Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17 декабря 2019 г. N Ф04-5799/19 по делу N А81-9588/2018

г. Тюмень

17 декабря 2019 г.

Дело N А81-9588/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 10 декабря 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 декабря 2019 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Кокшарова А.А.

судей Буровой А.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "НоябрьскПромСтрой" на решение от 30.04.2019 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Садретинова Н.М.) и постановление от 12.08.2019 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Кливер Е.П., Сидоренко О.А., Фролова С.В.) по делу N А81-9588/2018 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "НоябрьскПромСтрой" (629803, Ямало-ненецкий автономный округ, город Ноябрьск, улица Советская, дом 10А, квартира 3, ИНН 8905053860, ОГРН 1138905000365) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (629810, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Ноябрьск, проспект Мира, дом 94, ИНН 8905049600, ОГРН 1118905004008) об оспаривании решения от 29.06.2018 N 2.10-15/0989дсп.

В заседании приняли участие представители:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Чечнёв Э.Р. по доверенности от 18.12.2018 N 2.2-15/18361.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "НоябрьскПромСтрой" (далее - Общество, ООО "НоябрьскПромСтрой") обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением об оспаривании решения от 29.06.2018 N 2.10-15/0989дсп Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 30.04.2019 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа, оставленным без изменения постановлением от 12.08.2019 Восьмого арбитражного апелляционного суда, требования Общества удовлетворены частично, решение Инспекции признано недействительным:

- в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Газпромнефть-Корпоративные продажи" (далее - ООО "Газпромнефть-Корпоративные продажи") в части поставки дизельного топлива;

- в части уплаты налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 110 000 руб., в части начисленных на указанную сумму налога пени и налоговых санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ);

- в части предложения удержать неудержанный НДФЛ с сумм дохода в размерах 241 166,06 руб. (2015 год) и 440 867,63 руб. (2016 год), а также в части начисленных на указанные суммы налога пени и налоговых санкций;

- в части предложения удержать неудержанный НДФЛ с сумм дохода в размерах 200 000 руб. (Абдуллаев В.А.о.) и 600 000 руб. (Кучина Т.Н.), а также в части начисленных на указанные суммы налога пени и налоговых санкций;

- в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 149 000 руб.

Судом также уменьшен размер штрафа, предусмотренного статьями 122, 123, пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в неотмененной части в 4 раза.

В остальной части требования Общества оставлены без удовлетворения.

Общество, не согласившись с принятыми по делу судебными актами в части, касающейся доначисления налога на прибыль организаций по сделкам с контрагентами: ООО "Промышленный технический сервис" (далее - ООО "ПТС", ООО "ПромКомплект" (далее - ООО "ПК"), ООО "ЭнергоКомплектСервис" (далее - ООО "ЭКС"), соответствующих сумм пеней и налоговых санкций; в части, касающейся доначисления НДС, налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по взаимоотношениям с ООО "Газпромнефть-Корпоративные продажи" в части поставки бензина марки АИ-92, АИ-95, а также соответствующих сумм пеней и налоговых санкций; в части, касающейся доначисления сумм неудержанного НДФЛ, а также соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, обратилось с кассационной жалобой, так как считает, что они приняты с нарушением норм материального и процессуального права, при несоответствии выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда в обжалуемой части и принять новый судебный акт.

По мнению заявителя жалобы, суды первой и апелляционной инстанций неполно выяснили все обстоятельства дела, не дали оценку всем доводам Общества.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. С доводами кассационной жалобы не согласна в полном объеме.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Заслушав представителя налогового органа, изучив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее, проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, исследовав материалы дела, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Из материалов дела следует, что Инспекцией в период с 27.06.2017 по 16.02.2018 была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, удержания и уплаты в бюджет ООО "НоябрьскПромСтрой" различных налогов и сборов, в том числе НДС, налога на прибыль организаций и НДФЛ за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт от 16.04.2018 N 2.10-15/6.

На основании акта и иных материалов налоговой проверки Инспекцией принято решение от 29.06.2018 N 2.10-15/0989, которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) НДС в виде штрафа в размере 551 596 руб., налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 1 959 579,20 руб., в соответствии со статьей 123 НК РФ за неперечисление (неполное перечисление) в бюджет НДФЛ в виде штрафа в размере 517 924,48 руб., в соответствии со статьей 126 НК РФ за непредставление по требованию налогового органа документов, необходимых для осуществления налогового контроля, в виде штрафа в размере 511 400 руб.

