж и пусконаладочные работы такого оборудования. Стоимость шеф-монтажа и пусконаладочных работ согласно договорам поставки была включена в стоимость оборудования.

Однако вышеуказанные вычеты заявлены обществом "Уралбройлер" не в отношении шеф-монтажа и пусконаладочных работ, а в отношении работ по монтажу оборудования, т.е. в отношении иных работ, чем те, которые выполнялись поставщиками-производителями.

При этом инспекцией в ходе проверки не устанавливались обстоятельства, каким образом был произведен монтаж вышеуказанного оборудования, произведен ли он собственными силами налогоплательщика либо иными хозяйствующими субъектами, а не ООО "Энергостроительная компания" и ООО "УралАгромонтаж", как заявлено налогоплательщиком.

При таких обстоятельствах, учитывая, что ООО "Энергостроительная компания" и ООО "УралАгромонтаж" являлись в проверяемый период действующими юридическими лицами, имеющими трудовые и иные ресурсы, факт проведения работ по монтажу спорного сельскохозяйственного оборудования инспекцией не опровергнут, равно как и не установлены иные лица, выполнившие спорный объем работ, выводы судов о формальности документооборота с ООО "Энергостроительная компания" и ООО "УралАгромонтаж" не основаны на материалах настоящего дела.

При рассмотрении вопроса о применении вычетов по НДС в сумме в 1 422 230 руб. по приобретению у ООО "Вавилон" работ по строительству фундамента ангаров, 239 024 руб. по приобретению ООО "Альянссервис" услуг предоставления персонала, 499 262 руб. по приобретению ООО "Аплексс" работ и материалов, 383 394 руб. по приобретению у ООО "Про-движение" работ по укладке асфальтового покрытия суды также согласились с позицией налогового органа о необоснованности испрашиваемой налоговой выгоды.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что реальность выполнения спорного объема работ и оказанных услуг вышеуказанными контрагентами налоговым органом не оспаривается; в основу же вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды положены доводы о непроявлении обществом "Уралбройлер" должной степени осмотрительности при выборе в качестве контрагентов ООО "Вавилон", ООО "Альянссервис", ООО "Аплексс", ООО "Про-движение" ввиду того, что указанные лица обладают признаками фирм-однодневок и не исполняют налоговых обязательств по сделкам, заключаемым от их имени (п. 10 Постановления Пленума N 53).

При этом инспекцией отмечено, что налогоплательщиком данные об указанных юридических лицах проверены на лишь на наличие о них сведений в ЕГРЮЛ, однако деловая репутация спорных контрагентов изучена не была, в государственные органы, включая налоговые, какие-либо запросы относительно деятельности ООО "Вавилон", ООО "Альянссервис", ООО "Аплексс", ООО "Про-движение" налогоплательщиком не направлялись.

Вместе с тем, как было указано выше, при вменении налогоплательщику получения необоснованной налоговой выгоды на основании п. 10 постановления Пленума N 53 значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п.

Критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ (определение Верховного Суда от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597).

В рассматриваемом случае обществом "Уралбройлер" применены стандартные меры проверки контрагентов: налогоплательщик при заключении договоров с ООО "Вавилон", ООО "Альянссервис", ООО "Аплексс", ООО "Про-движение" удостоверился в их правоспособности и надлежащей государственной регистрации в качестве юридических лиц. По мнению налогоплательщика, стандартные меры проверки контрагентов при заключении рассматриваемых договоров были достаточными с учетом незначительности как объемов выполняемых работ, так и их стоимости для общества "Уралбройлер" как хозяйствующего субъекта.

Данные возражения налогоплательщика налоговым органом не опровергнуты; обоснования причин, по которым принятые налогоплательщиком меры следует признать недостаточными, равно как и выводов о том, что выполненные спорными контрагентами работы (услуги) не носят ординарного характера, а имеют особую ценность для налогоплательщика в силу крупности размера сделки либо иной специфики, ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении, инспекцией не приведено; отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика непосредственно со спорными контрагентом не выявлено.

При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что рассматриваемые выводы судов первой и апелляционной инстанции были сделаны без учета вышеизложенной правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, в связи с чем не могут признаны верными.

Что касается выводов судов о правомерности непринятия инспекцией налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям общества "Уралбройлер" с ООО "Комбикормовый завод "Уралбройлер" (приобретение кормов и ветеринарных препаратов) и с ООО "Энергостроительная компания" (строительные работы), то суд кассационной инстанции также находит их ошибочными.

Как видно из материалов дела, в проверяемом периоде общество "Уралбройлер", равно как и иные организации, входящие в группу компаний "Здоровая ферма", производило закуп кормов и ветеринарных препаратов для осуществления основного вида деятельности (производство мяса птицы) у ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер", которое, в свою очередь, для целей перепродажи закупало сырье у различных поставщиков.

Реальность деятельности ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер"в проверяемом периоде в качестве организации, осуществляющей закуп большого объема сырья для целей дальнейшей перепродажи производителям сельскохозяйственной продукции, хотя бы и входящим в единую группу компаний "Здоровая ферма", налоговым органом в ходе настоящей проверки не оспаривалась.

