Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 4 октября 2021 г. N Ф02-5592/21 по делу N А58-4455/2020

город Иркутск

04 октября 2021 г.

Дело N А58-4455/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 4 октября 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 4 октября 2021 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Загвоздина В.Д.,

судей: Ананьиной Г.В., Новогородского И.Б.,

при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Саха (Якутия) - Раднаевой А.И. (доверенность от 04.02.2020, диплом о высшем юридическом образовании), Егоровой А.В. (доверенность от 17.12.2020, диплом о высшем юридическом образовании) и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) - Раднаевой А.И. (доверенность от 11.01.2021, диплом о высшем юридическом образовании), а также акционерного общества "Сарылах-Сурьма" - Смирнова А.Е. (доверенность от 01.10.2021, диплом о высшем юридическом образовании), Антонова Д.Г. (доверенность от 27.09.2021, диплом о высшем юридическом образовании), Островского К.В. (доверенность от 27.09.2021),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 9 марта 2021 года по делу N А58-4455/202020, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29 июня 2021 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Сарылах-Сурьма" (ОГРН 1021400791763 ИНН 1420002690, далее - АО "Сарылах-Сурьма", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Саха (Якутия) (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.12.2019 N 09-07/3-Р.

Дело рассмотрено с привлечением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора (далее - третье лицо, УФНС).

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 9 марта 2021 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29 июня 2021 года, заявленные требования удовлетворены.

Налоговый орган, не согласившись с решением суда первой инстанции и постановлением апелляционного суда, обратился в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности, просит судебные акты в обжалуемой части отменить, принять по делу новый судебный акт (в отношении эпизодов по налогу на прибыль организаций за 2016 год и начисления пени по налогу на добавленную стоимость (НДС)) и направить дело на новое рассмотрение (по эпизоду доначисления налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) за 2015-2017 годы).

Инспекция полагает, что ею правильно определены объекты налогообложения НДПИ, произведен перерасчет налоговых обязательств общества. Двойного налогообложения добытых полезных ископаемых по результатам выездной проверки не допущено. Включение добытого полезного ископаемого для целей исчисления НДПИ в состав товарной руды цветных металлов и многокопонентных руд с отказом от налогообложения золотосодержащих концентратов, полученных на следующей технологической стадии добычи полезного ископаемого, противоречит статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Как указано в кассационной жалобе, для целей налогообложения является правильным в целях применения сопоставимых показателей определение удельного веса содержания концентратов в общем весе руды; определение объема концентрата из переработанной руды, а не добытой.

Применяя абзац 2 пункта 3 Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 (далее - Правила N 921), суды не учли, что проектная документация "Технический проект Сарылахской обогатительной фабрики" (разработана в 1972 году) не согласовывалась и не утверждалась Федеральным агентством по недропользованию (далее - Роснедра) в порядке, установленном статьей 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" и Положением о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 03.03.2010 N 118 (далее соответственно - Закон N 2395-1 и Положение N 118).

Вывод судов об утверждении налогоплательщику нормативов технологических потерь протоколами ЦРК ТПИ Роснедр от 21.05.2013 N 44/13-стп, от 28.05.2015 N 55/15-стп, от 29.09.2015 N 163/15-стп, от 14.11.2017 N 252/17-стп противоречит полномочиям указанной комиссии, указанным в подпункте "а" пункта 9 Положения N 118, поскольку технический проект разработки месторождения и технический проект (технологическая схема) первичной переработки являются разными видами проектной документации, включенными в разные разделы Требований к структуре и оформлению проектной документации на разработку месторождений твердых полезных ископаемых, ликвидацию и консервацию горных выработок и первичную переработку минерального сырья, утвержденных приказом Министерством природных ресурсов и экологии Российской Федерации от 25.06.2010 N 218.

В дополнениях к кассационной жалобе, поступивших 15.09.2021, по указанному выше эпизоду инспекция дополнительно сослалась на поступившее в налоговый орган письмо Роснедр от 30.08.2021 N ОК-04-28/13662.

