Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28 сентября 2021 г. N Ф04-5414/21 по делу N А67-11966/2018

г. Тюмень

28 сентября 2021 г.

Дело N А67-11966/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 22 сентября 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 сентября 2021 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Кокшарова А.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы индивидуального предпринимателя Буракова Дениса Викторовича, Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску и Управления Федеральной налоговой службы по Томской области на решение от 29.03.2021 Арбитражного суда Томской области (судья Сулимская Ю.М.) и постановление от 08.06.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Логачев К.Д., Бородулина И.И., Кривошеина С.В.) по делу N А67-11966/2018 по заявлению индивидуального предпринимателя Буракова Дениса Викторовича (ОГРНИП 307701733700010) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (634061, г. Томск, пр. Фрунзе, д. 55, ОГРН 1047000302436, ИНН 7021022569) о признании незаконным решения от 30.06.2017 N 20/3-27 в части.

Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора: Управление Федеральной налоговой службы по Томской области (634061, г. Томск, пр. Фрунзе, 55, ОГРН 1047000301974, ИНН 7021016597).

В заседании принял участие представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску - Капитанов А.В. по доверенности от 11.01.2021.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Бураков Денис Викторович (далее - заявитель, предприниматель) обратился с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 30.06.2017 N 20/3-27В (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Томской области (далее - Управление) от 14.11.2019 N 293, в редакции письма Управления от 15.03.2021 N 06-13/01/03411@) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2013, 2014 и 2015 годы в сумме 5 463 754 руб., пени по НДС в сумме 1 590 418 руб., штрафа за непредставление налоговых деклараций по НДС за 2013, 2014 и 2015 годы в сумме 172 210 руб.; начисления недоимки по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) за 2013, 2014 и 2015 годы в сумме 2 167 869 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа по УСН;

об обязании Инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя

Решением от 29.03.2021 Арбитражного суда Томской области, оставленным без изменения постановлением от 08.06.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в части начисления пени по НДС в сумме 1 590 418 руб.

В кассационной предприниматель, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить в части отказа в удовлетворении заявленного требования и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В обоснование доводов кассационной жалобы заявитель указывает на неверное определение налоговым органом налоговых обязательств предпринимателя; нарушение налоговым органом существенных условий процедуры проверки.

Инспекция возражает против доводов жалобы согласно отзыву.

В кассационной жалобе Инспекция и Управление, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просят решение и постановление отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования в полном объеме.

В обоснование доводов кассационной жалобы податели указывают на наличие у предпринимателя обязанности уплатить пени в связи с несвоевременной уплатой НДС. По мнению подателей жалобы, в данном случае правовую конструкцию взыскания пени в рамках погашения налоговой задолженности следует рассматривать как меру компенсационного (восстановительного) характера, при этом восстановительная функция реализуется посредством погашения налоговой задолженности путем взыскания недоимки и пени в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - НК РФ).

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационных жалоб, отзывов на кассационные жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятых по делу судебных актов.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении предпринимателя по результатам которой составлен акт от 20.04.2017 N 11/3-27В и принято решение от 30.06.2017 N 20/3-27В о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье 119 НК РФ (по НДС, УСН), по статье 122 НК РФ (по УСН).

Данным решением предпринимателю также доначислены НДС, УСН в общем размере 8 155 484 руб., начислены соответствующие суммы пени.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о том, что предприниматель в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 23, пункта 5 статьи 173, пункта 4 статьи 174 НК РФ, выставляя в период со 2 квартала 2013 года по 4 квартал 2015 года счета-фактуры с выделением суммы НДС, вместе с тем, НДС за указанные налоговые периоды не исчислил и в установленные сроки в бюджет не уплатил.

Решением Управления от 03.09.2018 N 502 апелляционная жалоба Буракова Д.В. оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В ходе судебного разбирательства Управлением несколько раз вносились изменения в оспариваемое решение. Так, решением Управления от 14.11.2019 N 293 решение Инспекции отменено в части доначисления налога по УСН за 2013-2015 годы в размере 403 291 руб. Управление обязало Инспекцию произвести перерасчет пени с учетом внесенных изменений.

Письмом Управления от 15.03.2021 N 06-13/01/03411@ заявителю сообщено об уточнении решения от 14.11.2019 N 293 в связи с допущенной арифметической ошибкой. Согласно указанному письму решение Инспекции отменено Управлением в части доначисления налога по УСН за 2013-2015 годы в размере 523 861 руб.

Частично удовлетворяя заявленное требование, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 32, 57, 75, 146, 173, 346.11 НК РФ, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", пришли к выводам о правомерности доначисления налоговым органом НДС в связи с наличием у заявителя, применяющего УСН, обязанности по его перечислению в бюджет, на основании выставления им в адрес контрагентов счетов-фактур с выделением сумм НДС, а также об обоснованном доначислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН; между тем, установив, что предприниматель не является плательщиком НДС, признали недействительным решение Инспекции в части начисления пени за неуплату налога.

