Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 23 декабря 2021 г. N Ф03-6879/21 по делу N А59-3259/2020

г. Хабаровск

23 декабря 2021 г.

А59-3259/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 22 декабря 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 декабря 2021 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

судей Никитиной Т.Н., Филимоновой Е.П.

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Флот Марин": Миннигалеева Е.В., представитель по доверенности от 23.07.2021;

от Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области: Саблина И.Г., представитель по доверенности от 29.11.2021 N 25-26/16; Каргина Н.К., представитель по доверенности от 29.11.2021 N 25-26/11;

рассмотрев в проведенном с использованием систем видеоконференц-связи судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Флот Марин"

на решение от 04.08.2021, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2021

по делу N А59-3259/2020 Арбитражного суда Сахалинской области

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Флот Марин" (ОГРН 1076505000230, ИНН 6505011527, адрес: ул. Комсомольская, д. 1, г. Невельск, р-н Невельский, Сахалинская область, 694742)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Сахалинской области (ОГРН 1046504203690, ИНН 6509008677, адрес: ул. Школьная, д. 35, г. Холмск, р-н Холмский, Сахалинская область, 694620)

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (ОГРН 1046500652516, ИНН 6501154700, адрес: ул. Карла Маркса, д. 14, г. Южно-Сахалинск, Сахалинская область, 693000)

о признании недействительным решения

установил: общество с ограниченной ответственностью "Флот Марин" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "Флот Марин") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Сахалинской области (далее - Инспекция, МИФНС N 2 по Сахалинской области, налоговый орган) от 06.03.2020 N 1-В в части доначисления налога на прибыль в размере 26 122 868 рублей, в том числе в федеральный бюджет 2 612 287 рублей, в бюджет субъекта РФ - 23 510 581 рублей, включая: доначисления налога на прибыль за 2015 год в размере 25 606 715 рублей, в том числе в федеральный бюджет - 2 560 672 рублей, в бюджет субъекта РФ - 23 046 043 рублей; доначисления налога на прибыль за 2016 год в размере 516 153 рублей, в том числе в федеральный бюджет - 51 615 рублей, в бюджет субъекта РФ - 464 538 рублей; доначисления пени за неуплату налога на прибыль в размере 10 439 017,72 рубля, в том числе, в федеральный бюджет - 1 056 988,12 рубля, в бюджет субъекта РФ - 9 382 029,60 рубля (с учетом уточнений в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса (далее - АПК РФ)).

Определением суда от 09.07.2020 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (далее - Управление, УФНС по Сахалинской области).

Решением Арбитражного суда Приморского края от 01.07.2021, вынесенным в виде резолютивной части, в удовлетворении заявленных требований отказано. Производство по делу о признании недействительным решения N 1-В от 06.03.2020 в части: доначисления недоимки по налогу на имущество организаций в размере 134 494 рубля; доначисления недоимки по страховым взносам по ОПС в размере 27 220,12 рубля; доначисления пени, в том числе: за неуплату налога на имущество организаций в размере 220,63 рубля, за неуплату страховых взносов по ОПС в размере 6 914,09 рубля, за несвоевременную уплату НДФЛ в размере 431,32 рубля; доначисления штрафных санкций в размере 46 834 рублей прекращено в связи с отказом общества от указанных требований.

Не согласившись с принятым решением от 01.07.2021, ООО "Флот Марин" обратилось в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

В связи с поступлением апелляционной жалобы мотивированное решение изготовлено судом первой инстанции 04.08.2021.

Постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2021 решение от 04.08.2021 оставлено без изменения.

Управление заявило ходатайство о процессуальном правопреемстве, просит заменить Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по Сахалинской области на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области в связи с реорганизацией в форме присоединения на основании приказа ФНС России от 09.08.2021 N ЕД-7-4/732. Представило выписку из ЕГРЮЛ с записью о прекращении деятельности юридического лица от 29.11 2021.

