Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 5 сентября 2023 г. N Ф04-3653/23 по делу N А70-17654/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 29 августа 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 сентября 2023 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Алексеевой Н.А.

судей Чапаевой Г.В.

Шохиревой С.Т.

рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Курган-Строй" на решение от 24.01.2023 Арбитражного суда Тюменской области (судья Безиков О.А.) и постановление от 31.05.2023 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Лотов А.Н., Рыжиков О.Ю., Шиндлер Н.А.) по делу N А70-17654/2022 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Курган-Строй" (625062, Тюменская область, город Тюмень, Червишевский тракт, дом 23, строение 3, офис 102, ОГРН 1174501000761, ИНН 4501212814) к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 (625009, Тюменская область, город Тюмень, улица Товарное шоссе, дом 15, ОГРН 1047200671880, ИНН 7203000979) о признании недействительным решения.

Другое лицо, участвующее в деле, - Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (625009, Тюменская область, город Тюмень, улица Товарное шоссе, дом 15, ОГРН 1047200667051, ИНН 7204087130).

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Курган-Строй" - Слепова Н.Б. по доверенности от 24.04.2023;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 и Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области - Муравская Э.М. по доверенностям от 20.12.2022 и 22.12.2022, соответственно.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Курган-Строй" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 (далее - инспекция) от 24.02.2022 N 1209 (далее - решение инспекции).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - управление).

Решением от 24.01.2023 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 31.05.2023 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленного требования отказано.

В кассационной жалобе, поданной в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, общество просит отменить указанные судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм права, несоответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования.

По мнению подателя кассационной жалобы, материалами дела подтверждается наличие реальных финансово-хозяйственных операций между обществом и обществами с ограниченной ответственностью "Совхоз "Прогресс" (далее - ООО "Совхоз "Прогресс"), "Тюменская строительная компания" (далее - ООО "ТСК") и "Вершина" (далее - ООО "Вершина"); заявленная к вычету в 3 квартале 2020 года сумма налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по взаимоотношениям с ООО "Совхоз "Прогресс" восстановлена обществом в 4 квартале 2022 года, доначисление НДС за проверяемый период повлечет двойное налогообложение для общества.

Инспекция и управление в отзыве на кассационную жалобу ссылаются на законность и обоснованность принятых судебных актов, просят оставить их без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, отзыве на нее, возражениях общества на отзыв и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, по результатам камеральной налоговой проверки представленной обществом уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2020 года инспекцией принято решение от 24.02.2022 N 1209 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) за умышленную неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 7 982 513,20 руб.

Этим же решением обществу доначислен НДС в размере 19 956 283 руб. и соответствующая сумма пени на него.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о нарушении обществом пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса в результате умышленного искажения фактов хозяйственной жизни, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, с целью неправомерного включения в состав налоговых вычетов сумм НДС по хозяйственным операциям с участием ООО "Совхоз "Прогресс", ООО "Вершина", ООО "ТСК" при отсутствии их реальности.

Решением управления от 27.05.2022 N 560 решение инспекции оставлено без изменения.

Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о соответствии оспариваемого решения инспекции налоговому законодательству и отсутствии нарушений прав и законных интересов общества.

Оставляя без изменения обжалуемые судебные акты, суд кассационной инстанции исходит из доводов кассационной жалобы и конкретных обстоятельств рассматриваемого спора.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, статье 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23, пункту 1 статьи 45 Налогового кодекса каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги и сборы.

На основании положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Исходя из взаимосвязанных положений статей 169, 171 и 172 Налогового кодекса основанием для вычета по НДС является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры. Из данных правовых норм также следует, что при соблюдении налогоплательщиком предусмотренных законодательством требований ему не может быть отказано в праве на вычет сумм НДС.

Поскольку вычеты по НДС влекут уменьшение размера налоговой обязанности и являются формами налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

При оценке обоснованности налоговой выгоды согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальности хозяйственных операций.