Суд кассационной инстанции, поддерживая указанные выводы судов, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

Судами установлено, что предприниматель в период с 01.01.2013 по 31.12.2015 применял УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

При этом в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом выявлено, что в период нахождения на УСН предприниматель в адрес контрагентов выставлял счета-фактуры с выделением суммы НДС.

Согласно пункту 3 статьи 346.11 НК РФ индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

В то же время, в силу подпункта 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 4 статьи 174 НК РФ (в редакциях, действовавших в проверяемом периоде) уплата налога лицами, указанными в пункте 5 статьи 173 НК РФ, производится по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го (25-го) числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Пунктом 5 статьи 174 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами), а также лица, указанные в пункте 5 статьи 173 настоящего Кодекса, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Таким образом, на налогоплательщике в рассматриваемом случае лежит обязанность представить в налоговый орган декларацию по НДС и перечислить в бюджет выделенные в счетах-фактурах суммы НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 руб.

С учетом изложенного суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильным выводам о наличии у предпринимателя обязанности перечислить в бюджет НДС, предъявленный покупателям на основании выставленных им счетов-фактур, а также о правомерности привлечения заявителя к ответственности по статье 119 НК РФ.

Расчет доначисленного НДС подтверждается материалами дела и предпринимателем не оспорен.

Как разъяснено в абзаце 2 пункта 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", возникновение для лиц, указанных в подпункте 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ, обязанности по перечислению в бюджет НДС не означает, что выставившее счет-фактуру лицо приобретает в отношении таких операций статус налогоплательщика, в том числе право на применение налоговых вычетов. На указанное лицо возлагается лишь обязанность перечислить в бюджет налог, размер которого в силу прямого указания пункта 5 статьи 173 НК РФ определяется исходя из суммы, отраженной в соответствующем счете-фактуре, выставленном покупателю.

Согласно статье 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Правила, предусмотренные настоящей статьей, распространяются также на плательщиков сборов, налоговых агентов и консолидированную группу налогоплательщиков (пункт 7 статьи 75 НК РФ).

Из содержания названной нормы следует, что пеня как мера обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов) применяется к налогоплательщикам (плательщикам сборов) и налоговым агентам и не подлежит применению к лицам, не признаваемым плательщиками НДС, в случае нарушения ими требований пункта 5 статьи 173 НК РФ.

Суды первой и апелляционной инстанций, учитывая, что Бураков Д.В. в проверяемом периоде плательщиком НДС не являлся, признали необоснованным доначисление предпринимателю пени за неуплату НДС.

Выводы судов соответствуют позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.02.2006 N 11670/05.

Иное толкование налоговыми органами и предпринимателем положений законодательства, а также иная оценка обстоятельств дела, не свидетельствуют о неправильном применении судами норм материального права.

Кроме того, суды первой и апелляционной инстанций признали обоснованным доначисление налога по УСН в связи с занижением предпринимателем суммы дохода.

Произведенный налоговым органом расчет налога, уплачиваемого в связи с применением УСН (с учетом изменений, внесенных решением Управления), проверен судами и признан верным.

При этом судами установлено, что расчет налоговых обязательств правомерно определен налоговым органом на основании данных налоговых деклараций, выписок по операциям на расчетных счетах предпринимателя, представленных Бураковым Д.В. и его контрагентами документов, подтверждающих полученную заявителем сумму доходов и, соответственно, расходов.

При определении налоговой базы по УСН (расходной части) Инспекцией, вопреки доводам заявителя, учтены все документально подтвержденные и обоснованные расходы.

Из налоговой базы по УСН (доходной части) Управлением исключен НДС, полученный заявителем в качестве оплаты товаров (работ, услуг), в размере 4 032 910 руб.

Доводы предпринимателя о неверном определении налоговым органом налоговых обязательств заявителя получили надлежащую правовую оценку судов первой и апелляционной инстанций.

Представленные предпринимателем в ходе судебного разбирательства дополнительные документы в подтверждения несения затрат не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ и не подтверждают несение заявителем расходов в большем размере, чем установлено налоговым органом, в связи с чем правомерно не приняты судами.

Так, судами установлено, что в нарушение положений статьи 252 НК РФ указанные документы не содержат все обязательные реквизиты, а именно:

в части документах отсутствуют сведения о покупателе и лице, принявшем товар, не заполнены разделы по отпуску и принятию товара, не определен товар, отсутствует подпись продавца и т.д.

Кроме того, предпринимателем не представлены документы, обосновывающие вышеуказанные расходы, а именно, отсутствуют соответствующие договоры, акты принятых работ (применительно товаров: шпатлевка, саморезы, краска, трубы, отводы, хомуты и т.д.); не представлено документальное обоснование несения расходов в части приобретения алкогольных напитков, продуктов питания, шампуня, мультиварки, блендера, чайника, средства для мытья посуды и т.д.; отсутствуют доказательства оплаты расходов; не представлены доказательства использования товара в предпринимательской деятельности и т.д.

