Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18 марта 2021 г. N Ф04-583/21 по делу N А81-4670/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 11 марта 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 марта 2021 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Кокшарова А.А.

судей Буровой А.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кристалл Солнечный" на решение от 19.08.2020 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Садретинова Н.М.) и постановление от 26.11.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Рыжиков О.Ю., Бодункова С.А., Лотов А.Н.) по делу N А81-4670/2020 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кристалл Солнечный" (629001, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Салехард, улица С. Лазо, дом 12, ИНН 8901029271, ОГРН 1158901000070) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (629008, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Салехард, улица Губкина, дом 6А, ИНН 8901014300, ОГРН 1048900005890) о признании недействительным решения от 21.02.2020 N 11-21/01 в части.

В заседании приняли участие представители:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Емельянова Л.Н. по доверенности от 25.12.2020 N 45.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Кристалл Солнечный" (далее - ООО "Кристалл Солнечный", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением о признании недействительным решения от 21.02.2020 N 11-21/01 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - налоговый орган, Инспекция) в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период 01.01.2016 - 31.12.2017, соответствующих пени и штрафа.

Решением от 19.08.2020 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа, оставленным без изменения постановлением от 26.11.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении требований Общества отказано.

Общество, не согласившись с принятыми по делу судебными актами, обратилось с кассационной жалобой, так как считает, что они приняты с нарушением норм материального и процессуального права, при несоответствии выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда и принять новый судебный акт.

По мнению заявителя жалобы, суды первой и апелляционной инстанций не выяснили все обстоятельства, имеющие значение для дела; не проверили правильность расчета исчисленных налоговых обязательств; не дали оценку контррасчету, представленному Обществом.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. С доводами кассационной жалобы не согласна в полном объеме.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Заслушав представителя налогового органа, изучив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее, проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, исследовав материалы дела, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Из материалов дела следует, что в период с 28.09.2018 по 15.05.2019 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Кристалл Солнечный" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности удержания, перечисления и уплаты в бюджет налога на прибыль организаций, НДС, транспортного налога, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), страховых взносов за период с 01.01.2015 - 31.12.2017 год, по результатам которой составлен акт от 15.05.2019 N 11-21/09.

На основании акта, иных материалов проверки, возражений налогоплательщика, Инспекцией принято решение от 21.02.2020 N 11-21/01, в соответствии с которым ООО "Кристалл Солнечный" привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) НДС в виде штрафа в размере 2 364 035 руб., за неуплату транспортного налога в виде штрафа в размере 1 080 руб.

Указанным решением ООО "Кристалл Солнечный" доначислены и предложены к уплате НДС в размере 19 396 014 руб., НДФЛ в размере 210 558 руб., транспортный налог в размере 9 000 руб.

Кроме того, в соответствии со статьи 75 НК РФ за несвоевременную уплату налогов Обществу начислены пени в общем размере 6 846 823,15 руб.

Решением от 21.05.2020 N 118 Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество, полагая, что решение Инспекции от 21.02.2020 N 11-21/01 в части доначисления НДС за период 01.01.2016 - 31.12.2017, пени и штрафа по НДС, является незаконным, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Принимая судебные акты, суды двух инстанций правильно руководствовались положениями статей 146, 154, 156, 162 НК РФ, статей 990, 992, 996, 997, 999, 1005, 1006, 1008, 1011 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, а также возражениями и доводами обеих сторон, пришли к выводу о правомерности произведенного налоговым органом доначисления НДС, пени и штрафа.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

Судами установлено и из материалов дела следует, что 25.01.2016 Обществом (Принципал) заключены агентские договоры, согласно которым Общество передает на реализацию (комиссию) товар по себестоимости (без НДС), без перехода права собственности в адрес Агентов - ООО "Креатив" (договор от 25.01.2016 N 2) и ООО "Лидер" (договор от 25.01.2016 N 2). Условия договоров и реквизиты идентичны.

Пунктом 5.2. договоров установлено, что вознаграждение Агента составляет 3% от цены, установленной Принципалом.

В случае, если в результате действий Агентов по мониторингу рынка, привлечению потенциальных покупателей и т.д. сделки по продаже товаров будут заключены на условиях более выгодных, чем были указаны Принципалом, полученная Агентом дополнительная выгода, делится между Принципалом и Агентом в пропорции 20% Принципалу, 80% Агенту (пункт 5.3 договоров).

Из пункта 5.4. договоров следует, что сумма вознаграждения Агента и размер дополнительной выгоды сторон (при ее наличии) определяются на основании отчета агента по итогам каждого месяца, при этом из пункта 5.1 договоров следует, что вознаграждение Агента перечисляется Принципалом на расчетный счет Агента после согласования отчета агента, а суммы дополнительной выгоды, приходящиеся на долю Агента, удерживаются из средств, подлежащих перечислению.

В 2016 году в рамках взаимоотношений с ООО "Креатив" реализовано товаров на сумму 59 734 043,58 руб.

В рамках взаимоотношений с ООО "Лидер" в 2016 году реализовано товаров на сумму 274 727 627,80 руб.

В 2017 году в рамках взаимоотношений с ООО "Креатив" реализовано товаров на сумму 26 629 848,65 руб.

В рамках взаимоотношений с ООО "Лидер" в 2017 году реализовано товаров на сумму 302 401 449,70 руб.

Судом установлено, что Обществом при расчете налоговой базы по НДС не отражалась в книге продаж полная стоимость реализованных товаров с учетом дополнительной выгоды, а была отражена стоимость товаров только с учетом 20% размера дополнительной выгоды, полученной в соответствии с пунктом 5.1 договоров.

