Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 10 марта 2017 г. N Ф09-311/17 по делу N А76-24593/2015 (ключевые темы: налоговая выгода - налоговый агент - отчет агента - УСН - исполнение агентского договора)

Резолютивная часть постановления объявлена 02 марта 2017 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 марта 2017 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Токмаковой А. Н.,

судей Вдовина Ю. В., Жаворонкова Д. В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска на решение Арбитражного суда Челябинской области от 02.06.2016 по делу N А76-24593/2015 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2016 по тому же делу

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска - Воргуданова А.В. (доверенность от 08.09.16 ), Шагеева А.З. (доверенность от 22.11.2016);

общества с ограниченной ответственностью "Уралспецмаш" - Зубенко А.И. (доверенность от 29.04.2015).

Общество с ограниченной ответственностью "Уралспецмаш" (ИНН: 7447190185, ОГРН: 1117447006401) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска (ИНН: 7447015803, ОГРН: 1047446999984) о признании недействительным решения от 30.06.2015 N 21.

На основании ст. 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Теселкин М. В.; Сухоручкин А. М.; Сперанская Е. В.; Сухоруков Д. С.; Строкач Е. М.; Коломенцев А. М.; Зеленков Н. П.; ИП Теселкин Максим Владимирович; ИП Сухоручкин Александр Михайлович; ИП Сперанская Елена Викторовна; ИП Сухоруков Денис Сергеевич; ИП Коломенцев Александр Михайлович; ИП Зеленков Николай Петрович; ИП Строкач Евгений Петрович.

Решением суда от 02.06.2016 (судья Попова Т.В.) заявление удовлетворено.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2016 (судьи Костин В.Ю., Арямов А.А., Плаксина Н.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) просит судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на несоблюдение судами правил, установленных п. 2 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу общество с ограниченной ответственностью "Уралспецмаш" (далее - ООО "Уралспецмаш", общество) указывает на отсутствие оснований для отмены судебных актов и направления дела на новое рассмотрение.

Судами установлено, что по результатам выездной налоговой проверки ООО "Уралспецмаш" инспекцией принято решение от 30.06.2015 N 21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Общество привлечено к ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неправомерное неперечисление в установленный срок суммы налога на доходы физических лиц (далее -НДФЛ), подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 1 288 644 руб.; по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов, предусмотренных НК РФ, в количестве 10 штук - в виде штрафа в размере 2000 руб. Обществу начислены пени по НДФЛ в сумме 1 612 450,21 руб.; предложено удержать и перечислить в бюджет налог НДФЛ за 2012, 2013 годы в сумме 6 625 306 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 16.09.2015 N 16-09/003999 данное решение утверждено.

ООО "Уралспецмаш" оспорило его в судебном порядке.

На основании ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Удовлетворяя требования, суды исходили из того, что налоговым органом не опровергнута реальность исполнения агентских договоров для общества индивидуальными предпринимателями, привлеченными к участию в деле в качестве третьих лиц.

В кассационной жалобе инспекция излагает обстоятельства, которые, по мнению налогового органа, были неправильно оценены судами.

Обществом в проверяемом периоде заключены агентские договоры с индивидуальными предпринимателями Теселкиным Максимом Владимировичем, Сухоручкиным Александром Михайловичем, Сперанской Еленой Викторовной, Сухоруковым Денисом Сергеевичем, Коломенцевым Александром Михайловичем, Зеленковым Николаем Петровичем, Строкачем Евгением Петровичем. Предметом договоров являлось оказание названными лицами услуг обществу (комплекс юридических и фактических действий, направленных на реализацию спецтехники, принадлежащей ООО "Уралспецмаш", запасных частей и комплектующих к ней. Права и обязанности по сделке, совершенной агентом, возникают непосредственно у ООО "Уралспецмаш". Размер агентского вознаграждения составляет разницу между ценой товара (без НДС), указанной в спецификации, и ценой фактической реализации покупателю (без НДС), указанной в отчете агента. Индивидуальные предприниматели были наделены полномочиями, согласно выданным им доверенностям.

