Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 31 января 2022 г. N Ф02-8276/21 по делу N А78-2642/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 31 января 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 31 января 2022 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Загвоздина В.Д.,

судей: Левошко А.Н., Рудых А.И.,

при участии в судебном заседании представителя Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю - Федоровой Н.В. (доверенность от 29.11.2021, диплом о высшем юридическом образовании),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю и общества с ограниченной ответственностью "Новые технологии" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 18 июня 2021 года по делу N А78-2642/2021, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25 октября 2021 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Новые технологии" (ОГРН 1137536003880, ИНН 7536136260, далее - ООО "Новые технологии", общество, налогоплательщик) обратилось в суд к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (далее - инспекция) с требованием, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о возврате из бюджета суммы излишне уплаченного налога по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) за период с 01.10.2016 по 31.12.2017 в размере 5 496 062 рублей.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 18 июня 2021 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25 октября 2021 года решение суда первой инстанции отменено в части отказа обществу в возврате из бюджета суммы излишне уплаченного налога по УСН за период с 01.10.2017 по 31.12.2017 в размере 1 573 241 рубля с принятием в указанной части нового судебного акта об удовлетворении требований и распределении судебных расходов по уплате государственной пошлины. В остальной части решение от 18 июня 2021 года оставлено без изменения.

Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее - Управление, УФНС), ссылаясь на то, что является правопреемником инспекции, обратилось с кассационной жалобой на постановление апелляционного суда от 25 октября 2021 года, просит указанный судебный акт отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.

По мнению УФНС, апелляционный суд пришел к ошибочному выводу о том, что, обращаясь в суд с рассматриваемыми требованиями 19.03.2021, общество не пропустило трехлетний срок исковой давности возврата налога по УСН за 2017 год в сумме 1 573 241 рубля, фактически уплаченного в бюджет 27.03.2018.

ООО "Новые технологии" обратилось в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой на решение от 18 июня 2021 года и постановление от 25 октября 2021 года, просит указанные судебные акты отменить в части отказа в возврате из бюджета налога по УСН в сумме 3 922 821 рубля.

Налогоплательщик в кассационной жалобе выражает несогласие с выводом судов о том, что он должен был знать об излишней уплате вышеуказанной суммы налога в момент его исчисления в первоначальных декларациях и фактической уплаты, ссылается на определение Верховного Суда Российской Федерации от 11.02.2021 N 307-ЭС20-23423.

Как указано в кассационной жалобе общества, применяя срок исковой давности, суды не учли, что заявления о возврате переплаты в административном порядке, предусмотренном статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), были поданы в инспекцию с апреля по сентябрь 2020 года. Срок исковой давности не мог начать течь ранее трехлетнего срока на подачу заявления о возврате переплаты в административном порядке.

Кроме того, факт правильного исчисления налоговых обязательств общества в уточненных декларациях по УСН за 2016-2017 годы подтвержден инспекцией в акте сверки от 28.05.2021 N ЗП2709.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте судебного заседания извещены по правилам статей 121-123, 186 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, информация о рассмотрении настоящей кассационной жалобы размещена в установленном порядке в сети "Интернет" по адресам http://fasvso.arbitr.ru и http://kad.arbitr.ru, о принятии к производству кассационной жалобы ООО "Новые технологии" суд округа также дополнительно уведомил стороны телефонограммами 26.01.2022.

Управление и налогоплательщик представили отзывы на кассационные жалобы.

УФНС на стадии кассационного рассмотрения заявлено ходатайство о замене инспекции ее правопреемником - Управлением.

Данное ходатайство подлежит удовлетворению судом округа на основании пункта 1 статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 2 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), поскольку согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц инспекция реорганизована путем присоединения к УФНС, 29.11.2021 в реестр внесена запись о прекращении деятельности указанного налогового органа.

Непосредственно перед заседанием суда округа от ООО "Новые технологии" поступило ходатайство об отложении судебного разбирательства, назначенного на 31.01.2022, мотивированное тем, что представитель общества Михайленко М.М. заболел, а также непоступлением отзыва УФНС на кассационную жалобу.

