Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 октября 2020 г. N Ф04-3729/20 по делу N А75-20797/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 08 октября 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 октября 2020 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Алексеевой Н.А.

судей Кокшарова А.А.

Малышевой И.А.

при ведении протокола помощником судьи Первухиной О.В.,

рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи (аудиозаписи) кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Бакуля Александра Ивановича на решение от 27.01.2020 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры (судья Голубева Е.А.) и постановление от 17.07.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Лотов А.Н., Иванова Н.Е., Рыжиков О.Ю.) по делу N А75-20797/2019 по заявлению индивидуального предпринимателя Бакуля Александра Ивановича (628163, Ханты-Мансийский автономный округ - Югра, город Белоярский, ОГРНИП 311861134000011) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (628162, Ханты-Мансийский автономный округ - Югра, город Белоярский, улица Молодости, дом 8, ОГРН 1128611000033, ИНН 8611009555) о признании недействительным решения в части.

Другое лицо, участвующее в деле, - Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (628012, Ханты-Мансийский автономный округ - Югра, город Ханты-Мансийск, улица Дзержинского, дом 2, ИНН 8601024258, ОГРН 1048600009622).

В судебном заседании приняли участие:

индивидуальный предприниматель Бакуль Александр Иванович и его представитель Скобелев А.В. по доверенности от 04.09.2020;

представитель Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре Барболин А.А. по доверенности от 28.04.2020 (путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры, судья Гавриш С.А.).

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Бакуль Александр Иванович (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - инспекция) от 29.03.2019 N 08-01/рв о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение инспекции) в части доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), пени и штрафа на общую сумму 41 226 670,90 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - управление).

Решением от 27.01.2020 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением от 17.07.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено. Заявленное требование удовлетворено частично. Признано недействительным решение инспекции в части доначисления и предложения уплатить НДФЛ за 2016 год в размере 706 896,31 руб., за 2017 год в размере 1 038 457,9 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. С инспекции в пользу предпринимателя взысканы 450 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины.

В кассационной жалобе, поданной в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, предприниматель просит отменить указанные судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на нарушение судами норм права, несоответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, и принять в этой части новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя кассационной жалобы, судами не применены подлежащие применению пункт 7 статьи 3, пункт 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс); материалами дела подтверждается инициирование возврата денежных средств заказчиком в порядке статьи 723 Гражданского кодекса Российской Федерации, а не предпринимателем в целях сохранения права на применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН); суммы начисленного по результатам проверки НДС подлежат учету в составе расходов в целях исчисления НДФЛ в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса; инспекция неправомерно определила налоговые обязательства в соответствии с четвертым абзацем пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса, а не в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса.

Инспекция и управление в отзывах на кассационную жалобу ссылаются на законность постановления суда апелляционной инстанции, просят оставить его без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, отзывах на нее, а также в выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2017.

По результатам проверки инспекцией составлен акт от 18.02.2019 N 08-01/в и вынесено решение от 29.03.2019 N 08-01/рв о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса (за несвоевременное предоставление налоговых деклараций по НДС за 4 квартал 2016 года, 1-4 кварталы 2017 года и несвоевременное предоставление налоговой декларации по НДФЛ за 2016 и 2017 годы), пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса (за неполную уплату НДС и НДФЛ, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации на выплату страховой пенсии).

Этим же решением предпринимателю доначислены 25 679 138 руб. НДС, 11 441 764 руб. НДФЛ, начислены соответствующие суммы пеней, а также страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации на выплату страховой пенсии за 2017 год в размере 57 167,62 руб. и пени за их несвоевременную уплату.

Основанием для принятия оспариваемого решения в части доначисления НДС, НДФЛ, соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод инспекции об утрате предпринимателем права на применение специального режима в виде УСН с 4 квартала 2016 года (в связи с превышением установленной пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса величины предельного размера дохода) и необходимости уплаты налогов по общей системе налогообложения.

Инспекция сочла, что предпринимателем занижена налоговая база (доходы) на сумму денежных средств, возвращенных Фонду "Жилище" в размере 8 039 810 руб. за выполненные работы после стадии подписания сторонами актов о приемке выполненных работ.