Судом ходатайство рассмотрено и удовлетворено в порядке статьи 48 АПК РФ.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 АПК РФ, по кассационной жалобе общества полагающего, что решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций приняты с нарушением норм материального и процессуального права, в связи с чем просит обжалуемые судебные акты отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении требований о признании решения инспекции от 06.03.2020 N 1-В в редакции решения управления от 23.06.2020 N 091 в части доначисления налога на прибыль в размере 26 122 868 рублей, в том числе в федеральный бюджет 2 612 287 рублей, в бюджет субъекта РФ - 23 510 581 рублей, включая: доначисления налога на прибыль за 2015 год в размере 25 606 715 рублей, в том числе в федеральный бюджет - 2 560 672 рублей, в бюджет субъекта РФ - 23 046 043 рублей; доначисления налога на прибыль за 2016 год в размере 516 153 рублей, в том числе в федеральный бюджет - 51 615 рублей, в бюджет субъекта РФ - 464 538 рублей; доначисления пени за неуплату налога на прибыль в размере 10 439 017,72 рубля, в том числе, в федеральный бюджет - 1 056 988,12 рубля, в бюджет субъекта РФ - 9 382 029,60 рубля

В обоснование доводов кассационной жалобы общество указывает на нарушении процессуального законодательства, поскольку в предмете иска суд апелляционной инстанции не указал на оспаривание решения налогового органа в редакции управления, что является, по мнению общества, безусловным основанием для отмены судебных актов.

Полагает, что судебными инстанциями нарушены нормы статей 9, 65, части 1 статьи 197 АПК РФ в части обязанности доказывания налоговым органом правомерности включения во внереализационные доходы в 2015 году - кредиторской задолженности в общем размере 128 033 576 рублей (суммы займа по взаимоотношениям с контрагентами TОМIВО CO.,LTD (Япония) и TREASON S.A. (Панама)); в 2016 году - кредиторской задолженности в общем размере 6 760 760 рублей (сумма займа по взаимоотношениям с контрагентом TОМIВО CO.,LTD (Япония)); а также законности и обоснованности предъявления налогоплательщику к уплате недоимки по налогу на прибыль за 2015 год - 25 606 715 рублей, за 2016 год - 516 153 рубля, соответствующих пени. По утверждению общества спорные были им отражены в составе внереализационных доходов в 2013 и 2014 годах.

Кроме того, согласно решению N 07-33/3 от 20.12.2018 о проведении выездной налоговой проверки проверяемым периодом является срок с 01.01.2015 по 31.12.2017. По спорным кредитным договорам у общества прекратились финансово-хозяйственные взаимоотношения с компанией TREASON S.A. еще в 2013 году, с компанией TОMlВО CO., LTD в 2014 году. Вследствие чего общество полагает, что данный период выходит за рамки периода проведения налоговой проверки. Обращает внимание суда на то, что инспекция в период проведения налоговой проверки не предъявляла требований о предоставлении документов за период деятельности общества в 2013-2014 годах, соответственно общество за 2013-2014 годы документы или пояснения и не представляло, в частности по спорным сделкам.

Также полагает, что инспекция пришла к необоснованным выводам о не включении обществом в доход по кредиторской задолженности подлежащих списанию по указанным контрагентам сумм, только на основании имеющихся сведений, предоставленных в декларациях по упрощенной системе налогообложения за 2013-2014 годы, так как сведения в декларации указаны без расшифровки.

Полагает, что судебные акты необоснованно вынесены на предположениях налогового органа, не подтверждены документально.

Также считает, что при оценке установленных налоговым органом обязательств общества суды не приняли во внимание, что обязательство налогоплательщика перед иностранными кредиторами прекратилось вследствие прощения долга кредитором, а не в связи с истечением срока исковой давности. По мнению общества, данные обстоятельства имеют значение для применения пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ).