Указанным решением Обществу также доначислены и предложены к уплате НДС за 1-4 кварталы 2014-2016 годов на общую сумму 8 760 343 руб., налог на прибыль организаций в общем размере 9 854 249 руб., НДФЛ в размере 442 624 руб.

Кроме того, этим же решением Обществу в связи с несвоевременной уплатой налогов и в силу статьи 75 НК РФ начислены пени в размере 5 158 066,25 руб., а также предложено удержать неудержанный НДФЛ в размере 4 467 645 руб. и перечислить его в бюджет.

Решением от 22.10.2018 N 387 Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Управление) апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворена частично. Решение Инспекции отменено в части:

- предложения удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в размере 84 500 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций за 4 квартал 2015 года, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 35 593 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций за 4 квартал 2015 года, зачисляемого в бюджет субъектов Российской Федерации, в размере 320 339 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату суммы налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы, в виде штрафа, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 7 118,06 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату суммы налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы, в виде штрафа, зачисляемого в бюджет субъектов Российской Федерации, в размере 64 067,08 руб.;

- привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 8 450 руб.

Кроме того, вышестоящий налоговый орган обязал Инспекцию произвести перерасчет пени за неуплату налога на прибыль организаций и НДФЛ с учетом принятого Управлением решения.

28.01.2019 в адрес налогоплательщика направлено письмо N 05-20/01121@ об исправлении ошибки (опечатки) в резолютивной части решения Управления от 22.10.2018 N 387.

Согласно новой редакции решения Управления от 22.10.2018 N 387 жалоба налогоплательщика удовлетворена в части:

- доначисления НДС за 2015 год в размере 84 292,74 руб.;

- доначисления НДС за 2016 год в размере 160 517 руб.;

- предложения удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в размере 84 500 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций за 4 квартал 2015 года, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 35 593 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций за 4 квартал 2015 года, зачисляемого в бюджет субъектов Российской Федерации, в размере 320 339 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату суммы налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы, в виде штрафа, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 7 118,60 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату суммы налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы, в виде штрафа, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, в размере 64 067,80 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в размере 800 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в размере 8 450 руб.

Несогласие с вышеназванным решением налогового органа послужило основанием для обращения Общества в арбитражный суд с соответствующими требованиями.

Отказывая в удовлетворении в соответствующей части требований налогоплательщика, суды сослались на то, что налоговым органом представлены допустимые и достаточные доказательства, подтверждающие отсутствие реальных хозяйственных операций между Обществом и ООО "ПТС", ООО "ЭКС" и ООО "ПК"), факт представления налогоплательщиком документов, не отвечающих критериям достоверности, и на то, что с учетом представленных Инспекцией доказательств вывод о наличии оснований для доначисления налогоплательщику оспариваемых сумм НДС и налога на прибыль организаций в указанной части, соответствующих сумм штрафа и пени является обоснованным.

Суды также исходили из того, что материалами дела подтверждается факт отсутствия у Общества транспорта, использующего бензин (марки АИ-92, АИ-95), и то, что списание ГСМ (бензин) на расходы производилось единовременно без учета норм списания и без составления соответствующих документов, что Обществом не представлены доказательства использования вышеуказанных транспортных средств только при осуществлении предпринимательской деятельности Общества, следовательно, налоговый орган обоснованно исключил спорные расходы из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2015-2016 годы, а также соответствующие суммы из состава налоговых вычетов по НДС.

Денежные средства, перечисленные налогоплательщиком с расчетного счета Общества на личные счета работников в общей сумме 31 538 359,20 руб. при отсутствии доказательств, подтверждающих расходование подотчетных денежных средств, а также оприходование налогоплательщиком товарно-материальных ценностей в установленном порядке, согласно статье 210 НК РФ являются доходами подотчетных лиц, в связи с чем Обществу следовало исчислить, удержать и перечислить НДФЛ в бюджет за 2015-2016 годы, однако налогоплательщик указанную обязанность не исполнил, как следствие, решение налогового органа в соответствующей части суды посчитали законным и обоснованным.

Суды обеих инстанций, исследовав все обстоятельства дела, имеющиеся в деле доказательства и дав им в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежащую правовую оценку, приняли законные и обоснованные судебные акты. Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.