Согласно положениям статьи 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя поручительство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии (пункт 1 статьи 991 ГК РФ).

В случае, когда комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон (пункт 2 статьи 992 ГК РФ).

При этом вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего (пункт 1 статьи 996 ГК РФ).

Исходя из подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, пункта 1 статьи 996 ГК РФ с учетом положений статьи 1011 ГК РФ вне зависимости от типа посреднического договора, если посредник (агент, комиссионер) реализует товар заказчика (принципала, комитента), объект налогообложения по НДС возникает у заказчика (принципала, комитента), поскольку именно он является собственником реализуемых товаров. При этом в соответствии со статьями 999 и 1008 ГК РФ по исполнении поручения агент (комиссионер) обязан представить принципалу (комитенту) отчет и передать ему все полученное по договору.

При этом налоговая база по НДС определяется комитентом в порядке, установленном пунктом 1 статьи 154 НК РФ, то есть, по общему правилу налоговая база равна стоимости товаров, исчисленной исходя из цены их реализации комиссионером (без включения НДС).

Одновременно факт удержания комиссионером своего вознаграждения из средств, которые подлежат перечислению комитенту в соответствии со статьей 997 ГК РФ, не влияет на порядок уплаты комитентом НДС по операции, связанной с реализацией товаров. Это обусловлено тем, что сумма налога рассчитывается исходя из стоимости реализованных товаров (пункт 1 статьи 154 НК РФ).

Доводы Общества о неправильной квалификации судами полученного дохода ООО "Лидер" и ООО "Креатив", и позиция налогоплательщика о том, что разница в отношении которой Инспекцией был доначислен НДС, была получена ООО "Лидер" и ООО "Креатив" ввиду оказания услуг третьим лицам по иным услугам, не связанным с договорами, заключенными с Обществом, подлежаит отклонению, поскольку опровергаются установленными судебными инстанциями обстоятельствами и непосредственно отчетами Агентов, исходя из которых следует, что именно в ввиду реализации товаров Общества по стоимости сверх рекомендуемых цен была получена дополнительная выгода, которая подлежала обложению НДС именно у ООО "Кристалл Солнечный".

Так судами двух инстанций был проверен расчет доначисленного налоговым органом налога и пени, исходя из отчетов Агентов, книги продаж Общества, книги доходов и расходов Общества и признан арифметически правильным.

Суды пришли к обоснованному выводу, что при доначислении НДС налоговым органом правомерно была учтена позиция Верховного Суда Российской Федерации, изложенная в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2019), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 24.04.2019, в пункте 30 которого указано, что в тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено в договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условиям договора, расчет недоимки по НДС исчисляется по расчетной ставке 18/118.

Судами отмечено, что анализ представленных Обществом (на бумажном носителе) и налоговым органом (в электронном виде) в материалы дела копии отчетов Агентов за 2016 - 2017 годы позволяет сделать вывод о том, что сведения, отраженные в отчете, разделены на три части: в первой отражаются сведения о товаре, в том числе о полученном товаре от Принципала (количество и сумма), о проданном товаре (количество и сумма), о товаре некачественном, а также остатках товара (количество и сумма);

во второй части отражаются сведения о движении денежных средств (поступило от покупателей, зачеты в счет предоплаты, возврат денежных средств Принципалу, возврат Принципалом Агенту), в третьей части - сведения о реализации (у Принципала, у Агента), в четвертой части отчет Агента содержит сведения о произведенных затратах, перевыставляемых Принципалу, и пятый раздел содержит сведения о вознаграждении агента.

При этом, как указано судами, из анализа отчетов Агентов не следует, что данные документы содержат сведения о какой-либо иной деятельности, нежели сведения о выполненной работе Агента по продаже товаров в рамках агентских договоров, поскольку содержание сведений во всех пяти разделах отчетов взаимосвязаны и отражают сведения именно о продаже товаров в рамках агентских договоров и никаких других.

Суды обоснованно не приняли в качестве доказательств, представленные Обществом в материалы дела расходные и приходные кассовые ордера, указав, что их нельзя соотнести с заключенными агентскими договорами, отчетами Агентов, поскольку каких-либо ссылок на данные ордера ни договоры, ни отчеты Агентов не содержат.

В опровержение выводов судов Обществом не представлено каких-либо иных, достоверных доказательств того, что дополнительная выгода, в отношении которой произведено доначисление НДС, не была связана с реализацией товаров, принадлежащих Обществу.

Доводы кассационной жалобы повторяют позицию Общества по делу, не опровергают выводы судов первой и апелляционной инстанций, по существу направлены на переоценку доказательств и установленных обстоятельств по делу, что не входит в полномочия арбитражного суда кассационной инстанции в силу положений главы 35 АПК РФ, в связи с чем подлежат отклонению.

Ссылки Общества на неправильное применение судами норм материального и процессуального права подлежат отклонению, поскольку не нашли своего подтверждения в ходе кассационного производства.

Несогласие налогоплательщика с оценкой судами представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка с его стороны, не может являться основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа считает, что при принятии обжалуемых судебных актов надлежащим образом исследованы имеющиеся в деле доказательства, выводы судов двух инстанций подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую правовую оценку судов в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, нарушений норм материального и процессуального права, влекущих отмену судебных актов, не допущено.

При данных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 19.08.2020 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа и постановление от 26.11.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-4670/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.