Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27 мая 2024 г. N Ф04-980/24 по делу N А46-31/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 13 мая 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 мая 2024 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Алексеевой Н.А.

судей Шабановой Г.А.

Шохиревой С.Т.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Болтуновой А.Г., рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Омской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Омской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Омской области, Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному административному округу города Омска на постановление от 18.12.2023 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Шиндлер Н.А., Иванова Н.Е., Лотов А.Н.) по делу N А46-31/2023 Арбитражного суда Омской области по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Сапфир" (644021, Омская область, город Омск, улица Богдана Хмельницкого, дом 283А, ОГРН 1095543031704, ИНН 5528204717), общества с ограниченной ответственностью "Диамант" (644074, Омская область, город Омск, улица Конева, дом 31, ОГРН 1155543026980, ИНН 5503137410), общества с ограниченной ответственностью "Топаз" (644015, Омская область, город Омск, улица 22 Декабря, дом 100, корпус 1, ОГРН 1125543024749, ИНН 5507230466) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Омской области (644020, Омская область, город Омск, улица Федора Крылова, 2А, ОГРН 1045509009996, ИНН 5505037107), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Омской области (644015, Омская область, город Омск, улица Суворова, дом 1А, ОГРН 1045513022180, ИНН 5507072393) о признании недействительными решений.

Другие лица, участвующие в деле: общество с ограниченной ответственностью "Юнигаз" (644024, Омская область, город Омск, улица Т.К. Щербанева, дом 35, офис 1001, ОГРН 1125543024640, ИНН 5503234847), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Омской области (644010, город Омск, улица Маршала Жукова, 72/1, ОГРН 1045507036783, ИНН 5504097167), Инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному административному округу города Омска (644052, Омская область, город Омск, улица 24-я Северная, 171А, ОГРН 1045504039184, ИНН 5503085553), временный управляющий обществом с ограниченной ответственностью "Сапфир" Маренкова Дина Петровна (305000, город Курск), временный управляющий обществом с ограниченной ответственностью "Юнигаз" Шумеков Самат Магзумович (644099, город Омск), временный управляющий обществом с ограниченной ответственностью "Диамант" Кумов Евгений Вячеславович (305000, город Курск), временный управляющий обществом с ограниченной ответственностью "Топаз" Маренкова Дина Петровна (305000, город Курск).

В судебном заседании приняли участие путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Омской области (судья Терехин А.А.) представители:

от обществ с ограниченной ответственностью "Сапфир", "Диамант", "Топаз" - Даниловский М.В. по доверенностям от 12.01.2024;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Омской области - Гартвич А.А. по доверенности от 17.01.2024, Долгих О.В. по доверенности от 11.01.2024, Полещук А.В. по доверенности от 10.04.2024;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Омской области - Долгих О.В. по доверенности от 22.12.2023, Крюкова А.Р. по доверенности от 09.02.2024, согласно протоколу судебного заседания арбитражного суда, осуществляющего организацию видеоконференц-связи.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Сапфир" (далее - ООО "Сапфир") обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Омской области (далее - инспекция N 4) о признании недействительным решения от 05.09.2022 N 04-20/5694САС (дело N А46- 31/2023).

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Юнигаз" (далее - ООО "Юнигаз"), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Омской области (далее - инспекция N 5), Инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному административному округу города Омска (далее - инспекция по ЦАО г.Омска), временный управляющий ООО Сапфир" Маренкова Дина Петровна, временный управляющий ООО "Юнигаз" Шумеков Самат Магзумович.

Общество с ограниченной ответственностью "Диамант" (далее - ООО "Диамант") обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Омской области (далее - инспекция N 8) о признании недействительным решения от 17.12.2022 N 5020 (дело N А46-7352/2023).

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено ООО "Юнигаз", временный управляющий ООО "Диамант" Кумов Евгений Вячеславович, временный управляющий ООО "Юнигаз" Шумеков С.М., инспекция N 5.

Общество с ограниченной ответственностью "Топаз" (далее - ООО "Топаз") обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к инспекции N 8 о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.12.2022 N 4983 (дело N А46-7353/2023).

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено ООО "Юнигаз", инспекция N 5, Маренкова Д.П., Шумеков С.М.

Определением от 05.07.2023 дела N А46-31/2023, N А46-7352/2023 и N А46-7353/2023 объединены в одно производство для совместного рассмотрения с присвоением делу N А46-31/2023.

Решением от 21.08.2023 Арбитражного суда Омской области (судья Солодкевич И.М.) в удовлетворении заявленных ООО "Сапфир", ООО "Диамант", ООО "Топаз" требований отказано.