Заслушав мнение представителя Управления, который возражал против отложения судебного разбирательства, суд округа не усмотрел уважительных причин невозможности явки представителя общества в судебное заседание по рассмотрению кассационной жалобы, а также применительно к статье 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации иных оснований для удовлетворения заявленного ходатайства. Суд округа учел, что ООО "Новые технологии", действуя разумно и добросовестно, могло обеспечить явку иного представителя в заседание суда округа, в том числе с использованием систем видеоконференцсвязи. Больничный лист Михайленко М.М. оформлен в г. Чите в день судебного заседания (3.01.2021), при этом документы, подтверждающие принятые заблаговременно меры, направленные на обеспечение личной явки указанного представителя в заседание суда округа в г. Иркутске (например, приобретение проездных билетов), с ходатайством не представлены. Отзыв УФНС на кассационную жалобу был в установленном порядке направлен в адрес общества почтовым отправлением через АО "Почта России", а также направлен по адресу электронного почтового ящика представителя общества 28.01.2022 (то есть за 3 дня до даты оформления факта заболевания указанного лица). Кроме того, отзыв Управления полностью повторяет выводы судебных актов в части, обжалуемой налогоплательщиком, дополнительного обоснования не содержит.

В заседании суда округа представитель УФНС поддержал доводы своей кассационной жалобы и отзыва на кассационную жалобу ООО "Новые технологии".

Кассационные жалобы рассматриваются в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационных жалобах и возражениях относительно жалоб, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной проверки выявлено неправомерное применение обществом УСН с 01.10.2016, составлен акт от 09.09.2019 N 15-08-38 и принято решение от 24.03.2020 N 15-08-04 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, врученное 31.03.2020 и вступившее в силу 30.04.2020.

Решением от 24.03.2020 N 15-08-04 общество переведено с УСН на общую систему налогообложения, произведено доначисление налогов по общей системе налогообложения, при этом установлена уплата обществом налога УСН за проверенный период в сумме 5 496 062 рублей.

Инспекция в ходе проверки пришла к выводу, что схема получения неправомерной налоговой экономии налогоплательщика заключалась в том, что при приближении величины дохода у ООО "Новые технологии" к предельно допустимому уровню (79,74 миллиона рублей), общество, используя взаимозависимое лицо, инициировало заключение договоров цессии с предпринимателем, и часть дохода, подлежащего включению в состав налоговой базы, относило на него. Единственной целью заключения ООО "Новые технологии" (цедент) договоров цессии с предпринимателем (цессионарий) было сохранение возможности ООО "Новые технологии" применять УСН и уплаты с этой разницы налога по пониженной налоговой ставке, что является нарушением запрета, установленного пунктом 1 статьи 10 ГК РФ. Согласованные действия ООО "Новые технологии" и предпринимателя привели к получению необоснованной налоговой экономии. В результате ООО "Новые технологии" неправомерно уклонилось от исчисления налогов по общей системе налогообложения. Исходя из данных обстоятельств и учитывая положения налогового и гражданского законодательства, была проведена реконструкция налоговых обязательств путем вменения обязанности ООО "Новые технологии" уплачивать налоги по общей системе налогообложения как конечному выгодоприобретателю.

Таким образом, при проведении выездной проверки было установлено, что проверяемым лицом не в полном объеме отражены доходы от операций по государственным контрактам в сумме 10 669 367 рублей 40 копеек и неправомерное применение обществом УСН в период с 01.10.2016 по 31.12.2017 в связи с несоблюдением требований, предусмотренных пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ (превышение допустимого размера доходов налогоплательщика).

В ходе рассмотрения настоящего дела обществом 13.05.2021 были поданы уточненные налоговые декларации по УСН за 2016, 2017 годы, в которых сумма налога к уплате в бюджет отсутствует, между сторонами спора проведена сверка, по итогам которой составлен акт сверки от 28.05.2021 N ЗП2709, согласно которому у ООО "Новые технологии" имеется переплата по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в сумме 5 496 062 рублей.

По мнению ООО "Новые технологии", сумма истребуемой переплаты по налогу возникла в связи с проведенной в отношении него выездной проверкой, результаты которой оформлены решением от 24.03.2020 N 15-08-38. Поэтому моментом, когда налогоплательщику стало известно об установлении такой переплаты, следует считать дату вступления в силу решения инспекции, которым общество переведено с УСН на общий режим налогообложения.

