Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11 марта 2020 г. N Ф04-7957/20 по делу N А46-7725/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 03 марта 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 марта 2020 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Буровой А.А.

Кокшарова А.А.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи и видеоконференц-связи при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Шимпф Е.В. кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска на решение от 25.07.2019 Арбитражного суда Омской области (судья Чулков Ю.П.) и постановление от 11.11.2019 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Шиндлер Н.А., Кливер Е.П., Лотов А.Н.) по делу N А46-7725/2019 по заявлению индивидуального предпринимателя Кинзельского Андрея Николаевича (г. Омск) к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска (644052, г. Омск, ул. 24-я Северная, 171 А, ОГРН 1045504039184, ИНН 5503085553) о признании незаконным решения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Омской области (до перерыва - судья Малыгина Е.В., после перерыва - судья Распутина Л.Н.) в заседании участвовали представители:

от индивидуального предпринимателя Кинзельского Андрея Николаевича - Евченко С.А. по доверенности от 10.02.2020,

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска - Двухжилова Е.С. по доверенности от 20.01.2020, Михалькова И.А. по доверенности от 22.01.2020 (до перерыва), Приймак В.Н. по доверенности от 20.01.2020, Шангина О.А. по доверенности от 22.01.2020.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Кинзельский Андрей Николаевич (далее -Предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 06.02.2019 N 114дсп о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 25.07.2019 Арбитражного суда Омской области, оставленным без изменения постановлением от 11.11.2019 Восьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить, вынести новое решение.

Жалоба мотивирована следующим: неправильное применение судами нормативных положений статей 41, 249, 346.15, 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статьи 392 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ); не соответствует обстоятельствам дела вывод судов о том, что спорные денежные средства являются фактически полученными средствами за оказанные транспортные услуги (от вида деятельности, подпадающего под обложение единым налогом на вмененный доход, далее - ЕНВД), поскольку средства в сумме 15 723 565 руб., полученные заявителем по договорам уступки права требования на объекты недвижимости, являются доходом от реализации имущественных прав, который учитывается в составе доходов при определении объекта налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), в размере фактически полученных сумм (от вида деятельности, подпадающего под обложение УСН).

Предприниматель возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву. Указывает, что материалами дела подтверждается заключение заявителем договоров инвестирования как способа расчета; заявитель уступал права требования последующим приобретателям по стоимости равной или ниже стоимости работ, в счет которых были получены соответствующие права, не с целью получения самостоятельного дохода от уступки прав, а с целью получения денежных средств за оказанные услуги; деятельность заявителя в части получения и последующей уступки прав не отвечает квалифицирующим признакам предпринимательской деятельности; в действиях налогоплательщика отсутствовали такие цели как получение прибыли от произведенных вложений (инвестиционные договоры) или возникновение права собственности на объекты долевого строительства (договоры долевого участия в строительстве).

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки в отношении заявителя Инспекцией составлен акт и принято решение от 06.02.2019 N 114дсп, которым начислены налоговые санкции 41 557 руб. по пункту 1 статьи 122 НК РФ, недоимка по единому налогу, уплачиваемому при применении УСН, в размере 917 856 руб., пени - 324 430 руб.

Решением от 15.04.2019 N 16-23/00770р@ Управления Федеральной налоговой службы по Омской области решение Инспекции отменено в части начисления пеней в размере 10 242 руб.

Не согласившись с принятым решением, Предприниматель обратился в арбитражный суд.

Как следует из материалов дела, основанием вынесения Инспекцией решения явились следующие обстоятельства.

Предприниматель в проверяемом периоде применял два специальных налоговых режима - УСН с выбранным объектом "доходы" и ЕНВД в отношении доходов, полученных от оказания услуг по доставке бетона автобетоносмесителями.

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, Предпринимателем в период с 2012 года по 2016 год в адрес ООО "СФ "Трест N 4", ООО "ПСК "Трест N 4", ООО "Стройтехно", ООО "Комстрой" оказывались транспортные услуги и услуги автобетоносмесителя (вид деятельности по ЕНВД).

В тот же период заявитель также осуществлял финансирование строительства жилых домов по договорам соинвестирования, заключенным с застройщиками ООО "СФ "Трест N 4", ООО "ПСК "Трест N 4", ООО "Стройтехно", ООО "Комстрой" (далее - Контрагенты).

Перечисленные организации приняли на себя обязательства по предоставлению Предпринимателю в собственность квартир.

Расчеты между заявителем и Контрагентами производились путем заключения актов зачета взаимных требований задолженности, в результате чего Контрагентами погашена кредиторская задолженность (за оказанные транспортные услуги и услуги автобетононасоса) перед Предпринимателем, а последним произведен полный расчет за права, указанные в договорах соинвестирования строительства жилых домов и договорах о передаче инвестиционных прав.

Инспекцией установлено, что заявителем получен доход от передачи имущественных прав на 10 объектов недвижимости (денежные средства поступили от ЖСК "Прибрежный", ЖСК "Новосел", Михайлова Г.О. и Михайловой Т.А.), в связи с чем денежные средства в размере 15 723 565 руб. расценены налоговым органом как доход от реализации имущественных прав, полученный заявителем по договорам уступки права требования от указанных лиц, который должен быть учтен в составе доходов при определении объекта налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в размере фактически полученных сумм.

Суды, удовлетворяя заявленные Предпринимателем требования о признании недействительным решения Инспекции, в том числе ссылаясь на положения статей 38, 41, 346.14 НК РФ, статьи 128 ГК РФ, Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", признали несостоятельными выводы налогового органа о наличии оснований для включения названных сумм в налоговую базу по УСН.