Однако при анализе движения денежных средств по расчетному счету ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" налоговым органом, наряду с фактами оплаты сырья реальным поставщикам, были выявлены факты перечисления денежных средств от ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" в адрес ООО "Автоснаб" (2,27%), ООО "Автотранс" (2,81%), ООО "Ураллес" (7,15%), обладающих признаками фирм-однодневок.

По анализу данных расчетных счетов ООО "Автоснаб", ООО "Автотранс", ООО "Ураллес" инспекция установила дальнейшее движение денежных средств на расчетные счета организаций, также подпадающих под критерии номинальных структур, со счетов которых имело место движение денежных средств в адрес налогоплательщика и ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" с указанием назначения платежа "займы".

С учетом вышеизложенного, а также в связи с тем, что у налогоплательщика отсутствовали документы (счета-фактуры, товарные накладные, товаросопроводительные документы, в которых бы в качестве грузоотправителей значились ООО "Автоснаб", ООО "Автотранс", ООО "Ураллес"), а ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" также не представило документы по взаимоотношениям со спорными контрагентами (согласно ответа конкурсного управляющего ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" данные документы от бывшего руководителя не запрашивались в связи с отсутствием необходимости), налоговый орган пришел к выводу о формальном документообороте и отсутствии реального поступления сырья от ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" в адрес налогоплательщика применительно к объему товара, соотносящемуся с денежными средствами, перечисленными ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" в адрес ООО "Автоснаб", ООО "Автотранс", ООО "Ураллес".

Судами данный вывод инспекции был поддержан.

Между тем судами не учтено следующее.

При постановке вывода о том, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (п.9 Постановления Пленума N 53), доказыванию в обязательном порядке подлежат обстоятельства, указывающие на фактическое несовершение налогоплательщиком тех хозяйственных операций, в отношении которых заявлена налоговая выгода.

Применительно к рассматриваемой ситуации для целей исключения налоговых вычетов налоговому органу следовало установить, что общество "Уралбройлер" корма и ветеринарные препараты на сумму 234 млн. руб. у ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" фактически не приобретало, а значит, не приходовало данный товар в установленном порядке, не складировало его и не использовало в своей производственной деятельности.

Напротив, налоговым органом взаимоотношения между налогоплательщиком и его непосредственным поставщиком (ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" как контрагентом "первого звена") на предмет реальности операций, поставленных под сомнение, не исследовались; доказательства того, что налогоплательщик не произвел закуп сырья в объемах, соотносящихся с вышеуказанной суммой, не добыты.

В акте проверки, а также в оспариваемом решении содержатся сведения о том, что в адрес налогоплательщика обществом ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" осуществлена отгрузка спорного товара на общую сумму 5 414 445 700 руб. 83 руб. (из них под сомнение поставлено 234 млн. руб.), однако какое количество принятого товара фактически использовалось налогоплательщиком для целей производственной деятельности либо хранилось на складе, либо было перепродано третьим лицам, инспекцией не устанавливалось. Доказательства того, что корма и ветеринарные препараты фактически поступили налогоплательщику на сумму меньшую, чем обществом "Уралбройлер" уплачено в адрес ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер", материалы настоящего дела не содержат, а значит инспекцией и не доказан факт формальности документооборота по поставке названного товара в оспариваемых суммах.

Вопреки позиции вышестоящего налогового органа (письмо ФНС РФ от 23.03.2017 N ЕД-5-6/547@ "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды") инспекцией в ходе проведения настоящей выездной налоговой проверки не проверена непосредственно спорная хозяйственная операция между налогоплательщиком и ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" (контрагентом "первого" звена); выводы об отсутствии права на применение спорных налоговых вычетах построены лишь на признаках недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков.

Аргументы налогового органа об отсутствии у налогоплательщика счетов-фактур, товарных накладных, товаросопроводительных документах, в которых бы в качестве грузоотправителей значились ООО "Автоснаб", ООО "Автотранс", ООО "Ураллес", необоснованно приняты судами во внимание при рассмотрении настоящего спора, поскольку данное отсутствие может быть объяснено тем, что ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" и не поставляло в адрес налогоплательщика сырье, полученное от спорных контрагентов, а направляло его в адрес других покупателей.

Что касается установленной налоговым органом схемы движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер", ООО "Автоснаб", ООО "Автотранс", ООО "Ураллес" и иных организаций с признаками номинальных структур, а также и перечислений денежных средств от указанных организаций в адрес ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" и самого налогоплательщика, то данные обстоятельства, по мнению суда кассационной инстанции, действительно могут указывать на недобросовестность общества "Уралбройлер" и участие его в незаконных схемах вывода денежных средств из оборота, включая и получение необоснованной налоговой выгоды. Однако в отсутствие прямых доказательств нереальности рассматриваемых хозяйственных операций ссылки налогового органа на имеющуюся схему движения денежных средств являются недостаточными для вменения налогоплательщику формального документооборота.

