Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 6 октября 2023 г. N Ф04-4747/23 по делу N А27-20176/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 03 октября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 октября 2023 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Алексеевой Н.А.

Дружининой Ю.Ф.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Нигматулиной А.Ю. рассмотрел с использованием системы веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел" (онлайн-заседания) кассационную жалобу публичного акционерного общества "Высочайший" на решение от 03.04.2023 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Гисич С.В.) и постановление от 26.06.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Бородулина И.И., Кривошеина С.В., Павлюк Т.В.) по делу N А27-20176/2022 по заявлению публичного акционерного общества "Высочайший" (666902, Иркутская область, г. Бодайбо, ул. Березовая, 17, ОГРН 1023800732878, ИНН 3802008553) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (650024, Кемеровская область-Кузбасс, г. Кемерово, ул. Глинки, 19, ОГРН 1044205091435, ИНН 4205035918) о признании недействительным решения от 26.05.2022 N 3 в части.

В судебном заседании присутствовали представители:

от публичного акционерного общества "Высочайший" - Кудряшов Д.А. по доверенности от 08.06.2023 (в онлайн-режиме посредством использования информационной системы "Картотека арбитражных дел"), Кирушев И.С. по доверенности 24.04.2023, Барских Д.В. по доверенности от 24.04.2023;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 - Ихсанов Р.М. по доверенности от 14.12.2022 (в онлайн-режиме посредством использования информационной системы "Картотека арбитражных дел"), Шариков А.В. по доверенности от 10.01.2023 (в онлайн-режиме посредством использования информационной системы "Картотека арбитражных дел").

Суд установил:

публичное акционерное общество "Высочайший" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - налоговый орган, инспекция) от 26.05.2022 N 3 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 182 701 361 руб. и пени в размере 45 932 054,04 руб.

Решением от 03.04.2023 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 26.06.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленного требования отказано.

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В приобщении отзыва инспекции отказано в связи с отсутствием доказательств его заблаговременного направления участвующим в споре лицам (статья 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

До рассмотрения кассационной жалобы от общества поступило ходатайство об отложении судебного заседания в связи с необходимостью ознакомления с представленным налоговым органом отзывом на кассационную жалобу.

Суд кассационной инстанции, рассмотрев заявленное ходатайство, с учетом мнения представителя налогового органа, отказал в его удовлетворении ввиду отсутствия оснований для отложения судебного разбирательства по делу, предусмотренных статьей 158 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы кассационной жалобы, кассационная инстанция не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении общества, по результатам которой принято решение от 26.05.2022 N 3 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением обществу доначислены налог на прибыль в сумме 183 002 105 руб., налог на добычу полезных ископаемых в сумме 512 922 руб., начислены соответствующие суммы пени.

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 06.09.2022 N 05-16/13751 решение инспекции частично отменено, сумма доначисленного налога на прибыль составила 182 701 361 руб., сумма пени - 45 932 054,04 руб. (из суммы внереализационных доходов исключена сумма расходов на услуги охраны).

Решением Федеральной налоговой службы от 19.12.2022 N КЧ-3-9/14245@ решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Применительно к доводам кассационной жалобы основанием для доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени послужил вывод налогового органа о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль в результате невключения в состав внереализационных доходов суммы компенсации расходов, связанных с проведением геологоразведочных работ, полученной от общества с ограниченной ответственностью "Горнорудная компания "Угахан" (далее - ООО "УГРК", дочерняя компания) в рамках соглашения. По мнению инспекции, денежные средства в виде компенсации затрат от дочерней компании получены обществом в счет встречного предоставления результатов геологоразведочных работ - подготовленного для добычи золота лицензионного участка, следовательно, спорная сделка не является безвозмездной и положения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) к ней не применимы.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 32, 38, 39, 247, 248, 251, 252, 261, 325 НК РФ, статей 328, 423 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах), пришли к выводам о соответствии принятого налоговым органом решения нормам действующего законодательства, отсутствии нарушений прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

В целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

К доходам, учитываемым при налогообложении прибыли, относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы (статья 248 НК РФ).

Статьей 251 НК РФ установлены доходы, не учитываемые при определении налоговой базы. Так, в силу подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно, от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации и на день передачи имущества получающая организация владеет на праве собственности указанным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде).

Согласно пункту 1 статьи 261 НК РФ расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера, проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин.

Пунктом 2 статьи 261 НК РФ предусмотрено, что расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные после введения в действие настоящей главы, подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с настоящей главой, если источником их финансирования не являются средства бюджета и (или) средства государственных внебюджетных фондов.

При переходе (передаче) в соответствии с законодательством Российской Федерации права пользования участком (участками) недр к третьему лицу расходы на освоение природных ресурсов, фактически осуществленные налогоплательщиком - прежним владельцем лицензии, учитываются им в порядке, установленном статьей 325 НК РФ (пункт 6 статьи 325 НК РФ).