Принимая судебные акты, суды двух инстанций правильно руководствовались положениями статей 65, 198, 200, 201 АПК РФ, статей 3, 23, 24, 45, 52, 143, 146, 154-159, 162, 169, 171, 172, 223, 226, 246, 247, 252, 253 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), постановления Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте", постановления Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" (далее - Постановление N 92), постановления Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, а также возражениями и доводами обеих сторон.

В просительной части кассационной жалобы Общество просит отменить состоявшиеся судебные акты, в том числе в части, касающейся доначисления налога на прибыль организаций по сделкам с ООО "ПТС", ООО "ПК", ООО "ЭКС"), соответствующих сумм пеней и налоговых санкций. При этом кассационная жалоба не содержит каких-либо доводов, опровергающих выводы судов, сделанных в части взаимоотношений Общества с указанными контрагентами.

Суды двух инстанций в данной части спора установили все обстоятельства по делу, дали оценку всем доводам и возражениям сторон и сделали верный вывод об отсутствии реальных хозяйственных операций между Обществом и указанными выше контрагентами.

Доводы Общества о том, что Инспекцией при проведении налоговой проверки в отношении налогоплательщика неправомерно применена статья 54.1 НК РФ, были предметом рассмотрения в апелляционном суде, который установил, что ссылка налогового органа на указанную норму права является технической ошибкой.

Суд округа соглашается с мнением суда апелляционной инстанции об ошибочности указания Инспекцией на статью 54.1 НК РФ, поскольку из материалов дела усматривается, что при проведении проверки и принятии оспариваемого решения налоговый орган сделал выводы, основанные на выяснении обстоятельств, связанных с обоснованностью либо необоснованностью применения Обществом налоговый выгоды с учетом Постановления N 53.

Признавая правомерным доначисление налога на прибыль и НДС по счетам-фактурам, связанным с расходами на приобретение бензина (марок АИ-92 и АИ-95) у ООО "Газпромнефть-Корпоративные продажи" в 2015-2016 годах, суды двух инстанций исходили из установленных по делу обстоятельств.

Суды обоснованно указали, что представленные Обществом счета-фактуры, чеки контрольно-кассовых машин, товарные чеки, путевые листы недостаточны для принятия расходов; налогоплательщиком не представлены акты (ведомости) на выдачу ГСМ, акты на списание ГСМ, сводные ведомости расхода горючего, используемые для подтверждения учета, оприходования, движения и использования ГСМ в производственной деятельности Общества, документы выдачи (получения) водителями транспортных средств бензина, объема его использования за конкретную поездку.

Суды также установили, что у Общества отсутствует транспорт, использующий бензин марки АИ-92 и АИ-95.

В суд первой инстанции Обществом были представлены договоры безвозмездного пользования легковыми автомобилями (относящимися к категории личного легкового автомобиля): от 01.07.2015, заключенный между Кодрул Н.И. (собственник) и Обществом на транспортное средство ГАЗ-2705 государственный регистрационный знак А318ГУ89;

и от 01.07.2015, заключенный между Абдуллаевым В.А.о (собственник) и Обществом на транспортное средство Шевролет Нива, государственный регистрационный знак А8260С89, для использования в служебных поездках.

В связи с установленными обстоятельствами суды сделали правильный вывод о том, что при исчислении налога на прибыль организаций Общество имело право на списание затрат на приобретение ГСМ только в пределах норм, установленных Постановлением N 92.

Судебные инстанции отметили, что Обществом не представлены доказательства использования вышеуказанных транспортных средств исключительно при осуществлении предпринимательской деятельности налогоплательщика. Из содержания представленных документов суд не смог установить, на какие транспортные средства произошло списание приобретенных ГСМ, в каком количестве, не определен маршрут транспортных средств, невозможно проследить использование приобретенных ГСМ в личных и производственных целях.

В части эпизода по доначислению НДФЛ судами установлено, что в проверяемом налоговом периоде помимо задекларированных Обществом (как налоговым агентом) доходов физических лиц, налогоплательщиком производилось перечисление денежных средств с расчетного счета Общества на личные счета работников в общей сумме 31 538 359,20 руб., по которым работники предприятия не отчитались, а именно не представили каких-либо оправдательных документов, свидетельствующих о приобретении товарно-материальных ценностей на спорные суммы.

Судами также установлено и подтверждено материалами дела, что денежные средства снимались с расчетного счета Общества и оприходовались в кассу ООО "НоябрьскПромСтрой". Однако в этот же день, либо на следующий день спорные суммы согласно расходным кассовым ордерам выдавались работнику.