В отношении начислений по налогу на прибыль инспекция указывает, что судами допущено неверное толкование положений пункта 1 статьи 266 Кодекса.

Резерв по сомнительным долгам является компенсационным механизмом для налогоплательщиков, использующих метод начисления, которые отразили доход от реализации товаров (работ, услуг), но не получили денежных средств. Иная задолженность включается в расходы для целей налогообложения в случае соблюдения условий признание ее безнадежной.

Задолженность ОАО "Колымский аффинажный завод" и ОАО "Взрывстрой" не связана с реализацией товаров (работ, услуг); доход в целях налога на прибыль у ООО "Сарылах-Сурьма" не возникал, так как налогоплательщик в соответствующих правоотношениях являлся заказчиком или покупателем. Данная задолженность подтверждена решениями Арбитражного суда Магаданской области от 20 марта 2014 года по делу N А37-233/2014 и Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 12 февраля 2014 года по делу N А58-8508/2014, основания для ее списания в качестве безнадежной в 2016 году не наступили.

Кроме того, по эпизоду с начислением пени по НДС суды пришли к ошибочному выводу об отсутствии ущерба бюджету в результате неправомерного заявления налогоплательщиком налоговых вычетов и возмещения налога по декларации за 1 квартал 2015 года вместо надлежащего периода - 2 квартала 2015 года.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте проведения судебного заседания извещены судом округа по правилам статей 121-123, 186 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, информация о рассмотрении кассационной жалобы размещена в установленном порядке на сайтах Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа и картотеки арбитражных дел в сети "Интернет".

В отзыве на кассационную жалобу общество просило оставить принятые по делу решение и постановление без изменения.

Присутствующие в судебном заседании представители инспекции и Управления поддержали доводы кассационной жалобы, представители общества - доводы отзыва на кассационную жалобу.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судами норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов судов установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений на неё, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций и следует из материалов дела, инспекцией с соблюдением положений статей 89, 100, 101 Кодекса на основании решения от 25.09.2018 N 09-07/3 в период с 28.09.2018 по 24.05.2019 была проведена выездная налоговая проверка АО "Сарылах-Сурьма" за 2015-2017 годы, составлен акт от 24.07.2019 N 09-07/3-А и принято решение от 30.12.2019 N 09-07/3-Р (в редакции изменений, внесенных решением УФНС от 20.04.2020 N 05-17/05642) о доначислении оспариваемых в настоящем деле сумм налогов, пеней и штрафов.

При исчислении НДПИ налогоплательщик на основании подпунктов 4 и 13 пункта 2 статьи 337 Кодекса определял объектом налогообложения товарные руды цветных металлов (сурьма) и гравиоконцентрат А (золотая головка-шлиховое золото).

Налоговый орган пришел к выводу, что технологический цикл общества по добыче полезного ископаемого заканчивается, кроме получения шлихового золота, получением двух золотосодержащих полупродуктов: гравитационного концентрата Б и флотоконцентрата марки КСУФ-1и, являющихся продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащейся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), которые по своему качеству соответствуют стандартам ТУ 117-2-26-76 (ТУ 48-16-8-75) и ТУ 117-2-6-75 (ТУ 48-16-6-75).

В связи с изложенным по результатам проверки произведен расчет НДПИ исходя из добычи 4 видов полезных ископаемых: товарная руда цветных металлов (сурьма); гравиоконцентрат А (золотая головка-шлиховое золото); гравитационный концентрат Б; флотоконцентрат марки КСУФ-1и.

Кроме того, налоговый орган пришел к выводу, что на период 2015-2017 годов в отношении месторождения "Сарылах" в составе проектной документации утверждены только нормативы эксплуатационных потерь при добыче руды, при этом нормативы фактических (технологических) потерь при переработке золотосурьмяной руды обществу в составе проектной документации не были утверждены ЦКР-ТПИ Роснедр. В связи с изложенным, произведен расчет НДПИ в отношении технологических потерь полезных ископаемых как сверхнормативных.