В результате проверки налоговый орган установил, что перечисленные физические лица являлись бывшими работниками общества либо связанных с ним организаций; зарегистрированы как индивидуальные предприниматели сразу после прекращения трудовых отношений. Основным источником дохода этих лиц являлись поступления от ООО "Уралспецмаш" и взаимозависимых с ним лиц. Покупатели спецтехники поясняли, что договоры заключались по инициативе представителей общества; в договорах, заключенных ООО "Уралспецмаш" нет указания на заключение на основании агентского договора. Спецификации, отчёты агентов не содержат ссылок на основные договоры поставок. Контрагенты, с которыми заключены договоры, ранее были контрагентами ООО "Уралспецмаш". По мнению инспекции, общество обладало той же информацией о клиентах, что и агенты. Документов, подтверждающих отпуск товара агентами, не имеется. Данных о компенсации обществом расходов агентов, связанных с исполнением обязательств по договорам, не имеется. Расходы по транспортировке техники перевозчиком понесло само общество, но эти расходы также содержатся в отчётах агентов. Отчёты агентов не позволяют определить, какие конкретные действия совершены агентом, какие конкретно расходы понесены.

Налоговый орган пришел к выводу, что агентские договоры заключены ООО "Уралспецмаш" с индивидуальными предпринимателями лишь для вида, фактически физические лица продолжали выполнять те же обязанности, что и будучи сотрудниками общества. При этом расходы общества на оплату агентских услуг существенно превышали ранее существовавшие расходы на оплату труда данных лиц в качестве работников общества.

Руководствуясь разъяснениями, данными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление ВАС РФ N 53), инспекция указала в решении, что в результате согласованных действий лиц, участвующих в агентской схеме, при отсутствии самостоятельного волеизъявления у работников общества на регистрацию в качестве индивидуальных предпринимателей, создан формальный документооборот между обществом и "агентами", переход к агентской схеме не имел деловой цели.

Заключение с индивидуальными предпринимателями агентских договоров повлекло для ООО "Уралспецмаш" неуплату НДФЛ в качестве налогового агента и снижение суммы страховых взносов путём выплаты вознаграждения фактически работникам за выполнение трудовых обязанностей, но в виде оплаты их услуг в качестве предпринимателей. Использование такой схемы привело к тому, что обществом с выплаченного дохода налог по ставке 13% не исчислялся, не удерживался, не перечислялся. Физические лица, применяющие упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), уплачивали единый налог по ставке 6% в соответствии с п. 3 ст. 346.11, п. 1 ст. 346.12 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В силу положений ст. 226 НК РФ налоговые агенты, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и уплатить исчисленную сумму налога. По п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 НК РФ.

Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению (ст. 123 НК РФ).

За невыполнение налоговым агентом требований п. 2 ст. 230 НК РФ о предоставлении в налоговый орган по месту своего учета документов, содержащих сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период по каждому физическому лицу, расчетов сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, установлена ответственность п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа.

Согласно п.1 постановления ВАС РФ N 53, под налоговой выгодой для целей названного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Следовательно, неудержание НДФЛ с дохода, выплачиваемого индивидуальному предпринимателю либо работнику, не приводит к возникновению у налогового агента налоговой выгоды в смысле, заложенном в п. 1 постановления ВАС РФ N 53.

Суды пришли к выводу, что налоговым органом не представлено надлежащих доказательств совершения ООО "Уралспецмаш" умышленных действий, лишенных экономического смысла и направленных на искусственное создание условий для получения налоговой выгоды. Исполнение агентских договоров инспекцией не опровергнуто.

Как следует из решения налогового органа, обществу вменено нарушение ст. 226 НК РФ - неудержание налога при выплате дохода за деятельность, не являющуюся исполнением агентского договора. Налоговым органом сделан вывод о притворности сделок - агентских договоров.

Таким образом, решение принято инспекцией в результате изменения квалификации правоотношений общества и физических лиц. При этом получателем налоговой выгоды - разницы в размере НДФЛ и единого налога по УСН - являются физические лица, а не проверяемая организация.

Как установлено подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика, взыскание налога производится в судебном порядке.

Решение инспекции, предлагающее обществу удержать и перечислить НДФЛ, противоречит данной норме.

Следовательно, указанное решение правильно признано недействительным на основании ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 02.06.2016 по делу N А76-24593/2015 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2016 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.