Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25 сентября 2024 г. N Ф04-4073/24 по делу N А45-36916/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 24 сентября 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 сентября 2024 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Полосина А.Л.,

судей Чапаевой Г.В.,

Шабановой Г.А.,

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Новосибирской области на решение от 22.02.2024 Арбитражного суда Новосибирской области (судья Наумова Т.А.) и постановление от 23.05.2024 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи: Павлюк Т.В., Кривошеина С.В., Хайкина С.Н.) по делу N А45-36916/2023 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Новокузнецкий Мелькомбинат" (630102, Новосибирская область, г. Новосибирск, ул. Зыряновская, д. 55, оф. 13, ИНН 5405950881, ОГРН 1144253006413) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Новосибирской области (630008, Новосибирская область, г. Новосибирск, ул. Лескова, д. 140, ИНН 5405285434, ОГРН 1045401964596), Управлению Федеральной налоговой службы по Новосибирской области, г. Новосибирск (630005, Новосибирская область, г. Новосибирск, ул. Каменская, д.49, ИНН 5406299616, ОГРН 1045402550786) о признании недействительными решений от 31.07.2023 N 2811 и N 2813 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 11.10.2023 N 898/899.

В заседании приняли участие представители: общества с ограниченной ответственностью "Новокузнецкий Мелькомбинат" - Сметанникова С.В. по доверенности от 01.06.2023; Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Новосибирской области - Тиханова В.В. по доверенности от 29.08.2024, Стародубцев Р.Ю. по доверенности от 12.01.2024; Управления Федеральной налоговой службы по Новосибирской области, г. Новосибирск - Стародубцев Р.Ю. по доверенности от 15.12.2023.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Новокузнецкий мелькомбинат" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Новосибирской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решений от 31.07.2023 NN 2811, 2813 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, Управлению Федеральной налоговой службы по Новосибирской области (далее - управление) о признании недействительным решения от 11.10.2023 N 898/899, вынесенного по результатам рассмотрения апелляционных жалоб общества.

В ходе рассмотрения дела общество в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) заявило отказ от иска в части требований о признании незаконным решения управления от 11.10.2023 N 898/899.

Решением от 22.02.2024 Арбитражного суда Новосибирской области, оставленным без изменения постановлением от 23.05.2024 Седьмого арбитражного апелляционного суда, принят отказ заявителя от требований в части признания недействительным решения от 11.10.2023 N 898/899 управления, производство по делу в указанной части прекращено. В остальной части заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с результатами рассмотрения спора, инспекция обратилась в суд округа с кассационной жалобой, в которой просит обжалуемые судебные акты в части удовлетворения требований общества отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в указанной части.

В обоснование жалобы, заявитель, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, на судебную практику по иным делам и на позиции финансовых органов, указывает, что доход от деятельности по международной перевозке подлежит налогообложению в Российской Федерации, что предусмотрено подпунктом 8 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); положения пункта 2 статьи 309 НК РФ не освобождают налоговых агентов от обязанности по удержанию и перечислению налога на прибыль при выплате иностранным организациям, не имеющим постоянного представительства в Российской Федерации, доходов, указанных в пункте 1 данной статьи, кроме того, данные положения распространяются на доходы, полученные в результате оказания услуг на территории Российской Федерации, а не в результате перевозки.

Общество в отзыве на кассационную жалобу ссылается на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, просит оставить их без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои правовые позиции.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, отзыве на нее и выступлениях присутствующих в судебном заседании представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов.

Как установлено судами и следует из материалов дела, в связи с представлением обществом в инспекцию налоговых расчетов за 12 месяцев 2021 года и за 3 месяца 2022 года, в которых отражены выплаченные доходы от международных перевозок резидентам Турецкой Республики MCE Kargo Mahmut Can Egerci (далее - MCE Kargo) и Hacibey Denizcilik San.VE TIC.Ltd.STL (далее - Hacibey) без удержания налога на прибыль для целей перечисления в бюджет Российской Федерации, инспекцией проведены камеральные налоговые проверки представленных документов.

По результатам камеральных налоговых проверок налоговым органом вынесены решения от 31.07.2023 N 2813 и N 2811, которыми обществу предложено уплатить не полностью уплаченный налог на прибыль организаций с доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, за исключением доходов, полученных в виде дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (далее - налог на прибыль) в сумме 2 047 931 руб. и 603 999 руб.