Отказывая удовлетворении заявленных требований в полном объеме, суд первой инстанции, применяя по заявлению инспекции (т. 2 л.д. 94-97) общий трехлетний срок исковой давности, пришел к выводу, что обществу стало известно о наличии у него переплаты по УСН за 2016-2017 годы в момент подачи первичных налоговых деклараций по УСН за соответствующие периоды, в которых им самостоятельно было произведено формирование налоговой базы и сформированы налоговые обязательства. При этом суд указал, что общество, совершая умышленные действия по созданию схемы ухода от обложения хозяйственных операций налогами по общей системе налогообложения, должно было знать о возникшей переплате налога по УСН в момент формирования налоговых деклараций с недостоверными данными. По мнению суда первой инстанции, в рассматриваемом случае с учетом дат представления первичной налоговой отчетности срок исковой давности возврата налога по УСН истек за 2016 год - 27.01.2020, за 2017 год - 19.02.2021, в то время как обращение в суд состоялось 19.03.2021.

Суд апелляционной инстанции согласился с правовым подходом о том, что налогоплательщик должен был знать об отсутствии у него налоговых обязательств по УСН в момент представления первоначальных деклараций, и, как следствие, с выводом о пропуске срока возврата налога за 2016 год (полностью) и 2017 год (в части налога, уплаченного в виде авансовых платежей за 1-3 кварталы налогового периода до представления декларации).

Вместе с тем, апелляционный суд пришел к выводу, что в отношении налога в сумме 1 573 241 рубля срок исковой давности при обращении в суд 19.03.2021 пропущен не был, поскольку данный налог по обязательствам за 4 квартал 2017 года уплачен 27.03.2018, то есть в пределах трех лет. По этой причине суд апелляционной инстанции частично отменил решение от 18 июня 2021 года и принял новый судебный акт об удовлетворении требований налогоплательщика.

Суд округа по результатам рассмотрения кассационных жалоб пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Статьей 78 НК РФ установлено, что сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей (пункт 1). Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика (заявлению, представленному в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи или представленному через личный кабинет налогоплательщика) в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления (пункт 6). Заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (пункт 7).

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 21.06.2001 N 173-О указал, что закрепление в статье 78 НК РФ трехлетнего срока давности для возврата излишне уплаченного налога не препятствует налогоплательщику в случае пропуска указанного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В пункте 79 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" также разъяснено, что при проверке соблюдения налогоплательщиком срока на обращение в суд с иском о возврате излишне уплаченных сумм налога, пеней, штрафа судам необходимо учитывать, что пунктом 7 статьи 78 НК РФ определены продолжительность и порядок исчисления срока для подачи соответствующего заявления в налоговый орган. В то же время применительно к пункту 3 статьи 79 указанного Кодекса с иском в суд налогоплательщик вправе обратиться в течение трех лет считая со дня, когда он узнал или должен был узнать о нарушении своего права на своевременный зачет или возврат указанных сумм.

В соответствии со статьей 196 Гражданского кодекса Российской Федерации срок исковой давности устанавливается в три года. Пунктом 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Из перечисленных положений законодательства и разъяснений высшей судебной инстанции, а также правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12882/08, следует, что моментом, когда налогоплательщик узнал о факте излишней уплаты налога, не может считаться момент совершения им действий по корректировке своего налогового обязательства и представлению уточненной налоговой декларации.

Вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат налога.

Бремя доказывания этих обстоятельств в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на налогоплательщика.

При этом исходя из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 03.09.2015 N 306-КГ15-6527, а также постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2011 N 17750/10, юридические основания для возврата переплаты по итогам финансово-хозяйственной деятельности наступают с даты представления налоговой декларации (расчета) за соответствующий налоговый (расчетный) период, но не позднее срока, установленного для ее представления в налоговый орган.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 346.23 НК РФ налогоплательщики-организации, применяющие УСН, по итогам налогового периода представляют налоговую декларацию в налоговый орган по месту нахождения не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу исходя из налоговой ставки и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Согласно пункту 5 статьи 346.21 НК РФ ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период.