Решением управления от 02.08.2019 N 07-16/11612@ решение инспекции отменено в части доначисления НДС в размере 4 098 994 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Управление пришло к выводу о неверном исчислении инспекцией НДС за 4 квартал 2016 года, 1, 3, 4 кварталы 2017 года в связи с применением ставки 18% вместо расчетной ставки 18/118.

Предприниматель, не согласившись с решением инспекции в части доначисления недоимки, пени и штрафа на общую сумму 41 226 670,90 руб., обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая предпринимателю в удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции признал законным и обоснованным вывод инспекции об утрате предпринимателем права на применение УСН с 4 квартала 2016 года и правомерным доначисление предпринимателю налогов по общей системе налогообложения.

Апелляционный суд, соглашаясь с выводом суда первой инстанции, вместе с тем изменил его решение, сочтя неверным исчисление инспекцией НДФЛ с налоговой базы, включающей доходы с НДС, в связи с чем признал недействительным решение инспекции в части доначисления и предложения уплатить НДФЛ за 2016 год в размере 706 896,31 руб., за 2017 год в размере 1 038 457,9 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафов.

Оставляя постановление апелляционного суда без изменения, суд округа исходит из доводов кассационной жалобы и конкретных обстоятельств рассматриваемого спора.

Как установлено судами и следует из материалов дела, в проверяемые налоговые периоды предприниматель применял УСН с объектом налогообложения "доходы".

Пунктом 1 статьи 346.18 Налогового кодекса предусмотрено, что в случае, если объектом налогообложения по УСН являются доходы индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов индивидуального предпринимателя.

В силу пункта 3 статьи 346.11 Налогового кодекса применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 Налогового кодекса). Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Налогового кодекса.

Пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2017) установлено, что если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 названного Кодекса, превысили 60 млн. руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 данного Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Определяемая по итогам отчетного (налогового) периода величина дохода, при превышении которой налогоплательщик утрачивает право на применение УСН, индексируется в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 НК РФ, на коэффициент-дефлятор (абзац 4 пункта 4 статьи 346.13 НК РФ).

В рассматриваемом случае величина предельного размера дохода в 2016 году не должна была превышать 79 740 000 руб.

Согласно представленной предпринимателем налоговой декларации по УСН за 2016 год сумма дохода составила 74 492 028 руб.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что предпринимателем в 2016 году по поручению заказчика - Фонда "Жилище" выполнялись строительно-монтажные работы по благоустройству территорий 10-ти квартирного жилого дома N 22 по улице Лесная в селе Полноват Белоярского района (договор подряда от 08.02.2016 N 5/16, стоимость работ 3 635 834,48 руб. без НДС) и 16-ти квартирного жилого дома N 24 по улице Лесная в селе Полноват Белоярского района (договор подряда от 08.02.2016 N 6/16, стоимость работ 4 809 975,52 руб. без НДС).

По условиям договоров подряда оплата выполненных работ производится на основании счета-фактуры, акта выполненных работ и справки о стоимости работ, выставленных предпринимателем, после выполнения работ (пункт 2.2); установлен гарантийный срок по выполненным работам, составляющий 2 года с даты подписания акта сдачи-приемки выполненных работ (пункт 5.1).

Фондом "Жилище" на основании актов о приемке выполненных работ от 24.02.2016 и справок о стоимости выполненных работ и затрат от 24.02.2016, счетов на оплату от 24.02.2016 произведена оплата выполненных предпринимателем работ по договору подряда от 08.02.2016 N 5/16 в размере 3 635 834,48 руб. (100% цены договора) и по договору подряда от 08.02.2016 N 6/16 в размере 4 403 975,52 руб. (91,5% цены договора).