При этом налогоплательщик не смог документально подтвердить поступление денежных средств от подотчетного лица в кассу организации и их перевод на расчетный счет Общества (в том числе отсутствуют приходные кассовые ордера, оформленные банком, а не самими должностными лицами), что в свою очередь в соответствии со статьей 41, 209, 210, 226 НК РФ образует доход работника, с которого должен быть начислен и уплачен НДФЛ.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 N 11714/08 приведена позиция о том, что не являются объектом обложения НДФЛ денежные суммы, выданные работникам организации под отчет для приобретения товарно-материальных ценностей, при условии, что работники документально подтвердили понесенные расходы, а товарные материальные ценности приняты организацией на учет. Работник организации, получивший денежные средства в подотчет, после приобретения товарно-материальных ценностей, необходимых для нужд организации, обязан представить в бухгалтерию авансовый отчет по унифицированной форме N АО-1 "Авансовый отчет", утвержденный постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55.

К авансовому отчету должны быть приложены все оправдательные документы, подтверждающие произведенные расходы. На оборотной стороне формы N АО-1 "Авансовый отчет" подотчетное лицо записывает перечень документов, подтверждающих произведенные расходы (в частности, чеки контрольно-кассовой машины, товарные чеки и другие оправдательные документы), а также указывает суммы затрат по ним.

В случае, если оправдательные документы на приобретение товара или за оказанную работу (услугу) отсутствуют либо оформлены с нарушением установленных требований, суммы, выданные подотчетному лицу на хозяйственные расходы, подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.

В силу того, что в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие расходование подотчетных денежных средств, а также оприходование налогоплательщиком товарно-материальных ценностей в установленном порядке, суды первой и апелляционной инстанций сделали обоснованный и правомерный вывод о том, что в соответствии со статьей 210 НК РФ указанные денежные средства являются доходом подотчетного лица и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.

Данный вывод согласуется с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 05.03.2013 N 14376/12.

Кроме того, суды двух инстанций установили, что Инспекцией представлены доказательства, свидетельствующие о том, что денежные средства фактически были перечислены физическим лицам - работникам Общества, что сформировало налоговую базу по НДФЛ и Общество располагало реальной возможностью по исчислению и удержанию сумм НДФЛ.

Довод налогоплательщика о подтверждении расходования выданных подотчетных сумм согласно карточек счетов 10, 50.1, 76, где имеется информация об оприходовании товарно-материальных ценностей якобы от работников Общества, правомерно не был принят судами, так как сами по себе карточки бухгалтерских счетов не являются первичными документами, не могут служить основанием и доказательством целевого расходования подотчетных средств.

Суды обеих инстанций правомерно отклонили довод Общества о том, что выплаченные Кодрул Н.И. и Абдуллаеву В.А.о. денежные средства являются возвратом займов, поскольку Обществом не представлено доказательств выдачи таких займов, а также того, что денежные средства не были использованы физическими лицами не на их личные нужды.

Полно и всесторонне исследовав материалы дела, правильно установив все обстоятельства по делу, суды первой и апелляционной инстанций законно и обоснованно отказали Обществу в удовлетворении соответствующей части требований.

Доводы, содержащиеся в кассационной жалобе полностью аналогичны доводам, приводимым Обществом в судах первой и апелляционной инстанций, они повторяют позицию Общества по делу, не опровергают выводы судов первой и апелляционной инстанций, по существу направлены на переоценку доказательств и установленных обстоятельств по делу, что не входит в полномочия арбитражного суда кассационной инстанции в силу положений главы 35 АПК РФ, в связи с чем подлежат отклонению.

Ссылки Общества на неправильное применение судами норм материального и процессуального права подлежат отклонению, поскольку не нашли своего подтверждения в ходе кассационного производства.

Несогласие налогоплательщика с оценкой судами представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка с его стороны, не может являться основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа считает, что при принятии обжалуемых судебных актов надлежащим образом исследованы имеющиеся в деле доказательства, выводы судов двух инстанций подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую правовую оценку судов в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, нарушений норм материального и процессуального права, влекущих отмену судебных актов, не допущено.

При данных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 30.04.2019 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа и постановление от 12.08.2019 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-9588/2018 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Кокшаров

Судьи

А.А. Бурова Г.В. Чапаева