Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12 февраля 2024 г. N Ф04-6983/23 по делу N А70-23202/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 февраля 2024 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Алексеевой Н.А.

судей Буровой А.А.

Чапаевой Г.В.

рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 на постановление от 14.09.2023 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Иванова Н.Е, Лотов А.Н., Шиндлер А.) по делу N А70-23202/2022 Арбитражного суда Тюменской области по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кристалл" (625041, город Тюмень, улица Барнаульская, дом 71, строение 10, помещение 13, этаж 1, ОГРН 1147232056718, ИНН 7203330656) к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 (625009, город Тюмень, улица Товарное шоссе, дом 15, ОГРН 1047200671880, ИНН 7203000979) о признании недействительным решения в части.

Другое лицо, участвующее в деле, - временный управляющий общества с ограниченной ответственностью "Кристалл" Зайнуллина Дина Артуровна (625048, Тюменская область, город Тюмень).

В судебном заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Кристалл" - Ахеева М.В. по доверенности от 26.10.2022, Смирнова А.Г. по доверенности от 26.10.2022;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 - Муравская Э.М. по доверенности от 21.12.2023, Рощина Л.В. по доверенности от 13.12.2023, Суханова Т.Н. по доверенности от 15.01.2024.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Кристалл" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 16.05.2022 N 13-2-46/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение инспекции; в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - управление)) в части обязания уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2018, 2019, 2020 годы в общей сумме 154 360 206 руб., по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2020 год в общей сумме 550 014 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 54 410 руб., пени по статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) в сумме 26 510 950 руб. 96 коп., штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса в сумме 30 992 926 руб., по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса в сумме 13 036 591 руб. 03 коп., по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса в сумме 40 500 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена временный управляющий общества с ограниченной ответственностью "Кристалл" Зайнуллина Дина Артуровна.

Решением от 22.06.2023 Арбитражного суда Тюменской области в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением от 14.09.2023 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено; заявленные обществом требования удовлетворены частично; признано недействительным решение инспекции в части доначисления НДС в размере 550 014 руб., налога на прибыль организаций в размере 154 360 206 руб., налога на имущество в размере 54 410 руб., начисления пени в размере 26 510 950,96 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса, в размере 30 992 926 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса, в размере 13 036 591,03 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса, в размере 7 000 руб.; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе, поданной в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, инспекция просит отменить указанное постановление апелляционного суда в части удовлетворения заявленных требований, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, неполное выяснение имеющих значение для дела обстоятельств, и оставить в силе решение суда первой инстанции.

По мнению подателя кассационной жалобы, метод распределения затрат общества и действия по увеличению сумм арендных платежей, использование вексельной формы расчета по обязательствам позволили обществу необоснованно увеличить затраты на арендные платежи, которые включены в состав расходов на строительство многоквартирных домов, тем самым уменьшить экономию, соответственно сумму налога, подлежащую исчислению с суммы экономии.

Общество в отзыве на кассационную жалобу ссылается на законность и обоснованность принятого судебного акта, просит оставить его без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Поскольку доводы кассационной жалобы свидетельствуют о несогласии инспекции с оспариваемыми судебными актами в части признании недействительным ее решения, суд округа согласно части 1 статьи 286 АПК РФ проверяет состоявшиеся судебные акты в этой части.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, отзыве на нее и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции считает, что оспариваемые судебные акты подлежат отмене в части.

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, общество в 2018-2020 годах являлось застройщиком многоквартирных жилых домов в составе проекта: "Жилые дома ГП-1.1, ГП-1.2, ГП-3.1, ГП-3.2, ГП-3.3 жилые дома с размещением на нижних этажах нежилых помещений ГП-2.1, ГП-2.2 и паркинги ГП-4.1, ГП-4.2 по адресу: город Тюмень, объездная дорога "Тюмень-Омск", микрорайон "Тюменский", осуществляющим строительство за счет денежных средств от дольщиков по договорам долевого участия с физическим лицами и индивидуальными предпринимателями.

Денежные средства для строительства привлекались, в том числе посредством агента - общества с ограниченной ответственностью Управляющая компания "Сервис-ТИС" (далее - ООО УК "Сервис-ТИС") на основании агентского договора от 01.08.2026.

Земельный участок с кадастровым номером 72:17:1313001:176, на котором обществом построены и введены в эксплуатацию 7 жилых домов (МКД) и 2 паркинга, находится в аренде у общества по договорам аренды от 17.12.2012 и от 20.05.2016, заключенным с собственником земельного участка обществом с ограниченной ответственностью "Новатор" (далее - ООО "Новатор").

В отношении общества проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

В проверяемый период общество находилось на упрощенной системе налогообложения (далее - УСН).