В силу правовых позиций Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформированных в пунктах 4, 9 и 11 постановления N 53, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности; если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано; признание налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

По эпизоду взаимоотношений общества с ООО "Совхоз "Прогресс".

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2020 года, а также в книге покупок (раздел 8) обществом заявлены налоговые вычеты по взаимоотношениям с ООО "Совхоз "Прогресс" в размере 131 014 000 руб. (в т.ч. НДС - 21 569 000 руб.) по счетам-фактурам: от 10.09.2020 N 2 на сумму 45 402 000 руб. (в т.ч. НДС - 7 567 000 руб.), от 22.09.2020 N 3 на сумму 84 012 000 руб. (в т.ч. НДС - 14 002 000 руб.).

Указанные счета-фактуры выставлены на основании договоров купли-продажи недвижимого имущества от 10.09.2020, от 22.09.2020, в рамках которых ООО "Совхоз "Прогресс" реализовало обществу следующее имущество: административное здание, нежилое, 3-этаж, кадастровый номер 72:13:0101036:109; гараж 1 этаж, кадастровый номер 72:13:0101036:115; земельные участки сельскохозяйственного назначения (разрешенное использование: под производственные помещения, под административным зданием, для сельскохозяйственного использования); автогаражи; весовая; здания кормоцехов; здание МТМ; здание нефтебазы; здание проходной; здание птицеферм; здание столярного цеха; здание убойного цеха; здание утильцеха; здание ЦПФ; склад запчастей (арочник); склад стройматериалов; буровые скважины; внутрицеховый газопровод; водонапорная башня; водопровод; газовая котельная; подводящий газопровод; теплотрасса; электролиния.

При этом постановлениями судебного пристава-исполнителя от 06.08.2019 был объявлен запрет на совершение регистрационных действий, действий по исключению из государственного реестра, а также регистрации ограничений и обременении в отношении земельных участков, административного здания, здания гаража, котельной ООО "Совхоз "Прогресс".

Актом о наложении ареста (описи имущества) от 15.10.2019 названное имущество арестовано, указанные документы получены руководителем ООО "Совхоз Прогресс" лично под подпись 15.10.2019.

Решением от 03.06.2020 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 18.09.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-21278/2019, заявление судебного пристава-исполнителя об обращении взыскания на недвижимое имущество ООО "Совхоз "Прогресс" (здание нежилое (административное здание), кадастровый номер объекта 72:13:0101036:109, площадь 892,90 кв.м, адрес (местоположение) объекта: Тюменская область, Омутинский район, село Омутинское, улица Советская, 253; здание нежилое (гараж), кадастровый номер объекта 72:13:0101036:115, площадь 127,70 кв.м, адрес (местоположение) объекта: Тюменская область, Омутинский район, село Омутинское, улица Советская, 253, строение 1; земельный участок (под административное здание), кадастровый номер объекта 72:13:0101030:4, площадь 3 153,00 кв.м, адрес (местоположение) объекта: Тюменская область, Омутинский район, село Омутинское, улица Советская, 253; земельный участок (для сельскохозяйственного использования), кадастровый номер объекта 72:13:0104001:859, площадь 579 754,00 кв.м, адрес (местоположение) объекта: Тюменская область, Омутинский район, в 250 м восточнее АЗС N 60 "Газпромнефть-Тюмень"; земельный участок (для сельскохозяйственного использования), кадастровый номер объекта 72:13:0104001:860, площадь 117 934,00 кв.м, адрес (местоположение) объекта: Тюменская область, Омутинский район, севернее АЗС N 60 "Газпромнефть-Тюмень") удовлетворено, имущество в соответствии с Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве" реализовано на торгах и 28.12.2020 сумма 6 238 881,66 руб. от его продажи поступила на депозитный счет подразделения службы судебных приставов.