Постановлением от 18.12.2023 Восьмого арбитражного апелляционного суда (с учетом определения об исправлении описок, арифметических ошибок от 10.01.2024) решение от 21.08.2023 Арбитражного суда Омской области отменено; оспариваемые решение инспекции N 4 от 05.09.2022 N 04-20/5694САС, решения инспекции N 8 от 07.12.2022 N 5020 и от 06.12.2022 N 4983 признаны недействительными.

В кассационной жалобе, поданной в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, инспекция N 4, инспекция N 5, инспекция N 8 и инспекция по ЦАО г.Омска просят отменить постановление суда апелляционной инстанции, ссылаясь на нарушение судом норм права, несоответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, и оставить в силе решение суда первой инстанции.

По мнению подателей кассационной жалобы, спорные основные средства приобретены, введены в эксплуатацию, оплачены при специальном режиме налогообложения, расходы полностью учтены при расчете упрощенного налога (что сформировало убытки), их остаточная стоимость на дату перехода на общий режим равна нулю; исходя из этого включение сумм амортизации в состав расходов неправомерно.

ООО "Сапфир", ООО "Диамант", ООО "Топаз" в отзыве на кассационную ссылаются на законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, просят оставить его без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Иные лица, участвующие в деле, отзывы на кассационную жалобу в порядке статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не представили.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, отзыве на нее и выступлениях присутствующих в судебном заседании представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены (изменения) обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, по результатам выездной налоговой проверки ООО "Юнигаз" по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 инспекцией N 5 вынесено решение от 09.02.2023 N 07-10/24, содержащее вывод о применении ООО "Юнигаз" схемы минимизации налоговых обязательств в виде искусственного "дробления" бизнеса и распределения их по специально созданным подконтрольным юридическим лицам с целью необоснованного применения специальных налоговых режимов.

Решение инспекции N 5 от 09.02.2023 N 07-10/24 не обжаловалось, вступило в силу.

В отношении ООО "Сапфир", ООО "Диамант" и ООО "Топаз" проведены камеральные налоговые проверки на основании представленных ими налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2021 год.

Названные организации применяли упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов", с 2021 года - перешли на общий режим налогообложения.

В налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2021 год ООО "Сапфир" в составе расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, отразило сумму амортизации за налоговый период по объектам основных средств, приобретенным и введенным в эксплуатацию в 2015, 2016 годах, в общем размере 1 255 065 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией N 4 принято решение от 05.09.2022 N 04-20/5694САС о привлечении ООО "Сапфир" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), которым начислены налог на прибыль в размере 245 190 руб., пени в сумме 15 565,47 руб. и штраф за неполную уплату налога в размере 12 259,50 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств штраф уменьшен в 4 раза).

Основанием для вынесения указанного решения послужил вывод инспекции N 4 о нарушении ООО "Сапфир" порядка учета стоимости основных средств при переходе с УСН на общий режим налогообложения, установленного пунктом 3 статьи 346.16, пунктом 3 статьи 346.25 Налогового кодекса, неправомерном включении указанной суммы амортизации в состав расходов для целей налогообложения прибыли.

По результатам камеральной налоговой проверки представленной ООО "Диамант" уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2021 год инспекцией N 8 принято решение от 17.12.2022 N 5020 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса, которым доначислены налог на прибыль в размере 282 112 руб., пени в сумме 24 529,64 руб. штраф в размере 14 105 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств штраф уменьшен в 4 раза).

Основанием для принятия данного решения послужили выводы инспекции N 8 о нарушении ООО "Диамант" статей 252, 274 Налогового кодекса в результате неправомерного отражения суммы амортизации по основным средствам, приобретенным и введенным в эксплуатацию в период применения УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов" (1 992 423,78 руб.), и, как следствие, завышении расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, и занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

По результатам камеральной налоговой проверки представленной ООО "Топаз" уточненной декларации по налогу на прибыль за 2021 год инспекцией N 8 принято решение от 06.12.2022 N 4983 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса, которым начислен налог на прибыль в размере 198 897 руб., пени в сумме 17 244,37 руб. и штраф в размере 9 944,75 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств штраф уменьшен в 4 раза).

Основанием для принятия этого решения послужили выводы инспекции N 8 о нарушении ООО "Топаз" статей 252, 274 Налогового кодекса в результате неправомерного отражения суммы амортизации по основным средствам, приобретенным и введенным в эксплуатацию в период применения УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов" (1 141 768 руб.), и, как следствие, завышении расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, и занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

По результатам рассмотрения апелляционных жалоб ООО "Сапфир", ООО "Диамант" и ООО "Топаз" Управление Федеральной налоговой службы по Омской области решениями от 24.10.2022 N 16-22/16577@, от 14.03.2023 N 16-22/03694@ и N 16-22/03693@, соответственно, согласилось с выводами инспекций NN 4 и 8, вместе с тем сочло возможным дополнительно снизить размер назначенных штрафов еще в два раза.

