Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 31 августа 2020 г. N Ф04-3269/20 по делу N А03-16385/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 27 августа 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 августа 2020 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Кокшарова А.А.

судей Буровой А.А.

Малышевой И.А.

при ведении протокола помощником судьи Шороховой И.Г., рассмотрел в судебном онлайн-заседании с использованием информационной системы "Картотека арбитражных дел" кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "КДВ Агро-Алтай" на решение от 23.01.2020 Арбитражного суда Алтайского края (судья Куличкова Л.Г.) и постановление от 21.05.2020 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Кривошеина С.В., Павлюк Т.В., Хайкина С.Н.) по делу N А03-16385/2019 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "КДВ Агро-Алтай" (659690, Алтайский край, Суетский район, село Верх-Суетка, улица Украинская, 31, 1, ИНН 2267005290, ОГРН 1122235000205) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 8 по Алтайскому краю (658671, Алтайский край, Благовещенский район, рабочий поселок Благовещенка, улица Кирова, дом 68, ИНН 2235007174, ОГРН 1042201021279) о признании недействительным решения от 30.04.2019 N 3542 по начислению процентов за пользование денежными средствами в части превышающей 2 725, 03 руб.

В судебном заседании в онлайн-режиме посредством использования информационной системы "Картотека арбитражных дел" приняли участие представители: от общества с ограниченной ответственностью "КДВ Агро-Алтай" - Косарев Д.О. по доверенности от 30.09.2019 N 1/2019; от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 8 по Алтайскому краю - Головнева О.А. по доверенности от 24.12.2019 N 22.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "КДВ Агро-Алтай" (далее - ООО "КДВ Агро-Алтай", Общество) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по N 8 по Алтайскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.04.2019 N 3542 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления процентов за пользование денежными средствами в сумме, превышающей 2 725,03 руб.

Решением от 23.01.2020 Арбитражного суда Алтайского края, оставленным без изменения постановлением от 21.05.2020 Седьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит решение и постановление отменить и направить дело на новое рассмотрение.

По мнению заявителя жалобы, суды первой и апелляционной инстанций некорректно истолковали положения статьи 176.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку данной нормой права не установлен порядок исчисления процентов, если налогоплательщик исполнил обязанность по возврату налога в бюджет до выставления в его адрес требования о возврате. Общество считает, что в данном случае имеются основания для применения пункта 7 статьи 3 НК РФ. Налогоплательщик полагает, что расчет процентов не может быть поставлен в зависимость от формального исполнения налоговым органом процессуальных и иных технических обязанностей в виде зачета возвращенной суммы, а должен быть установлен исходя из фактического числа дней, когда денежные средства находились в пользовании налогоплательщика, как того требует закон и правоприменительная практика.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. С доводами кассационной жалобы не согласна в полном объеме.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Заслушав представителей сторон, изучив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее, проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, исследовав материалы дела, суд кассационной инстанции считает судебные акты подлежащими отмене.

Как следует из материалов дела, ООО "КДВ Агро-Алтай" 03.12.2018 представило уточненную налоговую декларацию за 3 квартал 2018 года с отражением суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), заявленной к возмещению, в размере 128 135 106 руб.

Одновременно Обществом представлено заявление о применении заявительного порядка возмещения НДС и банковская гарантия ПАО "Сбербанк России" от 28.11.2018 N 44/0000/0303/113-001 со сроком действия с 03.12.2018 по 26.10.2019 в отношении принципала ООО "КДВ Агро-Алтай".

По итогам рассмотрения представленных документов налоговым органом вынесено решение от 10.12.2018 N 1 о возмещении НДС в заявительном порядке в сумме 128 135 106 руб., на основании которого 11.12.2018 принято решение N 1 о возврате суммы НДС, заявленной к возмещению. Фактически сумма заявленного к возмещению налога перечислена на расчетный счет 14.12.2018.

ООО "КДВ Агро-Алтай", обнаружив ошибочное включение в состав налоговых вычетов сумм налога, отраженных в счетах-фактурах за 3 квартал 2015 года, в этот же день - 14.12.2018 возвратило в бюджет излишне возмещенную сумму НДС в размере 6 630 913 руб. платежным поручением N 3267.

Налогоплательщик при таких обстоятельствах полагает, что он фактически пользовался бюджетными средствами в сумме 6 630 913 руб. только один день (размер процентов согласно расчету Общества составляет 2 725,03 руб.), однако налоговым органом на основании пункта 17 статьи 176.1 НК РФ начислены проценты в размере 388 317,20 руб. за период с 14.12.2018 по 30.04.2018, что отражено в решении Инспекции от 30.04.2019 N 3542.

Решением от 02.07.2019 Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Инспекции оставлено без изменения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения Инспекции от 30.04.2019 N 3542 по эпизоду начисления процентов за пользование денежными средствами в части, превышающей 2 725,03 руб.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды первой и апелляционной инстанций руководствовались положениями статьи 176.1 НК РФ, правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформированной в постановлениях от 20.11.2012 N 9334/12, 19.02.2013 N 13366/12, правовой позицией, отраженной в пункте 27 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2016), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 19.10.2016, исходили из того, что перечисление денежных средств в бюджет без подачи уточненной декларации с отражением уменьшенной суммы НДС, подлежащей возмещению из бюджета за соответствующий налоговый период, сформировало переплату, которая по воле налогоплательщика могла быть зачтена в счет уплаты иных текущих налогов или в соответствии со статьей 78 НК РФ возвращена. Право налогового органа зачесть данную сумму в счет погашения излишне полученного в заявительном порядке возмещения по НДС возникло лишь по завершении камеральной налоговой проверки уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2018 года, поданной налогоплательщиком 03.12.2019. В связи с чем дата принятия оспариваемого решения 30.04.2019 правомерно принята налоговым органом в качестве даты окончания периода пользования ООО "КДВ Агро-Алтай" денежными средствами.