В связи с изложенным, суд кассационной инстанции считает, что при рассмотрении спора о применении налогоплательщиком налоговых вычетов по взаимоотношениям с ООО "Комбикормовой завод "Уралбройлер" налоговым органом не представлено неопровержимых доказательств факта получения необоснованной налоговой выгоды, как того требует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Толкуя все сомнения в пользу последнего, суд кассационной инстанции приходит к тем же выводам и в отношении эпизода доначисления НДС по взаимоотношениям с ООО "Энергостроительная компания" (в отношении контрагентов "второго звена" ООО "Комплексстрой", ООО "Промэнергопусконаладка", ООО "Энергопромспецсервис", ООО "Электротехническая компания", ООО "Фора").

В целях реализации инвестиционных проектов "Увеличение производственных мощностей по выпуску животноводческой мясной продукции свиноводства", "Увеличение производственных мощностей по выпуску птицеводческой мясной продукции птицеводства" обществом "Уралбройлер" в 2012-2014 годах заключило договор генерального подряда с ООО "Энергостроительная компания" (действующая на тот момент строительная организация, обладающая достаточным количеством трудовых и технических ресурсов) и приобрело результаты строительно-монтажных работ на многочисленных объектах строительства.

Факты реального строительства объектов в рамках вышеуказанных инвестиционных проектов, произведенного ООО "Энергостроительная компания", налоговый орган не оспаривает, но при анализе движения денежных средств по расчетному счету ООО "Энергостроительная компания" налоговым органом, наряду с фактами оплаты работ реальным субподрядным организациям, установлено и перечисление денежных средств от ООО "Энергостроительная компания" в адрес ООО "Комплексстрой", ООО "Промэнергопусконаладка", ООО "Энергопромспецсервис", ООО "Электротехническая компания", ООО "Фора", обладающих признаками фирм-однодневок; инспекция установила дальнейшее движение денежных средств на расчетные счета организаций, также подпадающих под критерии номинальных структур, со счетов которых имело место движение денежных средств в адрес подконтрольных налогоплательщику организаций.

Однако инспекция, отказывая налогоплательщику в применении оспариваемых сумм налоговых вычетов, которые определены по суммам денежных средств, перечисленных ООО "Энергостроительная компания" в адрес его субподрядчиков ООО "Комплексстрой", ООО "Промэнергопусконаладка", ООО "Энергопромспецсервис", ООО "Электротехническая компания", ООО "Фора" (т.е. по операциям контрагентов "второго звена"), не опровергла фактическое получение налогоплательщиком результатов работ на спорную сумму, что свидетельствует о недостаточности доказательственной базы формальности рассматриваемого документооборота.

При таких обстоятельствах, учитывая, что нарушения, допущенные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверке, носят неустранимый характер, судебные акты в части эпизодов доначисления НДС по взаимоотношениям налогоплательщика с ООО "Энергостроительная компания" и ООО "УралАгроМонтаж" по монтажу оборудования; с ООО "Вавилон", ООО ТК "Альянссервис", ООО "Аплексс", ОО "Про-движение" по приобретению товаров, работ, услуг; с ООО "Уралбройлер" по приобретению зерна; с ООО "Энергостроительная компания" по приобретению строительно-монтажных работ, подлежат отмене с вынесением нового судебного акта об удовлетворении соответствующей части требований налогоплательщика.

Что касается доводов кассационной жалобы налогоплательщика о необходимости снижения размера примененных к нему штрафных санкций в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств, то они были предметом рассмотрения нижестоящих судов, оснований для переоценки выводов которой у сад кассационной инстанции отсутствуют в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь ст.286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 28.11.2019 по делу N А76-2493/2017 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.03.2020 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области от 10.10.2016 N 38 о доначислении налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафа по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "Энергостроительная компания" и "УралАгроМонтаж" по монтажу оборудования; с обществами с ограниченной ответственностью "Вавилон", ТК "Альянссервис", "Аплексс", "Про-движение" по приобретению товаров, работ, услуг; с обществом с ограниченной ответственностью "Комбикормовой завод "Уралбройлер" по приобретению зерна; с обществом с ограниченной ответственностью "Энергостроительная компания" по приобретению строительно-монтажных работ.

В указанной части заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области от 10.10.2016 N 38 о доначислении налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафа по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "Энергостроительная компания" и "УралАгроМонтаж" по монтажу оборудования; с обществами с ограниченной ответственностью "Вавилон", ТК "Альянссервис", "Аплексс", "Про-движение" по приобретению товаров, работ, услуг; с обществом с ограниченной ответственностью "Комбикормовой завод "Уралбройлер" по приобретению зерна; с обществом с ограниченной ответственностью "Энергостроительная компания" по приобретению строительно-монтажных работ.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Уральского округа от 15.05.2020, отменить.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области с пользу закрытого акционерного общества "Уралбройлер" 4500 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины по кассационной жалобе и заявлению о принятии обеспечительных мер.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.А. Кравцова

Судьи

А.Н. Токмакова Ю.В. Вдовин