Также налоговый орган посчитал, что общество для целей исчисления налога на прибыль за 2016 год неправомерно включило в состав резерва по сомнительным долгам задолженность ОАО "Колымский аффинажный завод" и ОАО "Взрывстрой" в размере 31 654 269 рублей 21 копейки. По мнению инспекции, в данном случае имеют место долги, возникшие вследствие осуществления налогоплательщиком предварительной оплаты закупаемых им товаров (в отношении ОАО "Взрывстрой" такой вывод содержится на странице 55 решения инспекции - т.10 л.д.55) и связаны с реализацией товаров (работ, услуг) не налогоплательщиком, а его контрагентом (в отношении ОАО "Колымский аффинажный завод" такой вывод содержится на странице 60 решения инспекции - т.10 л.д.60). Следовательно, по указанным долгам не может быть применен пункт 1 статьи 266 Кодекса.

По эпизоду, связанному с начислением пени по НДС, инспекцией было установлено преждевременное, в нарушение пункта 3 статьи 172 Кодекса, применение в 1 квартале 2015 года налоговых вычетов в сумме 30 590 644 рублей, подлежащих применению во 2 квартале 2015 года, и заявление к возмещению указанной суммы. Указанное обстоятельство послужило основанием для начисления пени за период с 06.08.2015 по 25.10.2015 (расчет пени - т.12 л.д.75). НДС к уплате в бюджет по результатам проверки не доначислялся.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд с требованием о признании указанного решения незаконным.

По мнению суда округа, удовлетворяя заявленные требования суды (с учетом выводов суда апелляционной инстанции), при рассмотрении дела правильно исходили из следующего.

Согласно статье 336 Кодекса (здесь и далее - в редакции, действовавшей в период рассматриваемых правоотношений) объектом налогообложения НДПИ (за исключением случаев, перечисленных в пункте 2 указанной статьи) признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование. Также объектами налогообложения указанным налогом признаются полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 338 Кодекса налоговая база по НДПИ определяется налогоплательщиком как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта.

Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса. Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 настоящего Кодекса (пункты 3, 4 статьи 338 Кодекса).

В силу пункта 1 статьи 337 Кодекса полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 статьи 337 Кодекса), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая указанным в пункте 1 статьи 337 Кодекса стандартам.

В силу пункта 3 статьи 337 Кодекса полезным ископаемым также признантся продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесённых в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

Одними из видов добытых полезных ископаемых являются:

- товарные руды черных, цветных и редких металлов, многокомпонентные комплексные руды;

- концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений (подпункты 4, 13 пункта 2 статьи 337 Кодекса).

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", при применении данной нормы судам надлежит исходить из следующего. Положение пункта 1 статьи 337 Кодекса о том, что добытым полезным ископаемым признается продукция, которая содержится в минеральном сырье и отвечает определенным стандартам, означает: вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

В связи с этим при определении объекта НДПИ судам следует иметь в виду: поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 Кодекса не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

Пунктами 1, 2 статьи 339 Кодекса установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Судами правильно установлено, что в результате технологического процесса обогащения сурьмяной руды на Сарылахской обогатительной фабрике происходит получение шлихового золота, которое аффинируется и реализуется в виде химически чистого металла, а также золотосодержащих сурьмяных концентратов.

Обществом разработаны технические условия ТУ 1726-002-00201655-2004 "Концентрат сурьмяный", согласно которым золото в этих концентратах не нормируется, но определяется. При этом налоговым законодательством определен закрытый перечень видов добытых полезных ископаемых установленный пунктом 2 статьи 337 Кодекса, при этом видом добытого в отношении сурьмы подпунктом 4 пункта 2 статьи 337 Кодекса признаются товарные руды цветных металлов.

