Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11 июня 2019 г. N Ф04-2184/19 по делу N А27-11585/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июня 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 июня 2019 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Кокшарова А.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Нигматулиной А.Ю. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение от 19.11.2018 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Новожилова И.А.) и постановление от 19.02.2019 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Павлюк Т.В., Кривошеина С.В., Скачкова О.А.) по делу N А27-11585/2018 по заявлению открытого акционерного общества "Северо-Кузбасская энергетическая компания" (650000, Кемеровская область,г. Кемерово, ул. Кузбасская, 6, ОГРН 1084205006600, ИНН 4205153492) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (650024, Кемеровская область, г. Кемерово, ул. Глинки, 19, ОГРН 1044205091435, ИНН 4205035918) о признании недействительным решения в части.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Камышова Ю.С.) в заседании участвовали представители:

от открытого акционерного общества "Северо-Кузбасская энергетическая компания" - Лысухина А.Н. по доверенности от 26.04.2017;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 - Овчинников В.П. по доверенности от 11.02.2019, Шапошникова Ю.В. по доверенности от 04.06.2019.

Суд установил:

открытое акционерное общество "Северо-Кузбасская энергетическая компания" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 05.03.2018 N 6 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 224 504 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 61 225,21 руб., начисления пени в сумме 170 890,20 руб. (по состоянию на 01.06.2018).

Решением от 19.11.2018 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 19.02.2019 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные Обществом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области. В обоснование доводов кассационной жалобы Инспекция указывает на создание Обществом схемы ухода от уплаты налога на прибыль путем отнесения спорных убытков во внереализационные расходы; отсутствие разумных экономических целей в действиях налогоплательщика по заключению договоров цессии.

Общество возражает против доводов Инспекции согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятых по делу решения и постановления судов.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества, по результатам которой составлен акт от 23.10.2017 N 17 и принято решение от 05.03.2018 N 6 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122, по статье 123, по пункту 1 статьи 126.1 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 114 030,20 руб.

Данным решением Обществу также доначислен налог на прибыль организаций в сумме 1 224 504 руб., начислены пени в общей сумме 174 958,03 руб. и предложено, в том числе представить уточненные налоговые декларации за 2016 год, за 2017 год, увеличив внереализационные доходы на сумму восстановительного резерва по сомнительным долгам в сумме 4 206 000 руб., в том числе за 2016 год - 3 906 000 руб., за 2017 год - 300 000 руб., в связи с поступлением оплаты от общества с ограниченной ответственностью "Главное управление предприятий жилищно-коммунального хозяйства г. Березовский" (далее - ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский").

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 24.05.2018 N 318 решение Инспекции отменено в части начисления штрафных санкций по статье 123 НК РФ в размере 52 491,29 руб. В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящими требованиями.

Основанием для доначисления налога на прибыль послужили выводы Инспекции о завышении налогоплательщиком внереализационных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в связи с получением им необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО "Городской кадастр", ООО "Управдом", ООО "УК Управдом" по операциям, связанным с заключением договоров уступки прав требования (цессии).

При этом налоговый орган в подтверждение довода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в том числе ссылался на следующие обстоятельства: договоры уступки права требования заключены между взаимозависимыми и аффилированными лицами; организации - цессионарии производили оплату по договорам цессии не за счет собственных средств, а исключительно за счет средств, полученных от должника; задолженность ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский", являвшаяся предметом договоров цессии, не являлась проблемной, накопленной и сформированной по длительным неплатежам, а являлась текущей задолженностью за конкретные месяцы; налогоплательщиком не принимались меры для взыскания задолженности перед заключением договоров цессии; ООО "Городской кадастр", ООО "Управдом", ООО "УК Управдом" применяют упрощенную систему налогообложения.

Удовлетворяя требования заявителя, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 32, 54, 246, 247, 252, 265, 279 НК РФ, принимая во внимание правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении от 25.07.2001 N 138-О, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу об отсутствии у налогового органа правовых оснований для исключения из состава внереализационных расходов суммы убытка, полученного по сделкам уступки права требования дебиторской задолженности.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со статьей 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями НК РФ.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном статьей 279 НК РФ.

В силу пункта 2 статьи 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования на дату уступки права требования.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П).