Особо обращает внимание в кассационной жалобе на заключение эксперта N 01 по бухгалтерской судебной экспертизе по уголовному делу N 11902640019000132 от 24.03.2020, в котором, по его мнению, сдержится вывод о невозможности использования представленных налоговым органом для исследования документов о ликвидации фирмы TOMIBO CO., LTD в 2014 году, и о прощении дога компанией TREASON S.A. в 2013 году для расчета налога на прибыль в проверяемых 2015-2016 годах.

В письменном отзыве управление оспорило доводы кассационной жалобы, просит оставить судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи, представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои позиции, изложенные в жалобе и отзыве на нее соответственно.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, суд округа не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как установлено судами и следует из материалов дела, на основании решения от 20.12.2018 N 07-33/3 инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, налога на имущество организаций, земельному налогу за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.

Результаты контрольных мероприятий оформлены актом от 15.10.2019 N 1, дополнениями к акту проверки от 29.01.2020 N 1, по результатам рассмотрения которых с учетом представленных налогоплательщиком письменных возражений (ходатайства), смягчающих вину обстоятельств (размер штрафа уменьшен в 2 раза), принятых возражений (частично), вынесла решение от 06.03.2020 N 1-В о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с которым, заявителю начислены штрафные санкции, предусмотренные пунктом 2 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил ведения учета доходов и расходов и объектов налогообложения в сумме 15 000 рублей, пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) сумм налога на прибыль организаций в размере 69 897 рублей, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 2 722 рубля, пунктом 1 статьи 123 НК РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в сумме 13 057 рублей, пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом в сумме 200 рублей.

Указанным решением установлена неуплата налогов и сборов:

- налога на прибыль организаций - в сумме 28 920 096 рублей, в том числе: за 2015 год - 2 810 820 рублей (налог, подлежащий уплате в ФБ РФ), 25 297 379 рублей (налог, подлежащий уплате в бюджет субъекта РФ); за 2017 год - 121 784 рублей (налог, подлежащий уплате в ФБ РФ), 690 113 рублей (налог, подлежащий уплате в бюджет субъекта РФ);

- налога на имущество организаций в сумме 134 494 рублей;

- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 27 220,12 рубля.

Также начислены соответствующие пени в размере 11 531 767,61 рубля.

Основанием для доначисления сумм налога на прибыль организаций послужил вывод инспекции о не включении обществом в состав внереализационных доходов суммы доходов в виде кредиторской задолженности по невозвращенным займам иностранным компаниям TОМIВО CO.,LTD (Япония) и TREASON S.A. (Панама), по которым истек срок исковой давности (получены в 2011 - 2012 годах), и не включенным ранее (2011 - 2014 годы) обществом в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Не согласившись с оспариваемым решением в указанной части, общество обратилось в управление с апелляционной жалобой.

При рассмотрении жалобы общества на решение инспекции управлением установлено, что инспекцией при проведении расчета пени по налогу на прибыль организаций допущена техническая ошибка, а именно, при расчете пени инспекцией не была учтена сумма исчисленного налога к уплате за 2016 год в общей сумме 516 153 рублей, в том числе, в федеральный бюджет 51 615 рублей и в бюджет субъекта РФ в сумме 464 538 рублей, а также не была учтена уплаченная в 2017 году в бюджет сумма налога на прибыль организаций в размере 2 418 871 рублей, в том числе в федеральный бюджет в сумме 241 887 рублей, в бюджет субъекта РФ в сумме 2 176 984 рублей, что привело к неверному определению суммы недоимки на начало 2017 года, одновременно инспекцией не учтена сумма переплаты в размере 113 682 рублей, в том числе в федеральный бюджет в сумме 17 052 рублей, в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 96 630 рублей.

Управлением произведен перерасчет сумм пени (приложение N 1 к решению управления).

Одновременно управлением при рассмотрении апелляционной жалобы установлено, что налогоплательщиком за 2016 год был излишне исчислен налог на прибыль организаций в общей сумме 1 902 718 рублей, в том числе в федеральный бюджет Российской Федерации в сумме 190 272 рублей, в бюджет субъекта РФ в сумме 1 712 446 рублей, инспекцией при вынесении оспариваемого решения сумма налога на прибыль, исчисленная налогоплательщиком в завышенном размере, учтена не была.

