Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 30 ноября 2021 г. N Ф04-5920/21 по делу N А70-378/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 29 ноября 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 ноября 2021 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Кокшарова А.А.

Малышевой И.А.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 на постановление от 18.08.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Шиндлер Н.А., Лотов А.Н., Рыжиков О.Ю.) по делу N А70-378/2021 Арбитражного суда Тюменской области по заявлению индивидуального предпринимателя Ситниковой Натальи Владимировны (ОГРНИП 320723200067251) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (625009, Тюменская область, г. Тюмень, ул. Товарное Шоссе, 15, ИНН 7202104206, ОГРН 1047200670802) о признании незаконными действий (бездействия), выразившихся в неправомерном отказе применения упрощенной системы налогообложения с 01.01.2017.

В судебном заседании приняли участие представители:

от индивидуального предпринимателя Ситниковой Натальи Владимировны - Василевская О.Ю. по доверенности от 06.10.2020 N 72АА 1740823, Малецкий А.А. по доверенности от 06.10.2020 N 72АА 1740823;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 - Ануфриев А.В. по доверенности от 21.07.2021 N 16, Бабиесова А.Е. по доверенности от 11.10.2021 N 21.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Ситникова Наталья Владимировна (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании незаконными действий (бездействия), выразившихся в неправомерном отказе применения упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) с 01.01.2017.

Решением от 25.03.2021 Арбитражного суда Тюменской области (судья Безиков О.А.) в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением от 18.08.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции отменено, заявленное предпринимателем требование удовлетворено.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Предприниматель возражает против доводов жалобы согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Как следует из материалов дела, 07.10.2020 заявитель представил в Инспекцию уведомление о переходе на УСН с 01.01.2017.

В письме 10.10.2020 N 7230200000016 Инспекция сообщила заявителю о нарушении им сроков уведомления о переходе на УСН, установленных пунктами 1 и 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 03.12.2020 N 610 жалоба налогоплательщика на действия Инспекции по отказу в применении УСН оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с действиями налогового органа, выразившимися в неправомерном отказе в применении УСН с 01.01.2017, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании их незаконными.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что оспариваемые действия Инспекции не нарушают права и законные интересы предпринимателя.

Отменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя заявленное требование, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о неправомерности отказа налогового органа в праве на применение предпринимателем УСН.

Суд кассационной инстанции, изучив доводы, изложенные в кассационной жалобе, отзыве на нее, письменных дополнениях, проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, исследовав материалы дела, приходит к следующим выводам.

Судами установлено и из материалов дела следует, что Ситникова Н.В. состояла на учете в Инспекции в качестве индивидуального предпринимателя с 08.08.2006 по 04.08.2020.

В проверяемом периоде предприниматель применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) с основным видом деятельности "деятельность автомобильного грузового транспорта", ОКВЭД 49.41.

Согласно статье 346.26 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении тех видов предпринимательской деятельности, которые перечислены в пункте 2 названной статьи.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении вида предпринимательской деятельности - оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Таким образом, для применения системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении вида предпринимательской деятельности - оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, необходимо соблюдение следующих условий: наличие на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) транспортных средств и ограничение их количества (не более 20).

Решением от 15.09.2020 N 10-42/26 в отношении заявителя назначена выездная налоговая проверка.

В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что предприниматель в проверяемом периоде оказывал транспортные услуги как собственными силами - деятельность, доходы от которой подлежат налогообложению ЕНВД, так и услуги по организации (обеспечению) перевозок с привлечением третьих лиц (непосредственных грузоперевозчиков) - деятельность, доходы от которой не подлежат налогообложению ЕНВД.

Кроме того, налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде предприниматель получал доход от предоставления в аренду транспортного средства с экипажем ИП Орлову Г.Г., с которого не исчислил и не уплатил налог на доходы физических лиц и налог на добавленную стоимость.

Поскольку полученные предпринимателем доходы от деятельности по оказанию транспортно-экспедиционных услуг, а также от предоставления в аренду транспортного средства с экипажем не подлежат налогообложению ЕНВД, налоговым органом было осуществлено исчисление налогов в отношении данных видов деятельности в общеустановленном порядке.

В ходе налоговой проверки налогоплательщик, прекративший предпринимательскую деятельность, направил в Инспекцию уведомление о переходе на УСН с 01.01.2017.

Поскольку заявление о переходе на УСН заявитель подал с нарушением установленного статьей 346.13 НК РФ срока, Инспекция указала налогоплательщику на отсутствие у него права применить указанный режим налогообложения с 01.01.2017.