Фондом "Жилище" 05.09.2016 составлены акты к указанным договорам об установлении недостатков по выполненным работам, необходимости предпринимателю устранить эти недостатки и вернуть Фонду "Жилище" ранее перечисленные денежные средства; 02.11.2016 предпринимателю выставлено требование о перечислении в срок до 31.12.2016 на расчетный счет Фонда "Жилище" денежных средств по договорам подряда. Предприниматель возвратил на расчетный счет Фонда "Жилище" 26.10.2016 денежные средства в размере 570 000 руб. по договору подряда от 08.02.2016 N 6/16, 30.12.2016 - 3 635 834,48 руб. по договору подряда от 08.02.2016 N 5/16 и 3 833 975,52 руб. по договору подряда от 08.02.2016 N 6/16 (все полученные ранее в счет исполнения договорных обязательств по оплате произведенных работ денежные средства возвращены Фонду "Жилище").

10.01.2017 Фонд "Жилище" возвратил предпринимателю указанные денежные средства.

Исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суды обоснованно признали, что возврат спорных денежных средств в конце 2016 года произведен с целью сохранения предпринимателем права на применение УСН.

При этом судами принято во внимание, что ни акты от 05.09.2016, ни требование от 02.11.2016 не содержат указаний оценки стоимости дефектов; до получения требования от 02.11.2016 предприниматель 26.10.2016 возвратил на расчетный счет Фонда "Жилище" 570 000 руб. по договору подряда от 08.02.2016 N 6/16; несмотря на наличие претензий к качеству выполненных работ, Фонд "Жилище" перечислял на расчетный счет предпринимателя денежные средства за выполненные работы по договору от 08.02.2016 N 6/16 (14.11.2016 - 600 000 руб.; 12.12.2016 - 344 000 руб.), по договору от 08.02.2016 N 5/16 (12.12.2016 - 645 000 руб.); в период с сентября 2016 года по январь 2017 года работы по благоустройству не выполнялись (согласно показаниям свидетелей - жильцов домов, благоустройством придомовых территорий которых занимался предприниматель); решение о возврате предпринимателем в 2016 году денежных средств в адрес заказчика и возврате Фондом "Жилище" в 2017 году денежных средств предпринимателю принято Щербаковым А.С. по результатам его субъективной оценки величины дефектов (свидетельские показания Щербакова А.С.).

При таких обстоятельствах суды пришли к верному выводу о наличии оснований для доначисления налогов по общей системе налогообложения ввиду доказанности инспекцией превышения предпринимателем предельного допустимого размера дохода, позволяющего с 4 квартала 2016 года применять УСН.

Признавая недействительным оспариваемое решение инспекции в части, суд апелляционной инстанции правильно счел, что налоговая база по НДФЛ подлежала определению исходя из доходов без учета доначисленного НДС.

Как установлено судами, поскольку предприниматель, несмотря на неоднократные требования инспекции, не представил надлежащим образом оформленные документы в подтверждение несения расходов, инспекция на основании абзаца 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса применила профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов от общей суммы доходов.

Согласно разъяснениям, изложенным в абзаце 6 пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании положений абзаца 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику НДФЛ права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса.

В рассматриваемом случае, как обоснованно указали суды, предприниматель не подтвердил, что его расходы должны были составить иную (большую) сумму.

В целом доводы кассационной жалобы были предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции им дана надлежащая правовая оценка.

Иное толкование предпринимателем положений Налогового кодекса, а также иная оценка обстоятельств спора не свидетельствуют о неправильном применении судом апелляционной инстанции норм права.

Предусмотренных статьей 288 АПК РФ оснований для отмены постановления суда апелляционной инстанции судом округа не установлено.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

При подаче кассационной жалобы предприниматель уплатил государственную пошлину в размере 1 500 руб.

Согласно подпунктам 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса при обжаловании судебных актов в кассационном порядке по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов незаконными государственная пошлина для индивидуальных предпринимателей составляет 150 руб.

В соответствии со статьей 104 АПК РФ, статьей 333.40 Налогового кодекса предпринимателю следует возвратить из федерального бюджета 1 350 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 30.07.2020 N 113.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округ

ПОСТАНОВИЛ:

постановление от 17.07.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А75-20797/2019 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Бакулю Александру Ивановичу из федерального бюджета 1350 (одна тысяча триста пятьдесят) рублей излишне уплаченной государственной пошлины по платежному поручению от 30.07.2020 N 113.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.