В связи с чем управление признало, что при вынесении решения сумма исчисленного налога на прибыль организаций за 2016 год подлежит уменьшению.

Таким образом по результатам рассмотрения апелляционной жалобы управлением принято решение от 22.06.2020 N 091 об изменении решения инспекции в части:

- начисления сумм пени по состоянию на 06.03.2020 (пункт 3.1 графа 9) путем уменьшения доначисленной суммы пени:

в подпункте 1 - по налогу на прибыль организаций в федеральный бюджет Российской Федерации в сумме 37 832,49 рубля;

в подпункте 2 - по налогу на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 455 581,53 рубля;

в подпункте 4 - по налогу на имущество организаций в сумме 36,43 рубля,

- суммы штрафа за совершение налогового правонарушения (подпункт 7 пункта 3.1 графы 7) путем отмены в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 НК РФ в размере 15 000 рублей.

Пункт 3.2 решения дополнен текстом следующего содержания "Уменьшить сумму налога на прибыль организаций за 2016 год в размере 1 902 718 рублей, в том числе: в федеральный бюджет Российской Федерации в сумме 190 272 рублей; в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 1 712 446 рублей".

Кроме того управлением исключен из пункта 3.2 решения текст следующего содержания: "... воспользоваться правом на основании статьи 81 НК РФ в части представления уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год".

В остальной части решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.03.2020 N 1-В оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции в редакции решения управления общество обратилось в суд с настоящим заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ.

Признав доказанным факт не включения обществом в состав внереализационных доходов суммы доходов в виде кредиторской задолженности по невозвращенным иностранным компаниям займам, суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Выводы суда первой инстанции поддержаны судом апелляционной инстанции.

При этом суды обоснованно руководствовались положениями пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 52, пункта 1 статьи 54, статьи 247, пункта 1 статьи 248 НК РФ, определяющими обязанности налогоплательщика по исчислению налоговой базы по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением, а также определяющих, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся также внереализационные доходы.

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктами 21, 21.1 и 21.3 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена пунктом 4 статьи 271 НК РФ.

Так, доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности.

При этом именно на налогоплательщика возлагается обязанность своевременно проводить инвентаризацию обязательств и относить подлежащие списанию суммы кредиторской задолженности к внереализационным доходам в определенный налоговый (отчетный) период.

В соответствии с пунктом 10 статьи 250 НК РФ доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, признаются внереализационными доходами.

Для доходов прошлых лет, выявленных в отчетном (налоговом) периоде, датой получения дохода признается дата получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие такого дохода (подпункт 6 пункта 4 статьи 271 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 269 НК РФ определено, что под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета, или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Суды установили, что ООО "Флот Марин" (заемщик) заключало договоры беспроцентных займов с TOMIBO CO.,LTD (займодавец) в 2010 и 2011 годах, возврат денежных средств по которым предусмотрен в 2012 году. Валюта займа - доллары США.

Перечень договоров указан в решении Инспекции (за 2015 год - страница 16, таблица 2.1.2; за 2016 год - страница 43, таблица 2.1.4).

Также судами установлено, что ООО "Флот Марин" в нарушение пункта 18 статьи 250, пункта 4 статьи 271 НК РФ не включило в регистры налогового учета и налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций фактически полученные в 2011 году денежные средства (и не включенные в налоговую базу в период применения УСН), в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности - 31.12.2015, 31.12.2016 по контрагенту TOMIBO СО., LTD по договорам займа, в том числе:

- за 2015 год:

1. N 840/98754/558/10082010 от 10.08.2010 на сумму 70 000 долларов США - 5 101 789 рублей (по курсу 72.8827 по состоянию на 31.12.2015);

2. N 840/98754558/06102010 от 06.10.2010 на сумму 315 000 долларов США - 22 958 051 рубль (по курсу 72.8827 по состоянию на 31.12.2015);