Признавая незаконным отказ налогового органа в применении УСН с 01.01.2017, суд апелляционной инстанции исходил из того, что заявитель в проверяемом периоде соответствовал критериям для лиц, имеющих право на применение УСН, установленным в статье 346.12 НК РФ; несвоевременность направления уведомления о применении УСН не свидетельствует об отсутствии у предпринимателя права на применение указанного налогового режима.

Кроме того, суд апелляционной инстанции сослался на правовую позицию Верховного Суда Российской Федерации, изложенную в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2019), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 25.12.2019, согласно которой применение субъектами малого и среднего предпринимательства УСН носит уведомительный, а не разрешительный характер; налоговый орган не вправе ссылаться на несвоевременность уведомления вновь созданным субъектом предпринимательства о УСН, если ранее им фактически признана обоснованность применения специального налогового режима налогоплательщиком.

Между тем судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

На основании статьи 346.11 НК РФ УСН применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к УСН или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 346.13 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на УСН со следующего календарного года, уведомляют об этом налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя не позднее 31 декабря календарного года, предшествующего календарному году, начиная с которого они переходят на УСН.

Из системного толкования главы 26.2 НК РФ также следует, что механизм правового регулирования УСН предполагает право налогоплательщиков самостоятельно с учетом специфики осуществляемой ими хозяйственной деятельности выбрать объект налогообложения (доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов), что позволяет применять дифференцированные налоговые ставки - 6 и 15 процентов, соответственно.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определениях от 29.01.2019 N 229-О, от 28.02.2019 N 279-О указал, что НК РФ предусматривает заблаговременное (своевременное) уведомление налогового органа о намерении перейти на упрощенную систему налогообложения (подпункт 19 пункта 3 статьи 346.12, пункты 1 и 2 статьи 346.13 НК РФ). Данное условие связано, в том числе с необходимостью обеспечения надлежащего администрирования налогов и сборов, а также полноты и своевременности их уплаты и само по себе не может рассматриваться как нарушающее конституционные права.

В соответствии с подпунктом 19 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, не уведомившие о переходе на УСН в сроки, установленные пунктами 1 и 2 статьи 346.13 НК РФ, не вправе применять УСН.

В пункте 1 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, отмечено, что применение субъектами малого и среднего предпринимательства УСН носит уведомительный, а не разрешительный характер: правовое значение уведомления, направляемого согласно пунктам 1 и 2 статьи 346.13 НК РФ организациями и индивидуальными предпринимателями, изъявившими желание перейти на УСН, состоит не в получении согласия налогового органа на применение данного специального налогового режима, а в выражении волеизъявления субъектов предпринимательства на добровольное применение УСН и в обеспечении надлежащего администрирования налога, полноты и своевременности его уплаты.

Таким образом, налоговое законодательство однозначно определяет порядок приобретения права на применение УСН, последствия несоблюдения этого порядка, следовательно, при отсутствии соответствующего волеизъявления в силу подпункта 19 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ плательщик обязан применять общий режим налогообложения.

Как следует из материалов дела, предприниматель в проверяемом периоде осуществлял деятельность по оказанию услуг по грузоперевозкам, доходы от которой подлежат налогообложению ЕНВД,

В ходе налоговой проверки правомерность применения заявителем ЕНВД в отношении деятельности по оказанию услуг по грузоперевозкам налоговым органом не оспаривалась; вместе с тем, Инспекцией скорректированы доходы, полученные в рамках указанной деятельности, в связи с занижением заявителем физического показателя по количеству транспортных средств.

Кроме того, налоговым органом в ходе проверки установлено, что предприниматель получал доходы от оказания транспортно-экспедиционных услуг и от предоставления в аренду транспортного средства с экипажем; при этом заявитель в 2017-2019 годах доходы в рамках указанных видов деятельности не декларировал, налоги не исчислял и не уплачивал.

Таким образом, заявитель, фактически осуществляя деятельность по оказанию транспортно-экспедиционных услуг и предоставлению в аренду транспортного средства с экипажем, доходы от которой не подлежат налогообложению в рамках ЕНВД, не предпринял меры по выбору системы налогообложения в соответствии с требованиями статьи 346.13 НК РФ и своевременному направлению в налоговый орган уведомления о переходе на УСН, за проверяемый период отчисления по УСН не производил. Доказательств фактического ведения в 2017-2019 годах хозяйственной деятельности с применением УСН (представление налоговой отчетности по УСН с отражением доходов от видов деятельности, не подпадающей под ЕНВД, уплата авансовых платежей) заявителем в материалы дела не представлено.