На основании изложенного, принимая во внимание основания перевода ООО "Новые технологии" на общую систему налогообложения, суды пришли к обоснованному выводу о том, что налогоплательщик должен был знать и фактически знал об отсутствии у него обязанности по исчислению и уплате налога по УСН в момент представления налоговых деклараций за 2016-2017 годы и уплаты исчисленных в них сумм налога.

Наряду с этим, при проверке срока исковой давности апелляционный суд обоснованно исходил из того, что он не может начать течь ранее даты возникновения переплаты, которая в отношении сумм налога, уплаченных до подачи налоговых декларации, возникает в момент подачи деклараций (но не позднее срока, установленного для их представления в налоговый орган), а в отношении сумм налога, уплаченных после подачи соответствующих деклараций - в момент фактического исполнения налогового обязательства (уплаты налога в бюджет).

В связи с чем, учитывая, что налоговую декларацию по УСН за 2016 год общество представило в инспекцию 27.01.2017, последний платеж по УСН за 2016 год уплатило 15.03.2017, а с исковым заявлением в суд обратилось 19.03.2021, трехлетний срок на обращение в суд с требованием о возврате излишне уплаченного налога по УСН за 2016 год является пропущенным.

Как правильно установлено судами, обществом по УСН за 2017 год уплачены авансовые платежи по налогу: за 1 квартал в сумме 809 049 рублей - 24.04.2017, за 2 квартал в сумме 1 239 239 рублей - 18.07.2017, за 3 квартал в сумме 1 118 000 рублей - 24.10.2017; налоговая декларация представлена в инспекцию 19.02.2018; платеж за 4 квартал в сумме 1 573 241 рублей уплачен 27.03.2018. Всего в бюджет за налоговый период 2017 года уплачено 4 739 529 рублей. Такая же сумма налогового обязательства, в том числе по авансовым платежам за отчетные периоды, задекларирована обществом в налоговой декларации.

Поскольку формирование налогового обязательства по УСН произошло 19.02.2018 (представление налоговой декларации), уплаченные обществом авансовые платежи за 1, 2, 3 кварталы 2017 года как налоговые обязательства были сформированы в день представления налоговой декларации. Таким образом, вывод судов двух инстанций о пропуске срока исковой давности, исчисляемого со дня представления первичной налоговой декларации, в отношении платежей за отчетные периоды 1, 2, 3, кварталов 2017 года является правильным.

Вместе с тем, в отношении возврата остальной суммы налога в размере 1 573 241 рублей, исчисленной в декларации за 2017 год, апелляционный суд правильно исходил из того, что уплата данного налога 27.03.2018 была произведена после формирования обществом в декларации налогового обязательства, а следовательно, переплата и право на ее возврат возникли 27.03.2018.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к мотивированному выводу о том, что срок исковой давности в отношении переплаты в сумме 1 573 241 рублей начал течь с 27.03.2018 и к моменту обращения в суд с иском (19.03.2021) не истек.

Ссылку ООО "Новые технологии" на определение Верховного Суда Российской Федерации от 11.02.2021 N 307-ЭС20-23423 суд округа отклоняет с учетом правового подхода, сформулированного данным судом в определении от 18.10.2021 N 309-ЭС21-11163 на основании указанных выше норм и примеров правоприменительной практики.

Подписание инспекцией 28.05.2021 акта сверки с налогоплательщиком является исполнением налоговым органом обязанности, установленной подпунктом 11 пункта 1 статьи 32 НК РФ, поэтому на порядок исчисления срока исковой давности в настоящем деле не влияет.

Исследование и оценка доказательств осуществлены судами по правилам главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выводы судов (в редакции постановления суда апелляционной инстанции) соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств, установленным по делу обстоятельствам и сделаны при правильном применении норм права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены принятых по делу судебных актов, не установлено.

Поскольку суд апелляционной инстанции частично отменил решение суда первой инстанции, по результатам рассмотрения кассационных жалоб на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит оставлению без изменения постановление от 25 октября 2021 года.

Расходы ООО "Новые технологии" по уплате государственной пошлины за кассационное рассмотрение дела на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на указанное лицо, поскольку судебный акт в обжалуемой им части принят судом округа не в его пользу.

Руководствуясь статьями 48, 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

произвести замену Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435) на её правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550033739, ИНН 7536057354).

Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25 октября 2021 года по делу N А78-2642/2021 Арбитражного суда Забайкальского края оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.