Таким образом, ТУ 1726-002-00201655-2004 "Концентрат сурьмяный" не является определяющим в целях квалификации данного полупродукта, как вида добытого полезного ископаемого, в части содержания золота. Следовательно, в части определения вида добытого полезного ископаемого налоговый орган руководствовался соответствием стандартам по содержанию золота в спорных концентратах.

В соответствии с данным в Федеральном законе от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" определением понятия добычи драгоценных металлов (и классификацией этого вида деятельности в классификации деятельности по добыче руд и песков драгметаллов в утвержденном постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст и введенном в действие с 01.01.2003 Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2001 (далее - ОК 029-2001) - подраздел СВ "Добыча полезных ископаемых, кроме топливно-энергетических", код 13.20.41), подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 Кодекса, получение недропользователем золотосодержащих концентратов (полупродуктов) из добытых им золотосодержащих руд рассматривается как неотъемлемая часть указанного процесса добычи. Таким образом, в качестве объекта обложения НДПИ рассматриваются продукты переработки минерального сырья, содержащего драгоценные металлы. Обложение НДПИ сурьмяной руды не может исключить обложение золотосодержащих концентратов, в отношении которых определен особый порядок исчисления налога.

С учетом фактических обстоятельств, а также положений пункта 1 и подпункта 13 пункта 2 статьи 337, пунктов 2, 7 статьи 339 Кодекса золотосодержащие гравитационный и флотационный концентраты отвечают признакам полезного ископаемого, определенного для целей НДПИ.

Вместе с тем, исследовав произведенные налоговым органом расчеты, апелляционный суд пришел к мотивированному выводу о недостоверном определении обязательств налогоплательщика по результатам проверки в результате использования несопоставимых и ненадлежащих показателей.

Расчет НДПИ осуществлен инспекцией не из веса добытой руды, а из веса уже переработанной руды на фабрике. При этом исходя из затрат на добычу этого количества руды впоследствии налоговым органом вычитался определенный им процентный показатель.

Кроме того, переработанная в соответствующих налоговых периодах руда не имеет никакого отношения к руде, добытой в этих периодах. Остаток руды на фабрике (по данным самого налогового органа) не совпадает с данными о добыче руды в соответствующих периодах. Налоговым органом не учтено, что на фабрике переработке подвергается также и руда, приобретенная по договорам купли-продажи у АО "Звезда", которая не добывалась налогоплательщиком и не являющаяся для него объектом налогообложения.

Применение избранного налоговым органом порядка расчета НДПИ приводит к тому, что АО "Сарылах-Сурьма" в целях устранения двойного налогообложения в каждом налоговом периоде должно исчислять налог на основании предварительных данных, а затем уточнять налоговые обязательства с учетом весовых величин концентратов, которые будут получены позднее на фабрике, и которые нужно вычитать из общего веса руды.

В связи с этим доля натурального веса флотационных и гравитационных концентратов, а также лигатурного золота, определенная в графе 11 таблицы решения налогового органа, является недостоверной, что в силу неустранимости допущенных нарушений при рассмотрении дела в арбитражном суде предопределяет недействительность решения инспекции в соответствующей части.

По другому эпизоду инспекцией сделан не соответствующий материалам проверки вывод об отсутствии в рассматриваемый период утвержденных в составе проектной документации нормативов технологических потерь общества.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

В соответствии с абзацем 2 пункта 3 Правил N 921, нормативы потерь твердых полезных ископаемых, не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, ежегодно утверждаются недропользователем.

Как следует из материалов дела, общество протоколами технических совещаний (заседаний ТЭС ОАО "Сарылах-Сурьма") от 06.11.2015, 12.10.2016, 10.11.2017 (том 51) утвердило нормативы извлечения золота (сквозного) при переработке на уровне 85% (в пределах утвержденных нормативов потерь).