3. N 840/98754558/03112010 от 03.11.2010 на сумму 195 000 долларов США 14 212 127 рублей (по курсу 72.8827 по состоянию на 31.12.2015);

4. N 840/98754558/15022011 от 15.02.2011 на сумму 75 000 долларов США - 4 384 823 рубля (по курсу 58.4643 по состоянию на 31.03.2015);

5. N 840/98754558/03032011 от 03.03.2011 на сумму 50 000 долларов США - 2 923 215 рублей (по курсу 58.4643 по состоянию на 31.03.2015);

6. N 840/98754558/10082011 от 10.08.2011 на сумму 130 000 долларов США - 8 610 771 рубль (по курсу 66.2367 по состоянию на 30.09.2015);

7. N 840/98754558/08092011 от 08.09.2011 на сумму 80 000 долларов США 5 298 936 рублей (по курсу 66.2367 по состоянию на 30.09.2015);

8. N 840/98754558/07102011 от 07.10.2011 на сумму 100 000 долларов США - 7 288 270 рублей (по курсу 72.8827 по состоянию на 31.12.2015);

9. N 840/98754558/09112011 от 09.11.2011 на сумму 130 000 долларов США - 9 474 751 рубль (по курсу 72.8827 по состоянию на 31.12.2015);

10. N 840/98754558/13122011 от 13.12.2011 на сумму 145 000 долларов США - 10 567 992 рубля (по курсу 72.8827 по состоянию на 31.12.2015),

- за 2016 год:

N 840/98754558/2032012 от 02.03.2012 на сумму 100 000 долларов США - 6 760 760 рублей.

Таким образом судами установлено, что сумма невозвращенных обществом заемных средств иностранной компании TOMIBO СО, LTD с истекшим сроком в 2015 году составила 1 290 000 долларов США (90 820 725 рублей), с истекшим сроком в 2016 году составила 100 000 долларов США (6 760 760 рублей), всего 97 581 485 рублей.

Довод общества о том, что указанные денежные средства уже были включены в состав внереализационных доходов обществом до 2015 года, так как контрагент TOMIBO CO., LTD в 2014 году был ликвидирован, рассмотрен судами и правомерно отклонен со ссылкой на положения пункта 8 статьи 63, статьи 419 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), в соответствии с которыми ликвидация юридического лица (должника или кредитора) влечет прекращение обязательств, кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо, на что прямо указано в ГК РФ.

Поскольку на основании пункта 18 статьи 250 НК РФ сумма кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами) подлежит включению в состав внереализационных доходов именно в периоде, когда организация-кредитор исключена из ЕГРЮЛ, а соответствующие доказательства, подтверждающие включение указанных сумм в состав внереализационных доходов обществом на всех стадиях налоговой проверки и судебного разбирательства не представлены, применив положения пункта 1 статьи 346.1, пункта 1 статьи 346.15, статей 249 и 250 НК РФ, пункта 3 статьи 5 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", проведя анализ показателей налоговых деклараций, представленных налогоплательщиком за 2014 год, учитывая применение обществом в данном периоде упрощенной системы налогообложения (УСН), суды верно установили, что довод общества о включении обществом во внереализационные доходы в 2014 году суммы кредиторской задолженности по невозвращенным займам компании TOMIBO CO., LTD не подтвержден документально.

Суды пришли к обоснованному выводу о том, что при включении суммы долга общества перед компанией TОМIВО CO.,LTD по состоянию на 31.12.2014 в размере 1 390 000 долларов США (в рублевом эквиваленте составляло 78 199 176 рублей (курс на 31.12.2014 - 56,2584 руб. за 1 доллар США) сумма дохода налогоплательщика, подлежащая отражению в доходах, полученных в 2014 году, составила бы 136 511 269 рублей (58 312 093 + 78 199 176).

Пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ установлено, что если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям (в редакции, действующей в 2011 - 2014 годах).