Согласно абзацу 7 статьи 17.1 Закона о недрах право пользования участком недр переходит к другому субъекту предпринимательской деятельности при передачи права пользования участком недр юридическим лицом - пользователем недр, являющимся основным обществом, юридическому лицу, являющемуся его дочерним обществом, передачи права пользования участком недр юридическим лицом - пользователем недр, являющимся дочерним обществом, юридическому лицу, являющемуся его основным обществом, если юридическое лицо, которому передается право пользования недрами, возникло в соответствии с законодательством Российской Федерации, отвечает требованиям, предъявляемым к пользователю недр законодательством Российской Федерации, и такому юридическому лицу передано имущество, необходимое для осуществления деятельности, указанной в лицензии на пользование недрами, в том числе из состава имущества объектов обустройства в границах участка недр.

Судами установлено, что обществу выдана лицензия ИРК02727БР на пользование недрами с целевым назначением и видами работ: геологическое изучение, разведка и добыча рудного золота.

В течение 2010-2013 годов обществом на лицензионном участке в соответствии с "Проектом на проведение разведочных работ на рудное золото на участке "Верхне-Угаханский в Бодайбинском районе Иркутской области" проведены геологоразведочные работы, в результате которых установлены закономерности размещения золотого оруденения, оконтурены рудные залежи, выполнено технико-экономическое обоснование кондиций и подсчет запасов.

Протоколом ГКЗ Роснедр от 24.10.2014 N 3892 утверждены и поставлены на государственный баланс запасы рудного золота по состоянию на 01.01.2014.

В 2014-2016 годах в рамках утвержденного и прошедшего обязательную экспертизу "Дополнения к Проекту на проведение разведочных работ на рудное золото на участке "Верхне-Угаханский в Бодайбинском районе Иркутской области" обществом проведены дополнительные геологоразведочные работы с целью уточнения горнотехнических условий отработки месторождения, а именно: работы по проходке трех траншей с целью уточнения горнотехнических условий отработки месторождения, изучения распределения золота, морфологии и параметров рудных тел.

12.10.2016 в лицензию ИРК02727БР внесены изменения, в том числе: целевое назначение и виды работ "для геологического изучения, включающего поиски и оценку месторождений полезных ископаемых, разведки и добычи полезных ископаемых, в том числе использования отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств"; участок недр имеет статус "горного отвода".

Согласно протоколу ЦКР-ТПИ Роснедр от 18.10.2016 N 232/16-стп обществом в установленном порядке согласована проектная документация "Технический проект разработки месторождения "Угахан", предусматривающая добычу золотосодержащих руд с 2017 по 2028 годы.

Впоследствии обществом принято решение о дальнейшей реализации проекта по добыче полезного ископаемого на данном лицензионном участке на базе вновь создаваемого 100% дочернего общества - ООО "УГРК" с переоформлением на него лицензии в порядке, установленном Законом о недрах.

На основании приказа Иркутскнедра от 29.03.2017 N 220 лицензия ИРК02727БР переоформлена на лицензию ИРК03405БР на нового недропользователя - дочернюю компанию общества - ООО "УГРК".

Поскольку переоформление лицензии происходило на основании абзаца 7 части 1 статьи 17.1 Закона о недрах, общество по договорам купли-продажи, актам приема-передачи имущества также передало ООО "УГРК" имущество, необходимое для осуществления работ по указанной лицензии.

Учитывая, что на момент переоформления лицензии общество понесло расходы на проведение предусмотренных лицензией геологоразведочных работ на участке недр "Верхне-Угаханский" во исполнение положений дополнения к первичному проекту на проведение разведочных работ на рудное золото на участке "Верхне-Угаханский" в сумме 1 037 798 293,73 руб., между обществом и ООО "УГРК" было заключено соглашение о компенсации затрат от 14.12.2017 N 1869-2017-10 (далее - соглашение).

В соответствии с пунктами 2.1, 2.2, 3.1 соглашения, поскольку общество владело лицензией ИРК02727БР и произвело расходы, связанные с проведением геологоразведочных работ в соответствии с проектной документацией "Дополнения к Проекту на проведение разведочных работ на рудное золото на участке "Верхне-Угаханский в Бодайбинском районе Иркутской области" в период действия лицензии, ООО "УГРК" обязуется компенсировать обществу данные расходы в размере 1 037 798 293,73 руб.

В ходе налоговой проверки инспекция, установив, что в проверяемом периоде обществом в соответствии со статьей 261 НК РФ расходы на проведение геологоразведочных работ были учтены в составе косвенных расходов по статье "Геологоразведочные работы", однако полученные от ООО "УГРК" по соглашению денежные средства в размере 1 037 798 294 руб. в виде компенсации названных затрат в составе внереализационных доходов не отражены, пришла к выводу о занижении налоговой базы по налогу на прибыль, в связи с чем произвела доначисление налога на прибыль.