Кроме того, общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в размере 51 198 руб. и 15 099 руб. 09 коп., за не удержание и не перечисление налоговым агентом налога на прибыль с доходов иностранных организации.

Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования общества, руководствуясь положениями статей 24, 246, 247, 287, 309, 310 НК РФ, Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.12.1997 (далее - Соглашение), пришел к верному выводу об отсутствии оснований для начисления обществу налога на прибыль.

Суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции.

Оставляя без изменения обжалуемые судебные акты, суд кассационной инстанции исходит из доводов кассационной жалобы и конкретных обстоятельств рассматриваемого спора.

Наделение соответствующих лиц статусом налогового агента, как это следует из пункта 1 статьи 24 НК РФ, предполагает необходимость явного и недвусмысленного определения в законе круга лиц и случаев, при наступлении которых на указанных субъектов возлагается публично-правовая обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет суммы налога.

Обязанность налогового агента при этом может состоять в перечислении в бюджет лишь тех сумм налога, обязанность по уплате которых, в свою очередь, лежит на налогоплательщике, то есть при наличии соответствующего объекта налогообложения.

Такое понимание правовой природы статуса налогового агента является устоявшимся в судебной практике и соответствует положениям пункта 10 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", а также пункта 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, в соответствии со статьей 247 НК РФ являются доходы, полученные ими от источников в Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 287 НК РФ российская организация или иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (налоговые агенты), выплачивающие доход иностранной организации, удерживают сумму налога из доходов этой иностранной организации, за исключением доходов в виде дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (в отношении которых применяется порядок, установленный пунктом 4 настоящей статьи), при каждой выплате (перечислении) ей денежных средств или ином получении иностранной организацией доходов, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Доходы, перечисленные в пункте 1 статьи 309 НК РФ, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, в том числе доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках) (подпункт 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от выполнения работ (оказания услуг) (за исключением указанных в подпункте 9.4 пункта 1 настоящей статьи) на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации, не подлежат обложению налогом у источника выплаты.

Таким образом, из указанных выше норм следует вывод, что в отношении таких доходов резидент Российской Федерации, выплачивающий доходы иностранной компании, не выступает налоговым агентом.

Статусом налогового агента при этом согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ наделяются организации, производящие выплату дохода соответствующей иностранной организации.

Статьей 7 НК РФ предусмотрено, что, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 8 Соглашения прибыль предприятия одного договаривающегося государства, полученная из другого договаривающегося государства от эксплуатации морских судов в международных перевозках, подлежит налогообложению в первом упомянутом государстве. Однако такая прибыль может также облагаться налогом в другом договаривающемся государстве в соответствии с законодательством этого другого государства, но налог, взимаемый в этом другом государстве с такой прибыли, должен уменьшаться на 50 процентов.

Оценив и исследовав представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, установив, что общество, являясь заказчиком услуг (фрахтователем), заключило с перевозчиками MCE Kargo и MCE Kargo, являющимися резидентами Турецкой Республики, договоры фрахта от 25.12.2021 и от 15.02.2022, во исполнение обязательств по которым осуществлялась морская перевозка пшеничных отрубей, портом погрузки выступал - г. Ейск Краснодарского края, портом выгрузки - Турецкая Республика, один из портов Черного/Мраморного моря (Амбарлы/Измир), принимая во внимание, что по спорным операциям заявитель налог на прибыль с выплаченных иностранным организациям доходов не удерживал и в бюджет не перечислял, вместе с тем, констатировав, что указанные выше иностранные организации не имеют представительства на территории Российской Федерации, в свою очередь, спорные доходы являлись предметом налогообложения в полном объеме у иностранных организаций по месту пребывания в соответствии с законодательством Турции, в отсутствие в материалах дела доказательств, свидетельствующих об обратном, учитывая применение сторонами к спорным правоотношения условий Соглашения, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу, что возложение на общество обязанности по уплате налога с указанных выше доходов без условия компенсации таких расходов перевозчиками является необоснованным и приводит к двойному налогообложению, в связи с чем удовлетворили заявленные требования.