С учетом изложенного суды сделали вывод о превышении предельной величины доходов в целях применения упрощенной системы налогообложения при условии включения ООО "Флот Марин" в доходы в виде невозвращенного займа за налоговый период 2014 год сумм, полученных от компании TOMIBO СО, LTD, следовательно общество будет считаться утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения.

Таким образом, суды правомерно признали обоснованным вывод налогового органа о том, что поскольку спорные суммы фактически являлись доходами иных периодов, предшествующих периоду проверки, но были выявлены в период проведения налоговой проверки, то они формируют налоговую базу по налогу на прибыль организаций того периода, в котором выявлены (2015 - 2016 годы), что согласуется с положениями пункта 10 статьи 250, подпункта 6 пункта 4 статьи 271 НК РФ.

Кроме этого, судами установлено и следует из материалов дела, что ООО "Флот Марин" (заемщик) заключало договоры беспроцентных займов с компанией KAISHIN TRADING CO., LTD (займодавец) в 2009 и 2010 годах:

- N 840/98754558/2001109 от 20.11.2009 на сумму 15 000 000 Японских иен,

- N 840/98754558/101209 от 10.12.2009 на сумму 26 500 000 Японских иен,

- N 840/98754558/281209 от 28.12.2009 на сумму 5 000 000 Японских иен,

- N 840/98754558/270110 от 27.01.2010 на сумму 15 000 000 Японских иен,

а всего на сумму 61 500 000 Японских иен.

В 2010 году KAISHIN TRADING CO., LTD направило в адрес ООО "Флот Марин" извещение о ликвидации фирмы, с указанием правопреемника по задолженности по договорам займа TREASON S.A. (Панама).

В рамках указанных договоров заключены по два дополнительных соглашения: от 06.04.2010 между KAISHIN TRADING CO., LTD, TREASON S.A. и ООО "Флот Марин" о передаче обязательств по договорам от компании KAISHIN TRADING CO., LTD компании TREASON S.A.; от 30.12.2010 между TREASON S.А. и ООО "Флот Марин" о продлении срока действия договоров займа до 31.12.2012.

Поскольку в нарушение пункта 18 статьи 250, пункта 4 статьи 271 НК РФ ООО "Флот Марин" не включило в регистры налогового учета и налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций фактически полученные денежные средства (и не включенные в налоговую базу в период применения УСН), по контрагенту TREASON SA. по указанным договорам займа, общая сумма невозвращенных обществом заемных средств иностранной компании TREASON S.A. составила 61 500 000 Японских иен, что в рублевом эквиваленте по курсу Центрального банка Российской Федерации (на дату последнего дня того отчетного периода, в котором истек срок исковой давности - 31.12.2015) составила 37 212 851 рубль, доказательства включения указанных сумм займа в состав внереализационных доходов до 2015 года обществом не представлено, учитывая уведомление контрагентом TREASON S.A. в 2013 году общества о прощении всех имеющихся задолженностей по договорам займа, установление налоговым органом в ходе ранее проведенной выездной налоговой проверки (акт от 04.12.2012 N 38) о правомерном не включении обществом в состав доходов денежных средств, полученных по договорам займа, а также не включения в состав расходов в целях налогообложения денежных средств, возвращенных в погашение полученных ранее займов, суды правомерно установили нарушение обществом Инструкции Банка России от 04.06.2012 N 138-И "О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации, связанных с проведением валютных операций, порядке оформления паспортов сделок, а также порядке учета уполномоченными банками валютных операций и контроля за их проведением" (далее - Инструкция N 138-И) в части не внесения соответствующих изменений в паспорт сделки для учета банком в ранее оформленной по паспорту сделки ведомости банковского контроля исполнение обязательств по этому контракту (кредитному договору) в порядке, установленном данной Инструкцией, а также закрытие банком паспортов сделок в период с 29.07.2013 по 28.11.2013 (до получения обществом информации о прощении долга).

