Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 2 декабря 2021 г. N Ф04-6664/21 по делу N А67-12/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 29 ноября 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 декабря 2021 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Кокшарова А.А.

судей Малышевой И.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении протокола помощником судьи Шороховой И.Г., рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи (аудиозаписи) кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Томскгеонефтегаз" на решение от 28.05.2021 Арбитражного суда Томской области (судья Чиндина Е.В.) и постановление от 30.07.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Кривошеина С.В., Бородулина И.И., Павлюк Т.В.) по делу N А67-12/2021 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Томскгеонефтегаз" (634009, Томская обл., г. Томск, ул. Большая Подгорная, дом 10, ИНН 7017268432, ОГРН 1107017015412) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (634061, Томская обл., г. Томск, пр. Фрунзе, дом 55, ИНН 7021022569, ОГРН 1047000302436) о признании незаконным решения от 03.09.2020 N 10-29/9377 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Томской области (судья Селиванова М.А.) в заседании участвовал представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску - Рогова А.Б. по доверенности от 11.01.2021 N 03-18/00027.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Томскгеонефтегаз" (далее - Общество, ООО "Томскгеонефтегаз") обратилось в Арбитражный суд Томской области о признании незаконным решения от 03.09.2020 N 10-29/9377 Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (далее - Инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 28.05.2021 Арбитражного суда Томской области, оставленным без изменения постановлением от 30.07.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении требований Общества отказано.

Общество, не согласившись с принятыми по делу судебными актами, обратилось с кассационной жалобой, так как считает, что они приняты с нарушением норм материального права, при несоответствии выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

По мнению заявителя жалобы, в связи с тем, что срок окончания кредитного договора N 1-1-2-1233 от 22.02.2012 приходится на 16.05.2017, следовательно, с этого момента проценты по "обслуживанию" долга с 2018 года не начислялись, операции не производились; курсовые разницы при расчете обязательств, выраженных в иностранной валюте, по уплате процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии с положениями статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), также не учитываются для целей налогообложения прибыли. Ссылаясь на письмо Минфина России от 06.06.2019 N 03-03-06/1/41696, указывает, что курсовые разницы, начисленные на обязательства и требования, не связанные с деятельностью организаций, направленной на получение дохода, не должны учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. С доводами кассационной жалобы не согласна в полном объеме.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Заслушав представителя Инспекции, изучив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее, проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, исследовав материалы дела, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации ООО "Томскгеонефтегаз" по налогу на прибыль за 2019 год, по результатам которой 14.07.2020 составлен акт проверки N 10-29/8573.

По результатам рассмотрения акта и иных материалов камеральной налоговой проверки 03.09.2020 Инспекцией принято решение N 10-29/9377 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО "Томскгеонефтегаз" доначислены суммы налога на прибыль организаций в размере 16 532 608 руб., пени в размере 431 652,62 руб., Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 206 657,63 руб., уменьшены убытки на 282 444 897 руб.

Решением от 08.12.2020 N 16-05/02/16389 Управления Федеральной налоговой службы по Томской области, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Инспекции оставлено без изменения.

Несогласие с вышеназванным решением налогового органа послужило основанием для обращения Общества в арбитражный суд с соответствующими требованиями.

Принимая судебные акты, суды первой и апелляционной инстанций, руководствовались положениями статей 65, 198, 200, 201 АПК РФ, статей 246, 247, 250, 252, 265, 269, 270, 271, 272 НК РФ, статей 310, 420, 450 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), пункта 7 ПБУ 3/2006, утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, а также возражениями и доводами обеих сторон, пришли к выводу о том, что курсовые разницы, возникающие при переоценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организации в порядке, установленным законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в связи с чем оспариваемое решение налогового органа является законным и не нарушает прав и законных интересов Общества.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

Материалами дела установлено, что согласно представленной Обществом налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2019 года, заявлены доходы от реализации - 706 699 933 руб.; внереализационные доходы - 5 187 781 руб.; расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, - 886 989 331 руб.; внереализационные расходы - 107 343 280 руб., в том числе проценты по долговым обязательствам 107 147 247 руб.; убыток - 282 444 897 руб.

В ходе налоговой проверки установлено, что Обществом не исчислены курсовые разницы (положительные и отрицательные) по непогашенной задолженности по договору об открытии кредитной линии от 22.02.2012 N 1-1-2-1233 (далее - Договор).

Судами установлено, что между ОАО КМ "Москоммерцбанк" (банк - Агент), АО "Казкоммерцбанк" (банк - Участник) (Кредиторы) и ООО "Томскгеонефтегаз" (Заемщик) заключен указанный выше Договор согласно которому Кредиторы открывают кредитную линию с лимитом выдачи в размере 40 000 000 долларов США (п.2.1 Договора).