Общество в опровержении доводов инспекции о необходимости учета спорных денежных средств в составе внереализационных доходов указывало на то, что стороны, заключая соглашение, фактически перераспределили финансовые ресурсы способом, который по своему экономическому и юридическому содержанию аналогичен оказанию финансовой помощи между дочерним и основным обществами в пределах одной группы лиц; факт встречного предоставления по сделки отсутствует.

Исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, доводы и возражения сторон, проанализировав условия соглашения, договоров купли-продажи, актов приема-передачи имущества и иных документов, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о доказанности налоговым органом факта занижения обществом внереализационных доходов на сумму компенсации затрат на проведение геологоразведочных работ, полученной от дочерней компании в счет встречного предоставления, которым выступают результаты геологоразведочных работ в виде подготовленного для промышленной эксплуатации лицензионного участка (горного отвода) недр "Верхне-Угаханский".

При этом судами учтено, что на момент переоформления лицензии обществом были завершены неразрывно связанные с последующим освоением лицензионного участка поисковооценочные и разведочные работы, утверждены запасы золотосодержащих руд, месторождение подготовлено к промышленному освоению, участок недр имеет статус "горного отвода".

Результаты осуществленных геологоразведочных работ имеют материальное выражение, направлены на доведение лицензионного участка до состояния пригодного для его промышленной эксплуатации по добыче полезных ископаемых и неразрывно связаны с лицензионным участком недр. В свою очередь, подрядные работы были непосредственно связаны с геологоразведочными работами.

Какие-либо основания для утверждения о том, что результаты выполненных подрядных работ были потреблены обществом при осуществлении деятельности на основе лицензии, отсутствуют.

Таким образом, как установлено судами, при переоформлении лицензии обществом в адрес ООО "УГРК" был передан не только лицензионный участок, но и результаты геологоразведочных работ в виде подготовленного для промышленной эксплуатации лицензионного участка (горного отвода) недр "Верхне-Угаханский".

Фактически ООО "УГРК", получив горный отвод, полностью подготовленный к добыче угля, не понесет в будущем расходы на геологоразведочные работы, произведенные заявителем и компенсированные по спорному соглашению, что подтверждается, в том числе условиями пользования недрами по лицензии ИРК03405БР для ООО "УГРК".

Так, условиями пользования недрами по названной лицензии установлено только одно обязательство - срок ввода месторождения в разработку (эксплуатацию) не позднее 10.08.2019; обязательств по подготовке проектной документации, ведению геологоразведочных работ, постановке запасов полезных ископаемых на государственный баланс запасов не предусмотрено.

То обстоятельство, что утвержденные ранее запасы на данном лицензионном участке недр не изменились по результатам геологоразведочных работ по дополнению к проекту на 2014-2016 годы, вопреки доводам общества, не имеет значения, поскольку отрицательный результат в виде неустановления новых запасов также является результатом геологоразведочных работ.

Ссылки заявителя на отсутствие между сторонами акта приема-передачи имущества/результатов выполненных геологоразведочных работ к соглашению, заключение соглашение позднее даты переоформления лицензии, как верно отмечено судами, не опровергают факт наличия встречного обеспечения.

Фактическая передача результатов геологоразведочных работ произошла в период переоформления лицензии дочернему предприятию ООО "УГРК" вместе с самим лицензионным участком, на котором размещены результаты геологоразведочных работ. При этом иное имущество (в том числе и проектная документация) от заявителя к новому недропользователю передавалось постепенно в течение 2017 года.

Довод общества относительно того, что доход в виде компенсации затрат не подлежит обложению налогом на прибыль, со ссылкой на подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, был предметом рассмотрения судов и отклонен как основанный на неверной квалификации правовой природы указанного дохода.

Как указано судами, общество, понесшее расходы на проведение спорных работ и отразившее такие расходы в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль, получив от ООО "УГРК" компенсацию этих расходов, должно было отразить сумму компенсации в качестве внереализационного дохода, который не освобождается от налогообложения. При той модели, которую определило общество, на его стороне возникает необоснованная налоговая выгода в виде неполной уплаты налога на прибыль.

Отражение дочерней компанией суммы, выплаченной им компенсации, при исчислении налога на прибыль, как обоснованно отмечено судами, не имеет значения для решения вопроса о доначислении налоговых обязательств общества, поскольку заявитель и ООО "УГРК" являются самостоятельными плательщиками налога на прибыль организаций.

Ссылка заявителя на неправомерное неприменение налоговым органом и судами положений подпункта 2 пункта 4 статьи 271 НК РФ отклоняется судом округа как несостоятельная, поскольку в рассматриваемом случае по результатам исследования представленных в дело доказательств не установлен безвозмездный характер спорной сделки.

В целом доводы общества (в том числе об особом порядке передачи государством земельных участков, на которых были произведены геологоразведочные работы, особом статусе этих участков) не опровергают выводы судов первой и апелляционной инстанций по существу спора.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, выводы судов соответствуют обстоятельствам по делу и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 03.04.2023 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 26.06.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-20176/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.