В целях установления факта включения (не включения) спорных сумм в состав доходов в 2013 году (уведомление о прощении долга от 12.11.2013) инспекция проанализировала информацию о движении денежных средств по счетам налогоплательщика и налоговой отчетности, показатели представленных налогоплательщиком налоговых деклараций, и установила что ООО "Флот Марин" в 2013 году применяло специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения с объектом доходы, уменьшенные на величину расходов, за 2013 год сумма доходов составила 59 683 614 рублей, по данным выписки операций по расчетным счетам общества за 2013 год установлено поступление на рублевые расчетные счета 87 367 012 рублей, в том числе между своими счетами - 31 530 000 рублей (пополнение на заработную плату, налоги, взносы в фонды), на валютный счет поступило 190 000 долларов США.

Всего доходы общества в 2013 году (по данным банковской выписки) составили 52 114 482 рублей, то есть фактически приближены к сумме доходов, отраженных в декларации по УСН за 2013 год.

Сумма долга общества перед компанией TREASON S.A. по состоянию на 31.12.2013 составляла 61 500 000 Японских иен, что в рублевом эквиваленте составило 18 484 932 рубля (курс Японской иены на 31.12.2013 - 31,0568 рубля за 100 Японских иен), таким образом сумма дохода, подлежащая отражению в доходах, полученных обществом в 2013 году (с учетом задолженности перед компанией TREASON S.A., составляет 70 599 414 рублей (59 683 614 + 18 484 932).

Суд округа соглашается с выводами судов первой и апелляционной инстанций о том, что при условии включения ООО "Флот Марин" в доходы за налоговый период 2013 год сумм, полученных от компании TREASON S.A. в виде невозвращенного займа, будет превышена предельная величина доходов в целях применения упрощенной системы налогообложения, при таких условиях общество будет считаться утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения, что опровергает довод о включении в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в 2013 году сумм кредиторской задолженности по невозвращенным займам компании TREASON S.A.

Аналогичный анализ показателей налоговой декларации по УСН в сопоставлении с данными банковской выписки по операциям по счетам проведен и за 2014 год, по результатам которого также установлено, что сумма кредиторской задолженности по невозвращенным займам (указанным в уведомлении о прощении) компании TREASON S.A. в сумме 61 500 000 Японских иен, так же не была включена обществом в налогооблагаемую базу в 2014 году.

Верным является вывод судов о не подтверждении довода общества о включении суммы кредиторской задолженности по невозвращенным займам компании TREASON S.A. в состав внереализационных доходов до 2015 года.

Таким образом судами верно признаны обоснованными выводы налогового органа о том, что поскольку спорные суммы фактически являлись доходами иных периодов, предшествующих периоду проверки, но были выявлены в период проведения налоговой проверки с учетом не наступления срока исполнения по договорам займа и отсутствия информации о прощении долга кредитором, то они формируют налоговую базу по налогу на прибыль организаций того периода, в котором выявлены (2015 - 2016 годы), что согласуется с положениями пункта 10 статьи 250 НК РФ, подпункта 6 пункта 4 статьи 271 НК РФ.

Правомерно отклонен довод общества о выходе инспекции за рамки проверяемого налогового периода, в котором должна быть отражена в составе внереализационных доходов спорная кредиторская задолженность, поскольку правовые основания, с которыми налоговое законодательство связывает возникновение у налогоплательщика обязанности (права) учесть в составе доходов и расходов соответствующие итоги хозяйственных операций за налоговый период, охваченный проверкой, могут возникнуть как в течение проверяемого налогового периода, так и до его начала. Установив, что спорные суммы фактически являлись доходами иных периодов, предшествующих периоду проверки, но поскольку были выявлены в период проведения налоговой проверки, суды правомерно посчитали, что они формируют налоговую базу по налогу на прибыль организаций того периода, в котором выявлены.