При этом суды признали правильным вывод налогового органа о том, что согласно требованиям главы 26.2 НК РФ Предприниматель обязан исчислять и уплачивать единый налог по УСН исходя из фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода со всех полученных доходов, кроме доходов, облагаемых ЕНВД.

Как указали суды, заявитель, оказывая услуги строительным организациям начиная с января 2012 года, не заключал договоров инвестирования прежде или одновременно с заключением договора на предоставление услуг; объем и стоимость оказанных им услуг зависели от потребностей заказчика и никак не были привязаны к какими-либо вложениям в права на недвижимость и не определялись ими; необходимость осуществления расчета с заявителем и накопившаяся задолженность перед ним определяли необходимость передачи ему прав на недвижимость в том или ином объеме и стоимости.

В момент совершения расчета с Предпринимателем с ним единовременно заключались договоры инвестирования на различные объекты, единовременно с которыми заключались соглашения об изменении способа оплаты инвестиционного вклада путем проведения зачета стоимости выполненных услуг, или договоры уступок прав исходя из размера задолженности перед заявителем, единовременно с заключением договоров проводились зачеты.

Придя к выводу, что договоры, заключенные между Предпринимателем и Контрагентами направлены исключительно на создание механизма расчета за оказанные ранее налогоплательщиком услуги, суды указали, что заключенные заявителем договоры с третьими лицами также не могут расцениваться как отдельные сделки, поскольку передаваемые в результате заключения инвестиционного договора права не носят вещного характера.

В целом суды исходили из того, что получение Предпринимателем денежных средств от передачи имущественных прав на объекты недвижимости является способом расчета за оказанные им транспортные услуги; что заявителем не осуществлялось никакого самостоятельного вида деятельности по инвестированию в объекты недвижимости в рамках самостоятельной, инициативной деятельности и с целью получения прибыли, что противоречит условиям статьи 41 НК РФ и не позволяет сделать вывод о возникновении налоговой базы по единому налогу по УСН.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает подлежащими отмене принятые по делу судебные акты в силу следующего.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому по УСН, учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы.

При этом доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, внереализационные доходы - в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ в целях применения УСН датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Исходя из указанных нормативных положений денежные средства, полученные по договору уступки права требования от третьего лица (по договору цессии), являются доходом от реализации имущественных прав, который учитывается при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в общеустановленном порядке.

Как следует из материалов дела, расчеты между заявителем и застройщиками, подрядчиками застройщиков производились путем заключения актов зачета взаимных требований задолженности, в результате чего застройщиками и подрядчиками застройщиков погашена кредиторская задолженность (за оказанные транспортные услуги и услуги автобетононасоса) перед Предпринимателем, а последним произведен полный расчет за права, указанные в договорах соинвестирования строительства жилых домов и договорах о передаче инвестиционных прав.

Выездной налоговой проверкой установлено получение заявителем дохода от передачи имущественных прав на 10 объектов недвижимости.

В рассматриваемой ситуации Предприниматель в счет оплаты оказанных транспортных услуг получил от Контрагентов права требования по договорам (стороны произвели зачет взаимных требований). В дальнейшем данные требования реализовывались третьим лицам.

Уступка прав по представленным налогоплательщикам договорам расценивается как передача (реализация) имущественных прав (для приобретателя - получение имущественных прав).

С учетом изложенного денежные средства в сумме 15 723 565 руб., полученные заявителем по договорам уступки права требования на 10 объектов недвижимости, являются доходом от реализации имущественных прав, который учитывается в составе доходов при определении объекта налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в размере фактически полученных сумм (от вида деятельности подпадающего под обложение УСН), а вывод судов о том, что денежные средства являются фактически полученными средствами за оказанные транспортные услуги (от вида деятельности, подпадающего под обложение ЕНВД), не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

При этом двойного налогообложения в данной ситуации не возникает, поскольку признание доходов происходит в рамках двух самостоятельных операций: - сначала реализованы услуги и получен доход от реализации путем проведения зачета взаимных требований (применительно к деятельности по ЕНВД); - затем реализуются имущественные права и признается доход от реализации имущественных прав на дату оплаты за них (применительно к деятельности по УСН).

Арифметическое совпадение сумм денежных средств, подлежащих получению за оказанные Контрагентам услуги, и денежных средств, подлежащих получению от реализации имущественных прав, не имеет правового значения в целях исчисления налога по УСН. Иное толкование вышеперечисленных норм НК РФ применительно к установленным по делу обстоятельствам означало бы легализацию схемы вывода из налогообложения выручки от реализации товаров (имущественных прав), ранее полученных по товарообменным операциям.

Принимая во внимание изложенное кассационная инстанция приходит к выводу о том, что у судов отсутствовали основания для признания решения Инспекции недействительным.

Кассационная инстанция считает необоснованной ссылку суда на постановление Президиума Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2015 N 8-ПВ15, определение Верховного Суда Российской Федерации от 17.08.2018 по делу N 56-КГ18-22, поскольку при рассмотрении указанных дел давалась оценка обоснованности начисления налога на доходы физических лиц.

Налогоплательщик в добровольном порядке выбрал режим налогообложения по УСН, порядок применения которого регулируется нормами главы 26.2 НК РФ.

Учитывая правила формирования объекта налогообложения по УСН согласно главе 26.2 НК РФ, является неверной ссылка суда на положения статьи 41 НК РФ. Как указывалось ранее, в проверенном периоде Предприниматель добровольно находился на УСН с объектом налогообложения "доходы".

На основании изложенного, в силу пункта 2 части 1 статьи 287 АПК РФ суд кассационной инстанции считает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, отменить принятые по делу судебные акты с принятием нового судебного акта об отказе в удовлетворении соответствующих требований Предпринимателя.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 25.07.2019 Арбитражного суда Омской области и постановление от 11.11.2019 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А46-7725/2019 отменить. Принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.