Определением от 24.01.2022 Арбитражного суда Тюменской области по делу N А70-18630/2020 о несостоятельности (банкротстве) ООО "Совхоз "Прогресс" удовлетворены требования конкурсного управляющего, признаны недействительными сделки по купле-продаже недвижимого имущества от 10.09.2020 и 22.09.2020 и применены последствия недействительности сделки, возвращены в конкурсную массу 36 объектов, реализованных по договору купли-продажи от 22.09.2020.

Исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, принимая во внимание положения пункта 2 статьи 8.1 Гражданского кодекса Российской Федерации, части 4 статьи 80 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве", постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 17.11.2015 N 50 "О применении судами законодательства при рассмотрении некоторых вопросов, возникающих в ходе исполнительного производства", суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованным выводам о доказанности инспекцией недостоверности представленных обществом документов для получения вычетов по НДС по финансово-хозяйственным операциям с ООО "Совхоз "Прогресс", поскольку установленные обстоятельства в совокупности подтверждают факт совершения формальных сделок исключительно с целью вывода имущества ООО "Совхоз "Прогресс" (имеет признаки преднамеренного банкротства, в том числе по причине совершения сделок с аффилированными лицами в целях вывода имущества; дело N А70-18630/2020) и создания для общества условий в целях получения вычетов по НДС.

При этом судами первой и апелляционной инстанций также учтено, что по договору купли-продажи от 22.09.2020 ООО "Совхоз "Прогресс" реализовало обществу объекты недвижимого имущества при отсутствии документов, подтверждающих право собственности на эти объекты и постановку их на кадастровый учет; общество не произвело оплату по договорам купли-продажи от 10.09.2020 и от 22.09.2020, а ООО "Совхоз "Прогресс" не обращалось с исковыми заявлениями о взысканий задолженности по указанным договорам, несло расходы по содержанию объектов недвижимости со 2 квартала 2020 года по 1 квартал 2021 года.

Судами отмечено многократное завышение стоимости имущества по договору купли-продажи от 10.09.2020 по сравнению с кадастровой и оценочной стоимостью объектов (отчет от 30.07.2020 N 3373/20 об оценке рыночной стоимости арестованного имущества), что свидетельствует о невыгодных условиях сделки и отсутствии деловой цели.

Договоры купли-продажи от 10.09.2020 и от 22.09.2020 заключены обществом в целях создания гостиничного комплекса, автокемпинга и другого, что противоречит назначению спорных земельных участков (для сельскохозяйственного использования).

Судами также приняты во внимание факты участия руководителя ООО "Совхоз "Прогресс" и учредителя общества в одной организации (общество с ограниченной ответственностью "СМУ-2") до октября 2018 года; идентичность IP-адреса, с которого контрагент и общество отправляют налоговые декларации по НДС.

С учетом изложенного у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали основания для признания недействительным оспариваемого решения инспекции по рассматриваемому эпизоду.

При отсутствии факта реальности спорных хозяйственных операций суд апелляционной инстанции обоснованно отклонил довод общества о наличии двойного налогообложения при восстановлении им в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2022 года спорной суммы НДС.

По эпизодам взаимоотношений с ООО "ТСК" и ООО "Вершина".

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что обществом с 2017 года заключены договоры на выполнение подрядных работ на объектах акционерного общества "Тюменьоблснабсбыт", обществ с ограниченной ответственностью "Массивстрой", "Дубынское".

За период с 1 по 4 кварталы 2019 года, 1, 2 и 4 кварталы 2020 года в книгах продаж и декларациях по НДС общество отразило выручку от реализации выполненных работ для указанных организаций в рамках договоров подряда на ремонт объектов заказчиков.

Исходя из анализа книги продаж по декларации по НДС за 3 квартал 2020 года общества и представленных документов выручка от реализации товаров (работ/услуг) приходится на заказчика - ООО "ТСК" в рамках договоров от 27.03.2020 на объектах обществ "Тюменьоблснабсбыт", "Массивстрой", "Дубынское".

В целях выполнения договоров, заключенных с ООО "ТСК" (заказчик), общество привлекло на субподрядные работы ООО "Вершина", которому передало объем работ в размере 100%.