В соответствии с письмом Роснедр от 21.01.2019 N СА-04-28/603 за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 на заседаниях ЦКР-ТПИ Роснедр рассматривалась проектная документация на разработку Сарылахского золотосурьмяного месторождения (протоколы ЦКР-ТПИ Роснедр от 21.05.2013 N 44/13-стп, от 28.04.2015 N 55/15-стп, от 29.09.2015 N 163/15-стп, от 14.11.2017 N 252/17-стп).

В свою очередь, данными протоколами предусмотрены, в числе прочего, нормативы (величина) сквозного извлечения сурьмы и золота.

Так, например, в соответствии с пунктом 2.9 протокола ЦКР-ТПИ Роснедр от 21.05.2013 N 44/13-стп, обогащение золотосурьмяной руды осуществляется на Сарылахской обогатительной фабрике согласно проектной документации "Технический проект. Сарылахская обогатительная фабрика (Казмеханобр, 1972 г.)" гравитационно-флотационным методом с получением концентратов при сквозном извлечении золота - 85%, сурьмы - 90%.

Аналогичным образом показатели сквозного извлечения золота и сурьмы установлены протоколами ЦКР-ТПИ Роснедр от 28.04.2015 N 55/15-стп, от 29.09.2015 N 163/15-стп, от 14.11.2017 N 252/17-стп.

При этом на страницах 8-13 Технического проекта Сарылахской обогатительной фабрики приведены, в том числе, технологические показатели флотационного цикла, включающие в себя процент извлечения сурьмы и золота.

При указанных обстоятельствах является правильным вывод судов о наличии у АО "Сарылах-Сурьма" в спорный налоговый период утвержденных в составе проектной документации нормативов технологических потерь.

Ссылка инспекции на то, что разработанный в 1972 году Технический проект Сарылахской обогатительной фабрики не согласовывался в порядке, установленном статьей 23.2 Закона N 2395-1 и Положением N 118, не может быть признана обоснованной, поскольку данный проект разработан и реализован до введения в действе указанного выше правового регулирования. Фактов нарушения порядка утверждения (согласования) данного проекта в соответствии с действовавшим в соответствующий период правовым регулированием налоговым органом не устанавливалось, из материалов дела не усматривается.

Довод кассационной жалобы о том, что в протоколах ЦКР-ТПИ Роснедр показатели сквозного извлечения отражались в качестве справочной информации, при рассмотрении дела правомерно отклонен, поскольку указанными протоколами в полном объеме были утверждены (согласованы) все изменения в технические проекты, представленные обществом, в том числе - показатели сквозного извлечения, которые являются частью технических проектов.

Данные показатели не превышает показателей сквозного извлечения твердых полезных ископаемых, установленных Технический проектом Сарылахской обогатительной фабрики в 1972 году.

В соответствии с письмом Федеральной налоговой службы от 15.11.2016 N СД-4-3/21559@ (вместе с письмом Министерства финансов Российской Федерации от 10.11.2016 N 03-06-05-01/65835, письмом Министерства природных ресурсов и экологии Российской Федерации от 03.11.2016 N 11-30/29785) допустимо применение ставки НДПИ в размере 0% и в тех случаях, когда в протоколе приведена величина извлечения (сквозного извлечения) полезного ископаемого.

Следовательно, АО "Сарылах-Сурьма" правомерно утвердило нормативы потерь протоколами внутренних совещаний в порядке абзаца 2 пункта 3 Правил N 921, что, в свою очередь, не предполагает согласование нормативов потерь при переработке полезных ископаемых в ЦКР-ТПИ Роснедр, на чем настаивает налоговый орган.

При указанных обстоятельствах является правильным вывод судов о том, что налоговый орган неправомерно доначислил НДПИ на спорные объемы технологических потерь.

Доводы дополнения к кассационной жалобе, основанные на письме Роснедр от 30.08.2021 N ОК-04-28/13662, судом округа отклоняются, поскольку данный документ представлен в качестве нового доказательства, которое не может быть принято кассационным судом в силу его полномочий, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом суд округа полагает возможным отметить, что указанный документ по существу не имеет отношения к налоговым периодам 2015-2017 годов, рассматриваемым в настоящем деле.