Согласно Постановлению N 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

По пункту 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Пунктом 4 Постановления N 53 определено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

На основании изложенного, а также исходя из системного анализа норм, установленных главой 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик является ресурсоснабжающей организацией, осуществляющей реализацию энергоресурсов, в том числе реализацию водоснабжения и теплоснабжения потребителям.

Как установлено судами, между налогоплательщиком и управляющей компанией ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский" были заключены договор на отпуск и пользование тепловой энергией от 01.02.2010 N 22-т и договор на отпуск питьевой воды и прием сточных вод от 01.01.2012 N 22-ВВ.

По условиям указанных договоров ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский" обязано производить оплату путем перечисления денежных средств на расчетный счет Общества в течение месяца, следующего за расчетным, на основании счетов-фактур и актов сдачи-приемки оказанных услуг.

Вместе с тем ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский" предоставленные услуги в установленные договорами сроки не оплачивает.

Согласно пояснениям Общества общая задолженность ООО "ГУП ЖКХ г.Березовский" перед заявителем составляет 83,1 млн руб.

Наличие задолженности ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский" перед заявителем подтверждается представленными в материалы дела доказательствами, в том числе актами сверки.

Объективные основания полагать, что должник сможет оплатить накопившуюся задолженность, у Общества отсутствовали, поскольку с 2014 года происходило массовое расторжение собственниками многоквартирных домов договоров управления с ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский" и переход к другим управляющим компаниям, что повлекло уменьшение ликвидных активов ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский", потерю источника денежных средств, снижение способности должника к погашению финансовых обязательств. Доказательств обратного налоговым органом в нарушение положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

С целью привлечения денежных средств для финансирования текущей деятельности заявителем (цедентом) в период 2014-2015 годов были заключены договоры цессии с ООО "Городской кадастр" от 30.07.2014 N 2086-4, от 29.08.2014 N 2094-4, от 30.10.2014 N 2110-4, от 29.06.2015 N 1538-4, от 11.08.2015 N 08/11-2015, ООО "Управдом" от 12.12.2014, ООО "УК Управдом" от 20.08.2015 N 08/20-уд, по условиям которых Общество переуступило право требования задолженности ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский" в адрес указанных лиц.

Судами установлено, что спорные сделки по уступке права требования не содержат признаков ничтожности, являются оспоримыми, в установленном законом порядке недействительными не признаны.

Денежные средства по указанным договорам поступили на расчетный счет Обществом в установленные договорами сроки и порядке.

Образовавшаяся в результате уступки права требования разница в размере 22 147 275 руб. учтена налогоплательщиком в качестве убытка в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль.

Исключая данную сумму из состава внереализационных расходов и доначисляя налог на прибыль, Инспекция исходила из того, что налогоплательщик совершил сделки, лишенные экономической обоснованности и направленные исключительно на минимизацию налоговых обязательств.

Между тем на основании всестороннего, полного и объективного исследования представленных в дело доказательств суды пришли к выводу, что налоговым органом не доказана аффилированность либо согласованность действий участников сделок, отсутствие деловой цели их заключения, а также то, что Общество преследовало лишь цель получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения суммы внереализационных расходов, в связи с чем признали правомерными действия Общества по отнесению убытка, образовавшегося от уступки права требования долга по договорам с ООО "Городской кадастр", ООО "Управдом", ООО "УК Управдом", во внереализационные расходы.

Отклоняя доводы Инспекции об отсутствии экономической целесообразности заключения договоров уступки права требования, суды обоснованно указали, что экономическая обоснованность тех или иных расходов является оценочной категорией и самостоятельно определяется налогоплательщиком в каждом конкретном случае исходя из фактических обстоятельств и особенностей его финансово-хозяйственной деятельности; при этом Налоговый кодекс Российской Федерации не наделяет налоговые органы полномочиями оценивать целесообразность действий налогоплательщика и определять, какие действия в рамках своей хозяйственной деятельности вправе производить налогоплательщик. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах.