Доводы заявителя жалобы о том, что доход от деятельности по международной перевозке подлежит налогообложению в Российской Федерации, что предусмотрено подпунктом 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ, положения пункта 2 статьи 309 НК РФ не освобождают налоговых агентов от обязанности по удержанию и перечислению налога на прибыль при выплате иностранным организациям, не имеющим постоянного представительства в Российской Федерации, доходов, указанных в пункте 1 данной статьи, отклоняются судом округа.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 309 НК РФ, следующие виды доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, в том числе доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках) (подпункт 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ).

При этом положения пункта 2 статьи 309 НК РФ устанавливающие, что доходы от реализации товаров, иного имущества, выполнения работ и оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации, не подлежат обложению у источника выплаты (то есть в отношении таких доходов резидент Российской Федерации, выплачивающий доходы иностранной компании, не выступает налоговым агентом), является специальной по отношению к пункту 1 статьи 309 НК РФ, содержит указание на конкретные виды доходов, установленные данным пунктом, к которым свои положения не применяет (подпункты 5, 6, 9.1, 9.2., 9.4 пункта 1 статьи 309 НК РФ).

Исходя из совокупности указанных выше нормы, а также условий заключенного между Российской Федерацией и Турецкой Республикой Соглашения, учитывая, что денежные средства за оказанные услуги по морской перевозке перечислены обществом в адрес иностранных организаций, не имеющих представительства на территории Российской Федерации, суды пришли к верному выводу об отсутствии у общества обязанностей налогового агента в отношении спорных договоров фрахтования.

Доводы кассатора о том, что положения пункта 2 статьи 309 НК РФ распространяются на доходы, полученные в результате оказания услуг на территории Российской Федерации, а не в результате перевозки, также подлежат отклонению.

Пунктом 1 статьи 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 38 НК РФ, объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога".

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (пункт 5 статьи 38 НК РФ)

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);

2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Таким образом, указанные выше нормы права в совокупности с доводами налогового органа о том, что в налоговом праве международная перевозка не относится к такому объекту налогообложения как реализация товаров (работ, услуг), привели бы к освобождению спорных услуг от обложения НДС, поскольку в пункте 1 статьи 146 НК РФ перевозка, как самостоятельный объект налогообложения, не поименована.

Более того, объектами гражданских прав являются результаты работ и оказание услуг (статья 128 ГК РФ), при этом перевозка не выдела законодателем как отдельный объект гражданских прав, что подтверждается в том числе положениями статьи 779 ГК РФ.

Иное толкование заявителем жалобы положений действующего законодательства, а также иная оценка обстоятельств спора не свидетельствуют о неправильном применении судами норм права.

Следует отметить, что иные доводы заявителя жалобы не могут быть положены в основу отмены обжалуемых судебных актов, поскольку из полномочий суда кассационной инстанции исключены действия по установлению обстоятельств, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судами по предрешению вопросов о достоверности или недостоверности доказательств, преимущества одних доказательств перед другими, а также по переоценке доказательств, которым уже была дана оценка судами первой и апелляционной инстанций (статьи 286, 287 АПК РФ, постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 N 13031/2012).

Судом округа отклоняется довод заявителя о том, что судами неверно истолкованы и применены нормы материального и процессуального права, поскольку данный довод основан на неверном толковании заявителем жалобы норм материального и процессуального права.

Приведенные в кассационной жалобе ссылки на судебную практику по иным делам, а также на позиции финансовых органов не свидетельствуют о нарушении судами норм права, поскольку при рассмотрении настоящего спора судами первой и апелляционной инстанций учтены фактические обстоятельства, установленные по данному конкретному делу.

В обжалуемых решении и постановлении суды первой и апелляционной инстанций в полной мере исполнили процессуальные требования, изложенные в статьях 170, 271 АПК РФ, указав выводы, на основании которых они удовлетворяют заявленные требования, а также мотивы, по которым суды отвергли те или иные доказательства.

Все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судами установлены, доказательства исследованы и оценены в соответствии с требованиями главы 7 АПК РФ.

Нарушений норм материального и процессуального права, в том числе являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ безусловными основаниями для отмены судебных актов, арбитражными судами первой и апелляционной инстанций при рассмотрении настоящего дела не допущено. Решение и постановление отмене не подлежат.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 22.02.2024 Арбитражного суда Новосибирской области и постановление от 23.05.2024 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А45-36916/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.