Не согласившись с указанными решениями инспекций, ООО "Сапфир", ООО "Диамант" и ООО "Топаз" обратились в арбитражный суд с настоящими заявлениями.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из соответствия оспариваемых ненормативных актов требованиям действующего налогового законодательства и отсутствия нарушений прав и законных интересов ООО "Сапфир", ООО "Диамант" и ООО "Топаз".

Отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о несоответствии оспариваемых ненормативных актов требованиям действующего налогового законодательства и нарушении прав и законных интересов ООО "Сапфир", ООО "Диамант" и ООО "Топаз".

Оставляя без изменения обжалуемый судебный акт, суд кассационной инстанции исходит из доводов кассационной жалобы и конкретных обстоятельств рассматриваемого спора.

К числу специальных налоговых режимов относится упрощенная система налогообложения, установленная главой 26.2 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.18 Налогового кодекса, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой по УСН признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса при исчислении налога по УСН учитываются расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств.

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, произведенные в период применения УСН, принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию (подпункт 1 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса).

В течение налогового периода данные расходы принимаются за отчетные периоды равными долями (подпункт 3 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса).

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Налогового кодекса, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (подпункт 4 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса).

Налоговым периодом по УСН признается календарный год (статья 346.19 Налогового кодекса).

Исходя из совокупности названных норм суд апелляционной инстанции верно указал, что по общему правилу, налогоплательщики, находящиеся на УСН, принимают расходы на приобретение основных средств в течение года их приобретения в размере суммы, не превышающей доходы данного налогового периода.

Пунктом 7 статьи 346.18 Налогового кодекса налогоплательщику, использующему в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, предоставлено право уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял УСН и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом под убытком понимается превышение расходов, определяемых в соответствии со статьей 346.16 Налогового кодекса, над доходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса.

Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти лет.

На основании указанных норм права апелляционный суд правильно счел, что налогоплательщик, использующий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в том числе и от приобретения основных средств.

Глава 25 Налогового кодекса в качестве общего правила предусматривает включение в состав расходов налогоплательщика сумм амортизации по объектам основных средств, находящимся в эксплуатации налогоплательщика и используемым в рамках деятельности, направленной на получение доходов (пункт 1 статьи 252, подпункт 3 пункта 2 статьи 253, пункт 1 статьи 256 и пункт 1 статьи 257).

Пункт 3 статьи 346.25 Налогового кодекса допускает возможность определения остаточной стоимости основных средств для случаев, когда организация переходит с УСН (независимо от объекта налогообложения) на общий режим налогообложения и имеет основные средства, расходы на приобретение которых произведены в период применения общего режима налогообложения до перехода на упрощенную систему налогообложения.

Аналогичная норма для случаев, когда основные средства приобретены в период применения УСН, в главе 26.2 Налогового кодекса отсутствует.

Однако это не означает, что налогоплательщик, перешедший на общий режим налогообложения, лишен права начисления амортизации в налоговом учете (пункт 15 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018).

Таким образом, налогоплательщик, перешедший на общую систему налогообложения, не может быть ограничен в праве начислять амортизацию на оставшийся срок полезного использования исходя из остаточной стоимости объектов основных средств, определенной применительно к правилам пункта 3 статьи 346.25 Налогового кодекса.

Иное приводило бы к произвольному налогообложению. Вместе с тем воля законодателя направлена на установление экономически обоснованного налогообложения.

В рассматриваемом случае судом апелляционной инстанции установлено, что ООО "Сапфир", ООО "Диамант" и ООО "Топаз" в период применения УСН понесли расходы на приобретение основных средств; ООО "Сапфир", ООО "Диамант" и ООО "Топаз" перешли с 01.01.2021 с УСН на общую систему налогообложения; остаточная стоимость основных средств определена налогоплательщиками в размере неучтенных в период применения ими УСН расходов на приобретение основных средств; повторность учета спорных расходов отсутствует.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу, что ООО "Сапфир", ООО "Диамант" и ООО "Топаз" вправе были уменьшить признанный им доход на соответствующие суммы амортизации по объектам основных средств.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции правомерно признал недействительными оспариваемые решения инспекций N N 4 и 8.

Доводы кассационной жалобы сводятся к изложению обстоятельств дела, которые получили надлежащую правовую оценку суда апелляционной инстанции и мотивированно отклонены, не подтверждают нарушений судами норм материального и (или) процессуального права, основаны на неверном толковании положений законодательства, фактически направлены на переоценку выводов суда апелляционной инстанции и не являются достаточным основанием для отмены (изменения) принятого им судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции (часть 4 статьи 288 АПК РФ), судом кассационной инстанции не установлено.

Оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление от 18.12.2023 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А46-31/2023 (с учетом определения об исправлении описок, арифметических ошибок от 10.01.2024) оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.