В соответствии с дополнительным соглашением от 31.01.2013 N 3 пункт 2.1 изложен в следующей редакции: "Кредиторы открывают Заемщику кредитную линию с лимитом выдачи в размере 61 500 000 долларов США. На условиях возвратности, платности и срочности". С указанием доли участия Кредиторов в денежном выражении: 20 000 000 долларов США доля участия ОАО КМ "Москоммерцбанк" (банк - Агент), что составляет 32,52% от суммы лимита выдачи; 41 500 00 долларов США доля участия ООО "Томскгеонефтегаз" (Заемщик), что составляет 67,48% от суммы лимита выдачи.

Пунктом 3.1. Договора предусмотрен конкретный целевой характер предоставления денежных средств: для использования в целях финансирования программы капитальных затрат по разработке Конторовичского нефтяного месторождения в Томской области.

Согласно уведомлению от 14.09.2015 N 15-04/6105 к АО "Казкоммерцбанк" переходит часть прав кредитора по Договору, в части суммы задолженности по основному долгу в размере 11 149 904,65 долларов США, а также права по договорам (сделкам), заключенным в обеспечение исполнения обязательств Заемщика по Договору, в соответствующей части, обеспечивающей уступаемое право (требование).

Суды первой и апелляционной инстанций правомерно указали, что нормами действующего законодательства определен порядок признания внереализационных расходов и доходов в виде курсовых разниц.

Для признания внереализационных расходов и доходов в виде курсовых разниц необходимо наличие документально подтвержденного требования (дебиторской/кредиторской задолженности), выраженного в валюте, положительные/отрицательные курсовые разницы, возникшие в связи с пересчетом требования (дебиторской/кредиторский задолженности) по официальному курсу, установленному ЦБ РФ, при этом требование на отчетную дату не должно быть погашено; курсовые разницы в связи с переоценкой суммы долгового обязательства в виде займа, выданного в иностранной валюте, учитываются для целей налогообложения прибыли российской организацией-заемщиком и определяются в налоговом учете на дату прекращения (исполнения) долгового обязательства по возврату кредита с учетом процентов (предусмотренных кредитным договором) и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

При рассмотрении спора суды исследовали представленные в материалы дела данные налогового регистра "Оборотно-сальдовая ведомость" ООО "Томскгеонефтегаз" на 31.12.2018 и на начало налогового периода 2019 года; данные бухгалтерской отчетности за 2019 год, установили, что у Общества на начало 2019 года имелась задолженность перед АО "Казкоммерцбанк" (Казахстан) по спорному Договору, в том числе по основному долгу в размере 43 725 916 долл. США, задолженность по неоплаченным процентам, в размере 15 464 685,24 долл. США; соглашений о новации с данным иностранным заимодавцем нет; соглашений о переводе долга в рубли не представлено. Наличие каких-либо иных кредитных обязательств с иностранными контрагентами из отчетности Общества не установлено.

Судебные инстанции обоснованно отклонили довод Общества о том, что срок окончания кредитного договора от 22.02.2012 N 1-1-2-1233 приходится на 16.05.2017, в связи с чем с этого момента проценты по "обслуживанию" долга с 2018 года не начислялись, операции не производились.

При этом суды правильно руководствовались положениями статьи 309 ГК РФ, согласно которым обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями.

Положением пункта 1 статьи 310 ГК РФ установлено, что односторонний отказ от исполнения обязательства и одностороннее изменение его условий не допускаются, за исключением случаев, предусмотренных ГК РФ, другими законами или иными правовыми актами.

Главой 26 ГК РФ предусмотрены основания прекращения обязательства, как то исполнение, новация, зачет встречного требования, прекращение обязательства совпадением должника и кредитора в одном лице, прощение долга, прекращение обязательства невозможностью исполнения, прекращение обязательства ликвидацией юридического лица.

Согласно положениям статьи 420 ГК РФ, к обязательствам, возникшим из договора, применяются общие положения об обязательствах (статьи 307 - 419 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами настоящей главы и правилами об отдельных видах договоров, содержащимися в ГК РФ.

При этом пунктом 1 статьи 450 ГК РФ предусмотрено, что изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, другими законами или договором. Кроме того, статья 450.1 ГК РФ указывает, что предоставленное ГК РФ, другими законами, иными правовыми актами или договором право на односторонний отказ от договора (исполнения договора) (статья 310 ГК РФ) может быть осуществлено управомоченной стороной путем уведомления другой стороны об отказе от договора (исполнения договора). Договор прекращается с момента получения данного уведомления, если иное не предусмотрено ГК РФ, другими законами, иными правовыми актами или договором.

Учитывая указанные нормы права, суды исходили из анализа условий Договора, предусматривающих, что в случае досрочного расторжения договора, неисполнения обязательств по возврату кредита, в случае полного или частичного досрочного его погашения направление сторонами друг другу соответствующего уведомления, также отметили, что в соответствии с пунктом 15.3 Договора окончание его срока действия определяется датой полного исполнения обязательства по нему.