Представленные заявителем документы, подтверждающие расходы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, с учетом пояснений Буракова Д.В. данных в ходе проверки, а также судебного заседания, в декларациях по УСН за 2013-2015 не отражались. Уточненные налоговые декларации предпринимателем (с отражением указанных документов, подтверждающих расходы) не представлялись.

Судами обеих инстанций также правомерно отклонены доводы предпринимателя о наличии оснований для уменьшения налоговой базы по УСН на сумму НДС в размере 1 430 844,43 руб.

Из анализа положений налогового законодательства следует, что при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, применяется кассовый метод учета доходов, в соответствии с которым все поступившие в распоряжение в налоговом периоде денежные средства, связанные с осуществлением налогоплательщиком предпринимательской деятельности, подлежат учету в составе его доходов.

В целях исключения двойного налогообложения в ходе рассмотрения дела Управлением произведен перерасчет налоговой базы по УСН и из доходной части исключен доначисленный в ходе проверки НДС в размере 4 032 910 руб.

Доводы предпринимателя о неправомерном неисключении из налоговой базы по УСН НДС в размере 1 430 844,43 руб. обоснованно отклонен судами, поскольку в состав доходов в период 2014-2015 годов НДС в размере 1 430 844,43 руб. налоговым органом включен не был (с учетом применяемого предпринимателем кассового метода определения доходов и расходов оплата спорной суммы не установлена).

Доводу предпринимателя о том, что налоговый орган не исключил суммы НДС из налоговой базы по УСН за 2013-2015 годы по сделкам с АНО "ММКС", ООО "Гермес", ООО "СПСК", ООО "Сибэвент групп" и др., судами первой и апелляционной инстанций дана правовая оценка.

Довод предпринимателя о существенных нарушениях налоговым органом процедуры проверки также был предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и обоснованно отклонен.

Принимая во внимание положения статей 88, 100, 101 НК РФ, суды не установили существенных нарушений Инспекцией процедуры налоговой проверки.

Пунктом 14 статьи 101 НК РФ предусмотрены безусловные основания для признания недействительным решения налоговой инспекции: в случае существенных нарушений налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В соответствии с абзацем 3 пункта 14 данной статьи основанием для отмены решения налогового органа могут являться также и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Вместе с тем предприниматель, указывая на нарушение предусмотренных законом прав налогоплательщика, не обосновал, как именно указанные заявителем нарушения повлекли принятие по итогам проверки неправильного решения. В свою очередь налоговым органом обеспечено налогоплательщику право на защиту своих прав и экономических интересов.

Так, исследовав представленные в материалы дела доказательства, суды установили, что предпринимателю с актом проверки были представлены реестр счет-фактур (с указанием реквизитов конкретных документов (дата выдачи, номер, сумма), расчеты, произведенные налоговым органом, и т.д.; основания для направления предпринимателю документов, полученных от заявителя, отсутствовали. Инспекция обеспечила право предпринимателя на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, представление возражений. Кроме того, как следует из протокола N 03-21/169 рассмотрения материалов налоговой проверки от 26.06.2017, заявитель факт наличия нарушений налогового законодательства не отрицал, только ходатайствовал о снижении налоговой санкции.

Невручение налоговым органом проверяемому налогоплательщику копий всех документов, полученных в рамках мероприятий налогового контроля, с учетом обеспечения налогоплательщику возможности ознакомиться с материалами налоговой проверки в рассматриваемом случае не свидетельствует о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущих безусловную отмену решения Инспекции.

Использование налоговым органом доказательств, полученных вне рамок выездной налоговой проверки, с учетом положений статей 71, 162 АПК РФ, разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", вопреки доводам заявителя, не свидетельствует о недопустимости таких доказательств.

Ссылка заявителя на судебную практику по иным делам не принимается во внимание судом округа, поскольку при рассмотрении спора суды учитывают конкретные обстоятельства каждого спора и доказательства, представленные сторонами, на основании исследования и оценки которых принимается судебный акт.

В целом доводы кассационных жалоб не опровергают выводы судов, не свидетельствуют о неправильном применении судами норм материального права, а направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что недопустимо в силу требований, предусмотренных статьей 286 АПК РФ.

Нормы материального права применены судами правильно. Нарушения норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ безусловным основанием для отмены или изменения судебных актов, не выявлены.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 29.03.2021 Арбитражного суда Томской области и постановление от 08.06.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А67-11966/2018 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Буракову Денису Викторовичу из федерального бюджета государственную пошлину в размере 2 850 (две тысячи восемьсот пятьдесят) руб., уплаченную по чеку-ордеру от 02.08.2021.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

А.А. Кокшаров Г.В. Чапаева