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией анализировались данные о фактической себестоимости построенных обществом объектов в составе проекта: "Жилые дома ГП-1.1, ГП-1.2, ГП-3.1, ГП-3.2, ГП-3.3 жилые дома с размещением на нижних этажах нежилых помещений ГП-2.1, ГП-2.2 и паркинги ГП-4.1, ГП-4.2 по адресу: город Тюмень, объездная дорога "Тюмень-Омск", микрорайон "Тюменский", а также расходование денежных средств, полученных застройщиком от участников долевого строительства, в том числе на оплату арендной платы за земельный участок.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 16.05.2022 N 13-2-46/10 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 30 992 929 руб., по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса за непредставление деклараций в виде штрафа в сумме 23 244 694,56 руб., по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса за непредставление документов в виде штрафа в сумме 44 300 руб. (на основании статей 112, 114 Налогового кодекса штрафные санкции снижены в два раза).

Этим же решением обществу доначислены 550 014 руб. НДС, 154 360 206 руб. налога на прибыль организаций, 54 410 руб. налога на имущество, соответствующие суммы пени на них.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о том, что взаимозависимость общества и ООО УК "Сервис-ТИС", ООО "Новатор", имеющих одного учредителя Беличенко В.А., являющегося также руководителем общества, и использование обществом вексельной "схемы" расчетов по арендным платежам, а также метод распределения затрат общества по арендным платежам на построенные объекты повлекли неправомерное сохранение обществом права на применение УСН и неуплату обществом налогов.

Решением управления от 28.07.2022 N 835 решение инспекции отменено в части штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса за непредставление в установленный срок декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 год в сумме 10 206 574,35 руб., в части штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса за непредставление в установленный срок декларации по налогу на имущество организаций за 2018 год в сумме 1 529,18 руб., в части штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса в сумме 3 800 руб.

Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о соответствии оспариваемого решения инспекции налоговому законодательству и отсутствии нарушений прав и законных интересов общества.

Изменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции исходил из того, что общество правомерно использовало методику распределения затрат на объекты строительства, предусмотренную его учетной политикой; инспекцией необоснованно исключены из расходов общества при определении объекта налогообложения в связи с УСН расходы по уплате арендной платы за земельные участки путем передачи векселей; инспекция неправомерно привлекла общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса в части штрафа в сумме 7 000 руб.

Суд округа поддерживает выводы суда апелляционной инстанции относительно правомерности применения обществом пункта 4.7 учетной политики при распределении арендной платы на объекты строительства исходя из следующего.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично определять ее эффективность и целесообразность.

Налоговое законодательство исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики (пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса).

Как неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (постановление от 24.02.2004 N 3-П, определение от 26.03.2020 N 544-О).

Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов, исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 N 11542/07).

Исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, апелляционный суд обоснованно признал правомерным применение обществом пункта 4.7 учетной политики общества на 2018-2019 годы о распределении арендной платы на объекты строительства пропорционально количеству квадратных метров в конкретном строящемся объекте и общей площади квадратных метров объектов, строительство которых фактически ведется на данных земельных участках по состоянию на последнюю дату каждого квартала (или иного периода), за который начисляется арендная плата.

При этом апелляционный суд верно указал, что паркинги подлежат учету в расчетах распределения арендной платы на объекты строительства

Вопреки доводам инспекции, апелляционный суд правильно счел, что доля расходов по аренде земельных участков, приходящихся на паркинги, подлежит определению исходя из фактической занимаемой ими площади согласно проектной документации в общей площади земельного участка.

Оснований применять иную методику распределения затрат по арендной плате на объекты строительства у инспекции не имелось, поскольку инспекцией не представлены доказательства несоответствия пункта 4.7 учетной политики общества на 2018-2019 годы действующим нормативным правовым актам.

Доказательств, свидетельствующих о том, что применяемая обществом методика распределения затрат является "схемой" уклонения от налогообложения, нарушает порядок налогообложения и не соответствует бухгалтерскому учету, инспекцией в нарушение статьи 65 АПК РФ не представлено.

Признавая неправомерными выводы инспекции относительно произведенных обществом расчетов по уплате арендной платы векселями (исключении из расходов оплату векселями), апелляционный суд исходил из того, что в качестве оплаты арендной платы общество предоставило арендодателю ООО "Новатор" векселя ООО УК "Сервис-ТИС", при этом инспекцией не доказано, что взаимозависимость общества, ООО "УК Сервис-ТИС" и ООО "Новатор" каким-либо образом повлияла на исполнение обязательств сторонами договора аренды земельного участка и направлена на уход от налогообложения общества, учитывая, что размер арендной платы и фактические арендные правоотношения инспекцией не оспорены и не опровергнуты.