При оценке доказательства общества - заключение эксперта N 01 по бухгалтерской судебной экспертизе от 24.03.2020 по уголовному делу N 11902640019000132, истребованное судом в материалы дела по ходатайству заявителя, суды применили правовую позицию, сформулированную в пункте 13 Постановлении Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе", и пришли к верному выводу, что заключение эксперта и постановление о прекращении уголовного дела не опровергают выводы налогового органа, изложенные в решении, касательно неуплаты налога на прибыль по взаимоотношениям с иностранными контрагентами, поскольку при разрешении вопроса об обязанности общества по уплате налога в спорный период экспертом не исследовался вопрос о фактической уплате, равно как и декларировании сумм внереализационных доходов по взаимоотношениям с иностранными контрагентами в период 2013-2014 годы, в то время как инспекцией представлены достаточные доказательства, свидетельствующие об обратном.

Рассматривая довод кассационной жалобы со ссылками на положения статей 196, 415 Гражданского кодекса РФ, пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ, о не принятии во внимание судами того, что обязательство налогоплательщика перед иностранными кредиторами прекратилось вследствие прощения долга кредитором, а не в связи с истечением срока исковой давности, суд округа отклоняет его, как не соответствующего положениям пункта 10 статьи 250 НК РФ, для целей применения которого под доходами прошлых лет, выявленными в текущем году, понимаются доходы или корректировка ранее учтенных доходов (расходов), возникновение которых связано с появлением новых обстоятельств, не связанных с ошибками учета в прошлых отчетных (налоговых) периодах. Такие доходы должны быть учтены на дату их выявления, то есть в день получения и (или) обнаружения документов, которые подтверждают получение дохода (подпункт 6 пункта 4 статьи 271, пункт 2 статьи 273 НК РФ).

Вместе с тем, как установлено судами с учетом пункта 4 статьи 346.13 НК РФ, самостоятельно налогоплательщик не учел спорные суммы доходов в налоговом периоде получения информации о прощении долга.

Таким образом правомерно применены судами положения подпункта 6 пункта 4 статьи 271 НК РФ, в соответствии с которыми для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата выявления дохода (получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода) - по доходам прошлых лет.

Довод заявителя апелляционной жалобы о нарушении процессуальных норм при вынесении решения, поскольку резолютивная часть решения не совпадает с предметом заявленных требований - не указано, что оспаривалось решение инспекции именно в редакции решения управления от 23.06.2020, был предметом исследования суда апелляционной инстанции, правомерно им отклонен.

При рассмотрении настоящего дела судами не установлено нарушений налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся безусловным основанием для отмены решения налогового органа, либо иных нарушений, которые привели или могли привести к принятию незаконного решения.

Все доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, являлись предметом исследования и всестороннего рассмотрения судами первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку и обоснованно отклонены судами по мотиву неосновательности, поскольку при проверке материалов дела не нашли своего подтверждения. При этом судебными инстанциями со ссылкой на имеющиеся в деле документы подробным образом аргументированы сделанные выводы.

Приведенные в кассационной жалобе доводы повторяют позицию общества, выражают несогласие с оценкой представленных в материалы дела доказательств и установленными судами фактическими обстоятельствами настоящего спора, основаны на ином толковании применительно к ним положений законодательства, направлены исключительно на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела, имеющихся в деле доказательств и сделанных на их основании выводов судов, что согласно статье 286 АПК РФ не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Принимая во внимание, что доводы кассационной жалобы не подтверждают неправильного применения судами норм материального права и нарушения норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебных актов, то в силу отсутствия оснований, предусмотренных частями 1 - 4 статьи 288 АПК РФ, обжалуемые судебные акты отмене не подлежат.

Руководствуясь статьями 48, 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

произвести в порядке процессуального правопреемства замену Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Сахалинской области на его правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (ОГРН 1046500652516, ИНН 6501154700, адрес: ул. Карла Маркса, д. 14, г. Южно-Сахалинск, Сахалинская область, 693000).

решение от 04.08.2021, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2021 по делу N А59-3259/2020 Арбитражного суда Сахалинской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Л.М. Черняк

Судьи

Т.Н. Никитина Е.П. Филимонова