Действия, свидетельствующие о фактическом признании Инспекцией права предпринимателя на применение УСН в проверяемом периоде, со стороны налогового органа также не совершались.

С учетом изложенного отсутствуют основания полагать, что в отношении деятельности по оказанию транспортно-экспедиционных услуг и по предоставлению в аренду транспортного средства с экипажем, заявитель находился на УСН.

Выводы суда апелляционной инстанции о наличии у предпринимателя права на применение УСН со ссылкой только лишь на его соответствие критериям для лиц, имеющих право на применение УСН, установленным в статье 346.12 НК РФ, основаны на неверном толковании норм права.

Ссылка суда апелляционной инстанции на разъяснения по вопросам судебной практики, содержащиеся в пункте 1 "Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства", утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 04.07.2018, также является ошибочной, поскольку в настоящем деле установлены иные фактические обстоятельства (налоговая отчетность по УСН с отражением доходов от видов деятельности, не подпадающей под ЕНВД, не представлялась, уплата авансовых платежей не осуществлялась; доказательств, свидетельствующих о фактическом признании налоговым органом правомерности применения заявителем УСН, в материалы дела не представлено).

Поддерживая доводы заявителя о том, что Инспекция, установив неправильную квалификацию осуществляемой предпринимателем деятельности, должна была учесть отсутствие у предпринимателя возможности направить уведомление о праве на применение УСН в установленный законодательством срок, суд апелляционной инстанции не учел доводы налогового органа о том, что в рассматриваемом случае по результатам проверки осуществлена не переквалификация применяемого предпринимателем режима налогообложения, а установлены иные виды деятельности, доходы по которым не подлежат обложению ЕНВД, в отношении которых заявитель не исчислял и не уплачивал налоги.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.07.2017 N 1440-0, налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями. Указанная правовая позиция неоднократно подтверждалась Конституционным Судом Российской Федерации применительно к уплате различных налогов и сборов (Постановление от 03.06.2014 N 17-П, Определение от 07.06.2011 N 805-О-О и др.).

В рассматриваемом случае, как указывал налоговый орган, предприниматель имел возможность добровольно выбрать УСН в качестве системы налогообложения, своевременно подать соответствующее уведомление в налоговый орган и добросовестно применять данный специальный налоговый режим, однако, осуществляя деятельность по аренде, по оказанию транспортно-экспедиционных услуг, заявитель не декларировал свои доходы.

Установленные Инспекцией по результатам оценки представленных в ходе налоговой проверки документов (в том числе договоров транспортно-экспедиционного обслуживания, актов выполненных работ, заявок, транспортных накладных, договора аренды транспортного средства с экипажем, актов приема-передачи транспортного средства) обстоятельства, а именно: заключение с заказчиками договоров транспортно-экспедиционного обслуживания, предметом которых является взаимоотношение сторон, возникающее при исполнении экспедитором (ИП Ситниковой Н.В.) поручений заказчика на организацию перевозок и транспортно-экспедиционное обслуживание его грузов; оказание услуг по предоставлению в аренду транспортного средства с экипажем, которая не относится к видам предпринимательской деятельности, на которые распространяется система налогообложения в виде ЕНВД (пункт 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 N 157 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации"), не позволяют сделать выводы о заблуждении налогоплательщика в выборе режима налогообложения.

Действия налогоплательщика по направлению в Инспекцию заявления о применении УСН, подаче деклараций по УСН обусловлены получением им уведомления налогового органа о необходимости провести анализ налоговой отчетности, представленной за 2017-2019 годы в целях самостоятельной проверки правильности формирования налоговой базы и представить налоговые декларации по общему режиму налогообложения в соответствии с нормами НК РФ, а также акта проверки и решения о привлечении к налоговой ответственности с отраженными фактами нарушений налогового законодательства.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что отказ Инспекции в применении заявителем УСН с 01.01.2017 является обоснованным.

Оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ, для отмены этого решения у суда апелляционной инстанции не имелось.

В силу пункта 5 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе оставить в силе одно из ранее принятых по делу решений или постановлений. Поскольку суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, постановление апелляционного суда подлежит отмене по основаниям, предусмотренным частью 1 статьи 288 АПК РФ, решение суда первой инстанции надлежит оставить в силе.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление от 18.08.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-378/2021 отменить. Оставить в силе решение от 25.03.2021 Арбитражного суда Тюменской области по настоящему делу.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.