В ходе налоговой проверки установлено, что ООО "Вершина" зарегистрировано 01.12.2015; руководителем/учредителем является Григорян А.С. (состоит в реестре массовых руководителей с 19.12.2020); сведения о среднесписочной численности за 2019 год представлены на 1 человека, справки по форме 6-НДФЛ за 12 месяцев 2020 года - на 1 человека; в 2018-2020 годы ООО "Вершина" находилось на общей системе налогообложения, последняя налоговая отчетность представлена за 4 квартал 2020 года по НДС с нулевыми показателями, налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2020 года представлена к уплате в размере 22 998 555 руб. (сумма не уплачена); иная налоговая отчетность за предыдущие налоговые периоды содержит нулевые показатели.

У ООО "Вершина" отсутствуют достаточные трудовые и управленческие ресурсы, основные средства, производственные активы, складские помещения, транспортные средства, необходимые для осуществления финансово-хозяйственной деятельности; отсутствует движение денежных средств по расчетным счетам.

Согласно показаниям допрошеннх свидетелей работы на объектах заказчиков были выполнены обществом самостоятельно до 3 квартала 2020 года.

Обществом не произведена оплата в адрес ООО "Вершина" за выполнение работ, отсутствует оплата от ООО "ТСК" в адрес общества, а ООО "ТСК" не получало оплату от заказчиков. В предыдущие периоды обществом самостоятельно выполнялись работы на объектах обществ "Дубынское", "Массивстрой", "Тюменьоблснабсбыт" без привлечения ООО "Вершина" и ООО "ТСК". В 2019-2020 годах общество получало денежные средства от названных заказчиков за выполнение работ на объектах.

Согласно актов выполненных работ между указанными заказчиками и ООО "ТСК" применен завышенный коэффициент, что приводит к увеличению цены за выполненные работы. В предыдущие периоды, когда работы напрямую выполнялись обществом без привлечения ООО "ТСК" и ООО "Вершина" коэффициент не был завышен.

В ходе налоговой проверки установлено, что в 2020 году осуществлен переход большей части сотрудников общества в ООО "ТСК"; общество, ООО "ТСК" и заказчики используют один и тот же IP-адреса, что свидетельствует о взаимозависимости организаций.

В 3 квартале 2020 года обществом выполнялись работы только для общества с ограниченной ответственностью "Твой дом" с привлечением реальных подрядчиков и осуществлением расчетов с ними.

Исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суды первой и апелляционной инстанций установили, что выполнение работ для заказчиков до спорного периода осуществлялось обществом собственными силами, в проверяемый период обществом работы для ООО "ТСК" не выполнялись ввиду отсутствия трудовых ресурсов, были переданы на подконтрольного контрагента - ООО "Вершина", деятельность которым фактически не осуществляется, оплата работ по "цепочке" не производится.

С учетом установленных обстоятельств суды пришли к обоснованным выводам о доказанности инспекцией недостоверности представленных обществом документов для получения вычетов по НДС по финансово-хозяйственным операциям с ООО "Вершина", отражении реализации с ООО "ТСК".

Поскольку инспекцией представлены достаточные доказательства, свидетельствующие о создании обществом формального документооборота в отсутствие реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами, суды первой и апелляционной инстанций правомерно отказали обществу в признании недействительным оспариваемого решения инспекции.

В целом доводы кассационной жалобы о реальности хозяйственных операций со спорными контрагентами, о двойном налогообложении в результате восстановления НДС в 4 квартале 2022 года тождественны доводам общества, заявляемым в судах нижестоящих инстанций, которым дана надлежащая правовая оценка.

Несогласие общества с выводами судов первой и апелляционной инстанций не подтверждает нарушение норм материального и (или) процессуального права, а сводится к иной оценке представленных доказательств и установленных обстоятельств, что в силу статей 286, 287 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Предусмотренных статьей 288 АПК РФ оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов судом округа не установлено.

Оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 24.01.2023 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 31.05.2023 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-17654/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.