По налогу на прибыль суды также правомерно удовлетворили требования общества.

В соответствии с пунктом 3 статьи 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 266 Кодекса сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Суды правильно исходили из того, что отношения по предоплате (авансированию), выплаченной налогоплательщиком ОАО "Взрывстрой", в силу характера данного обязательства имеют связь с реализацией товаров (работ, услуг).

Применительно к созданию резерва по сомнительным долгам в настоящем случае речь идет не об отнесении сумм предварительной оплаты по договору в состав расходов по налогу на прибыль, а о долге поставщика товаров работ, услуг перед налогоплательщиком по поставке в его адрес товаров, работ, услуг, носящих производственный, экономически обоснованный характер (пункт 1 статьи 252 Кодекса).

Проанализировав отношения налогоплательщика и ОАО "Колымский аффинажный завод" по договору от 01.07.2013 N 100/2013, решение Арбитражного суда Магаданской области от 20 марта 2014 года по делу N А37-233/2014, суды пришли к мотивированному выводу, что обществом в качестве сомнительного долга правомерно учтена задолженность по отгрузке заводом драгоценных металлов уполномоченному банку в рамках подрядных отношений по переработке минерального сырья. Таким образом, судами применительно к пункту 1 статьи 266 Кодекса установлена связь соответствующей заложенности с выполнением работ.

При таких обстоятельствах суды правильно удовлетворили требования общества по эпизоду с налогом на прибыль.

По эпизоду, связанному с начислением пени по НДС, инспекцией было установлено неправомерное применение налогоплательщиком вычетов в 1 квартале 2015 года в сумме 30 590 644 рублей (с предъявлением данной суммы к возмещению из бюджета), тогда как соответствующее право возникло во 2 квартале 2015 года, что и явилось основанием для начисления пени.

Пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога по день исполнения обязанности по его уплате включительно (пункты 1, 2, 3 статьи 75 Кодекса).

В пункте 5 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П изложена правовая позиция, в соответствии с которой неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

На основании положений статьи 173 Кодекса сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую исчисленную сумму налога, положительная разница подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Следовательно, само по себе ошибочное указание обществом в декларации по НДС за 1 квартал 2015 года налоговых вычетов на сумму 30 590 644 рублей могло привести к потерям бюджета не ранее даты фактического возмещения налогоплательщику данной суммы.

Поскольку возмещение НДС за 1 квартал 2015 года состоялось 05.08.2015, то есть только после истечения налогового периода, в котором возникло право на применение рассматриваемой суммы вычетов и его возмещение (2 квартал 2015 года), суды правомерно посчитали, что в периоде начисления спорной пени (с 06.08.2015 по 25.10.2015), налогоплательщик не причинил ущерба бюджету, который подлежит компенсации в порядке, установленном статьей 75 Кодекса.

Исследование и оценка доказательств осуществлены судами по правилам главы 7, статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выводы судов (в редакции апелляционного суда) соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств, установленным по делу обстоятельствам и сделаны при правильном применении норм права.

Доводы кассационной жалобы повторяют доводы, заявленные в судах первой и апелляционной инстанций, им дана надлежащая правовая оценка судами двух инстанций, не влияют на правильность выводов, послуживших основанием для удовлетворения заявленных требований, по существу выражают несогласие с оценкой судами имеющихся доказательств и направлены на их переоценку, установление по делу иных фактических обстоятельств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены принятых по делу решения и постановления, не установлено.

При таких обстоятельствах принятые по делу судебные акты являются законными и обоснованными, на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 9 марта 2021 года по делу N А58-4455/2020, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29 июня 2021 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

В.Д. Загвоздин

Судьи

Г.В. Ананьина И.Б. Новогородский