Вместе с тем апелляционный суд не учел следующее.

Положения частей 1 и 2 статьи 8, частей 1 и 2 статьи 9 АПК РФ конкретизируют закрепленный статьей 123 (часть 3) Конституции Российской Федерации принцип осуществления судопроизводства на основе состязательности и равноправия сторон.

Из содержания статей 8, 9 АПК РФ следует, что суд обязан создать сторонам равные условия для реализации ими своих процессуальных прав (в том числе на представление доказательств) в состязательном процессе и не вправе своими действиями ставить какую-либо из сторон в преимущественное положение, равно как и умалять права одной из сторон.

В силу части 7 статьи 71, пункта 2 части 4 статьи 170 АПК РФ результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил доводы лиц, участвующих в деле, приведенные в обоснование их требований и возражений.

Во взаимосвязи с частью 4 статьи 170 АПК РФ положения статьи 71 АПК РФ призваны обеспечить в условиях действия принципа состязательности установление действительных обстоятельств конкретного дела и вынесение арбитражным судом законного и обоснованного решения (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 30.11.2021 N 2491-О).

В нарушение приведенных норм процессуального права суд апелляционной инстанции уклонился от исследования доводов инспекции о том, что переданные в оплату арендной платы векселя ничем не обеспечены, векселедателем является ООО УК "Сервис-ТИС", которое получает доход исключительно за оказание услуг в рамках агентского договора по получению и передаче денежных средств от дольщиков застройщику (обществу); взаимозависимость с ООО "УК Сервис-ТИС" и ООО "Новатор" позволяет обществу получать необоснованную налоговую выгоду, используя при оплате арендной платы необеспеченные векселя.

Данный довод не был предметом исследования и суда первой инстанции.

Поскольку суды в нарушение статьи 71, части 1 статьи 168 и части 4 статьи 170 АПК РФ не дали оценки доводам и доказательствам, имеющим существенное значение для правильного разрешения спора, обжалуемые судебные акты на основании части 1 статьи 288 АПК РФ подлежат отмене в части признания недействительным решения инспекции о доначислении НДС в размере 550 014 руб., налога на прибыль организаций в размере 154 360 206 руб., налога на имущество в размере 54 410 руб., начисления пени в размере 26 510 950,96 руб. привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса, в размере 30 992 926 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса, в размере 13 036 591,03 руб..

Учитывая, что для принятия обоснованного и законного судебного акта требуется исследование и оценка представленных в материалы дела доказательств, установление всех имеющих значение для данного дела обстоятельств, что невозможно в арбитражном суде кассационной инстанции в силу его полномочий, дело в отмененной части подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции (пункт 3 части 1 статьи 287 АПК РФ).

При новом рассмотрении дела суду необходимо установить и исследовать все существенные для рассмотрения настоящего спора обстоятельства, дать оценку всем доводам общества и инспекции, а также представленным в материалы дела доказательствам, принять законный и обоснованный судебный акт.

По эпизоду признания недействительным оспариваемого решения в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 7 000 руб. за 70 документов суд округа не усматривает оснований для отмены (изменения) постановления от 14.09.2023 Восьмого арбитражного апелляционного суда.

Исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции обоснованно счел, что у инспекции отсутствовали правовые основания для привлечения общества к налоговой ответственности по пункту статьи 126 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 7 000 руб.

При этом апелляционный суд исходил из недопустимости привлечения к налоговой ответственности за непредставление документов, не указанных в требовании либо отсутствующих у общества, либо за непредставление которых общество ранее было привлечено к налоговой ответственности (повторность).

Доводы кассационной жалобы по данному эпизоду сводятся к изложению обстоятельств дела, которые получили надлежащую правовую оценку суда апелляционной инстанции, не опровергают, не подтверждают нарушений судом норм материального и (или) процессуального права, фактически направлены на переоценку выводов суда.

Переоценка доказательств и установленных апелляционным судом фактических обстоятельств дела не входит в компетенцию суда кассационной инстанции (статья 286 АПК РФ, абзац 2 пункта 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции").

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 22.06.2023 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 14.09.2023 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-23202/2022 в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 от 16.05.2022 N 13-2-46/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения о доначислении налога на добавленную стоимость в размере 550 014 руб., налога на прибыль организаций в размере 154 360 206 руб., налога на имущество в размере 54 410 руб., начисления пени в размере 26 510 950,96 руб. привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в размере 30 992 926 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в размере 13 036 591,03 руб. отменить.

В этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тюменской области.

В остальной части постановление от 14.09.2023 Восьмого арбитражного апелляционного суда по указанному делу оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.