Кассационная инстанция считает, что выводы судов основаны на неверном толковании положений статьи 176.1 НК РФ. Поскольку все фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражными судами первой и апелляционной инстанций, но этими судами неправильно применены нормы права, суд кассационной инстанции считает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт.

При этом суд кассационной инстанции исходит из следующего.

Материалами дела подтверждается, что в рамках настоящего дела ООО "КДВ Агро-Алтай" не оспаривает обязанность по уплате процентов, Общество лишь не согласно с решением налогового органа в части периода начисления процентов.

Суды первой и апелляционной инстанций, делая вывод о том, что проценты за пользование бюджетными средствами должны быть начислены с момента получения денежных средств на расчетный счет налогоплательщика до момента вынесения решения по камеральной налоговой проверке, применив положения статьи 176.1 НК РФ не учли, что при сложившейся ситуации, в отсутствие регулирующей нормы права, все неустранимые сомнения, неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) (пункт 7 статьи 3 НК РФ).

В целях обеспечения исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности платить налоги и возмещения ущерба, понесенного казной в случае ее неисполнения, федеральный законодатель устанавливает систему налогов, взимаемых в бюджет, и общие принципы налогообложения, а также предусматривает меры государственного принуждения, которые могут быть как правовосстановительными, обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной обязанности (погашение недоимки и возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога), так и штрафными, возлагающими на нарушителей в качестве меры ответственности дополнительные выплаты (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П).

В случае получения налогоплательщиком налоговой выгоды в виде необоснованного возмещения сумм НДС из бюджета в заявительном порядке, предусмотренном статьей 176.1 НК РФ (до завершения камеральной налоговой проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации), соответствующие денежные средства временно выбывают из бюджета - до момента уплаты им налога в полном размере. Взимаемые в этом случае с налогоплательщика проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в период пользования бюджетными средствами, выступают в качестве компенсации нанесенного бюджету ущерба от необоснованного возмещения налогоплательщику сумм налога.

Из системного анализа положений статьи 176.1 НК РФ следует, что налогоплательщик обязан вернуть в бюджет сумму излишне возмещенного налога на основании требования налогового органа, выставленного по результатам проведенной камеральной проверки. При этом в соответствии с буквальным толкованием пункта 17 статьи 176.1 НК РФ проценты начисляются за период пользования бюджетными средствами.

Нормами налогового законодательства, в том числе положениями статьи 176.1 НК РФ не установлен порядок исчисления процентов, если налогоплательщик исполнил обязанность по возврату излишне возмещенного налога в бюджет до окончания проведения камеральной проверки и выставления в его адрес требования о возврате налога.

Пункт 24 статьи 176.1 НК РФ определяет последствия подачи уточненной налоговой декларации. При этом ни положения указанной нормы, ни иные нормы налогового законодательства также не содержат положений, обязывающих налогоплательщика подать уточненную налоговую декларацию, в том числе при добровольном возврате в бюджет суммы излишне возмещенного ему налога.

В случае перечисления налогоплательщиком в бюджет суммы налога, у него отсутствует возможность пользоваться бюджетными средствами.

Судами двух инстанций установлено, что фактически сумма заявленного к возмещению налога перечислена на расчетный счет Общества 14.12.2018. ООО "КДВ Агро-Алтай", обнаружив ошибочное включение в состав налоговых вычетов сумм налога, отраженных в счетах-фактурах за 3 квартал 2015 года, в этот же день - 14.12.2018 возвратило в бюджет излишне возмещенную сумму НДС в размере 6 630 913 руб. платежным поручением N 3267.

Из материалов дела следует, что в платежном поручении от 14.12.2018 N 3267 в графе "назначение платежа" указано: "возврат возмещения по НДС за 3 квартал 2018 года".

Указание в платежном поручении конкретного назначения платежа с очевидностью свидетельствует о том, что налогоплательщик самостоятельно осуществил именно возврат излишне возмещенных ему денежных средств.

Исходя из установленных по делу обстоятельств и в силу норм действующего законодательства, проценты за период пользования Обществом бюджетными средствами надлежит исчислить исходя из фактического периода пользования (один день).

Выводы судов о том, что возврат излишне возмещенного налога сформировал переплату, которая могла быть учтена лишь после проведения камеральной проверки путем ее зачета в счет выявленной недоимки являются некорректными ввиду следующего. Права и обязанности налогоплательщика не могут быть поставлены в зависимость от исполнения налоговым органом технической функции по внесению изменений в состояние расчетов налогоплательщика с бюджетом. Это подтверждено Верховным судом Российской Федерации в определении от 29.11.2018 N 310-ЮГ18-7101, где указано, что вне зависимости от факта зачета денежных средств, поступивших в бюджет, имеет значение лишь сам факт их поступления, а не технические операции налогового органа с ними.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 23.01.2020 Арбитражного суда Алтайского края и постановление от 21.05.2020 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А03-16385/2019 отменить.

Принять по делу новый судебный акт о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю от 30.04.2019 N 3542 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" по эпизоду начисления процентов за пользование денежными средствами в части, превышающей 2 725,03 руб.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью "КДВ Агро-Алтай" расходы по оплате государственной пошлины в размере 6 000 руб. за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.