Целью заключения договоров цессии, как установлено судами, явилось получение Обществом в кратчайшие сроки реальных денежных средств за дебиторскую задолженность с неопределенным сроком гашения, а экономической выгодой сделки и положительным экономическим результатом, в данном случае, является своевременное и быстрое привлечение оборотных средств в общей сумме более 50 млн руб. для решения текущих задач и улучшения деловой активности Общества.

Уступка права требования (цессии), в том числе с дисконтом, вопреки доводам Инспекции, является законным способом перемены лиц в обязательстве, объективных и законных препятствий для заключения Обществом спорных договоров цессии налоговым органом в материалы дела не представлено.

Довод Инспекции о том, что у Общества не было оснований сомневаться в платежеспособности контрагента (ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский") опровергается представленными в материалы дела доказательствами.

Довод налогового органа о том, что заявитель не предпринимал действий, направленных на взыскание образовавшейся задолженности, правомерно отклонен судами, поскольку противоречит представленным в материалы дела доказательствам. Кроме того, статья 279 НК РФ, регулирующая порядок признания убытка по сделке уступки права требования долга в целях налогообложения, не предусматривает дополнительного условия о необходимости подтверждения налогоплательщиком принятия каких-либо мер по взысканию задолженности и не ставит право налогоплательщика по включению во внереализационные расходы сумм убытка по сделке уступки права требования в зависимость от того, принимал или не принимал он меры по истребованию возникшей задолженности со своего заемщика в конкретном размере.

Судами также дана надлежащая правовая оценка доводам Инспекции о взаимозависимости Общества и цессионариев. При этом судами установлено отсутствие в отношениях между Обществом и Чайковским В.Л. признаков взаимозависимости, предусмотренных пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ; отсутствие доказательств того, что сделки цессии совершены в рамках правоотношений между аффилированными обществами, учредителями и руководителями которых являлись или одно и то же лицо, либо аффилированное ему лицо, входящих в одну группу компаний, а также отсутствие доказательств, позволяющих сделать вывод, что Чайковский В.Л. оказывал влияние на хозяйственную деятельность Общества или наоборот.

В отсутствие доказательств подконтрольности и согласованности действий Общества и ООО "Городской кадастр", ООО "УК Управдом", ООО "Управдом", ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский" ссылки налогового органа на то, что используемые управляющими организациями в расчетах денежные средства происходят из одного источника и по замкнутой цепочке возвращаются к этому же источнику, на то, что оплату по договорам цессии организации производили не за счет собственных средств, а исключительно за счет средств полученных от должника - ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский", не свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды проверяемым налогоплательщиком.

Ссылка налогоплательщика на показания свидетеля Трубина О.Б., который показал, что задолженность ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский" перед заявителем была бы погашена в летний период, не принимается судом кассационной инстанции, поскольку опровергается другими доказательствами по делу.

В рассматриваемом случае Инспекцией не представлено достаточной совокупности доказательств в обоснование довода о создании налогоплательщиком схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, образованной с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и направленной на неправомерное заявление убытков по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах суды обоснованно признали правомерным отнесение Обществом в состав внереализационных расходов убытка в сумме 22 147 275 руб., полученного при совершении сделок по уступке обществам ООО "Городской кадастр", ООО "Управдом", ООО "УК Управдом" права требования долга ООО "ГУП ЖКХ г. Березовский".

Довод Инспекции о доказанности и подтвержденности материалами дела получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного включения в состав внереализационных расходов суммы убытков направлен на переоценку установленных обстоятельств и исследованных доказательств, что выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции на основании части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с чем подлежит отклонению.

Довод Инспекции о подтверждении законности вынесенного ей решения со ссылкой на факт возбуждения уголовного дела, суд кассационной инстанции находит несостоятельным, поскольку сам факт возбуждения уголовного дела не является бесспорным доказательством получения Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Все приведенные налоговым органом в жалобе доводы были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций. Эти доводы получили надлежащую правовую оценку. Выводы судов, изложенные в обжалуемых судебных актах, налоговым органом не опровергнуты. Нарушения или неправильного применения судами норм материального и процессуального права не установлено.

Поскольку суды двух инстанций установили все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, и правильно применили нормы права, оснований для отмены или изменения принятых судами и обжалуемых налоговым органом судебных актов не усматривается.

При таких обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 19.11.2018 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 19.02.2019 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-11585/2018 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.