Судебные инстанции установили, что доказательств расторжения спорного Договора по чьей-либо инициативе, как со стороны Кредитора, так и со стороны Заемщика не представлено; наличие кредиторской задолженности подтверждается в бухгалтерском учете Общества, и пришли к правомерному и обоснованному выводу о том, что кредитный договор от 22.02.2012 N 1-1-2-1233 является действующим, задолженность имеется.

Суды двух инстанций верно указали, что при таких обстоятельствах согласно нормам действующего налогового законодательства налогоплательщик обязан в соответствии с порядком признания в учете внереализационных доходов (расходов) в виде положительных (отрицательных) курсовых разниц, требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, пересчитать в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца.

Обязательство по кредитному договору не было прекращено (исполнено), таким образом, налоговый орган правомерно пересчитал требования в рублях на последнее число текущего месяца. Налоговым законодательством не предусмотрены ситуации невключения в состав внереализационных доходов и расходов соответствующих курсовых разниц при условии неисполнения обязательств по кредиту.

Ссылки ООО "Томскгеонефтегаз" на положения статьи 269, пункт 8 статьи 270 НК РФ, на письма Минфина России от 22.06.2015 N 03-03-06/1/35865, от 26,03.2015 N 03-03-06/1/16701, от 04.04.2016 N 03-03-06/1/18891, от 06.06.2019 N 03-03-06/1/41696, от 30.05.2019 N 03-03-06/1/39442, а также указание на то, что курсовые разницы при расчете обязательств, выраженных в иностранной валюте, по уплате процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии с положениями статьи 269 НК РФ, не учитываются для целей налогообложения прибыли организаций. Курсовые разницы, начисленные на обязательства и требования, не связанные с деятельностью организаций, направленной на получение дохода, не должны учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, были предметом рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанций и правомерно отклонены.

Согласно пункту 8 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со статьей 269 настоящего НК РФ.

Суды, исходя из анализа статьи 269 НК РФ (в редакции, действовавшей на 31.12.2018), сделали правильный вывод о том, что проценты по долговым обязательствам учитываются в качестве доходов или расходов по фактическим ставкам (исходя из условий договора) или исходя из предельных значений (нормативов), если сделка признана контролируемой.

При этом в материалах дела отсутствуют факты и доказательства, позволяющие признать сделку между ОАО КМ "Москоммерцбанк", АО "Казкоммерцбанк" и ООО "Томскгеонефтегаз" (договор об открытии кредитной линии от 22.02.2012 N 1-1 2-1233) контролируемой, в связи с чем доводы о невключении процентов (курсовых разниц), начисленных налогоплателыциком-заемщиком кредитору сверх сумм в расходы, правильно признаны необоснованными.

Довод налогоплательщика о невыплате процентов с момента окончания кредитного договора (с 16.05.2017) подлежит отклонению, поскольку при рассмотрении спора Договор судами двух инстанций признан действующим, документально подтверждено наличие кредиторской задолженности, произведенный налоговым органом расчет курсовых разниц Обществом не оспаривается.

При этом, согласно пункту 5 статьи 252 и пункту 10 статьи 272 НК РФ, проценты, выраженные в иностранной валюте, в налоговом учете пересчитываются в рубли по курсу Банка России: на дату признания расхода (возникновения обязательства по уплате процентов); последнее число каждого месяца в периоде между датами возникновения и погашения обязательства; на дату перечисления денег кредитору (погашения обязательства).

Таким образом, вывод судов о правомерности начисления налоговым органом налога на внереализационный доход за 2019 год является верным.

Ссылка Общества в кассационной жалобе на судебные акты по делу N А40-181121/17-156-72 признается судом несостоятельной.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа считает, что при принятии обжалуемых судебных актов надлежащим образом исследованы имеющиеся в деле доказательства, выводы судов двух инстанций подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую правовую оценку судов в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, нарушений норм материального и процессуального права, влекущих отмену судебных актов, не допущено.

Все доводы, приведенные Обществом в кассационной жалобе, повторяют его позицию по делу, не опровергают выводы судов первой и апелляционной инстанций, по существу направлены на переоценку доказательств и установленных обстоятельств по делу, что не входит в полномочия арбитражного суда кассационной инстанции в силу положений главы 35 АПК РФ, в связи с чем подлежат отклонению.

При данных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

При подаче кассационной жалобы ООО "Томскгеонефтегаз" уплачено 3 000 руб. государственной пошлины по чеку-ордеру от 22.09.2021.

Излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1 500 руб. подлежит возврату из федерального бюджета в силу пункта 1 части 1 статьи 333.40 НК РФ.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 28.05.2021 Арбитражного суда Томской области и постановление от 30.07.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А67-12/2021 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Томскгеонефтегаз" из федерального бюджета 1 500 (одна тысяча пятьсот) рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по чеку-ордеру от 22.09.2021.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.