Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 12 сентября 2019 г. N Ф03-3034/19 по делу N А59-6704/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 05 сентября 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 сентября 2019 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

Председательствующего судьи: Т.Н. Никитиной

Судей: Н.В. Меркуловой, Е.П. Филимоновой

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Рыбоводстрой" - Бабинер Д.Б., представитель по доверенности б/н от 22.07.2019; Вернер Н.С., представитель по доверенности б/н от 22.07.2019;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области - Баранов П.В., представитель по доверенности от 03.07.2019 N 04-02/26254; Чан Н.С., представитель по доверенности от 13.12.2018 N 04-02/47730;

от Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области - Чан Н.С., представитель по доверенности от 21.01.2019 N 04-26; Баранов П.В., представитель по доверенности от 03.07.2019 N 04-26;

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области

на постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2019

по делу N А59-6704/2018

Арбитражного суда Сахалинской области

дело рассматривали в суде первой инстанции судья И.Н. Шестопал; в суде апелляционной инстанции судьи: Е.Л. Сидорович, Л.А. Бессчастная, Т.А. Солохина

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Рыбоводстрой" (ОГРН 1026500545830, ИНН 6501067536, место нахождения: 693004, Сахалинская область, г.Южно-Сахалинск, ул.Ленина, 384, Б/1)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области (ОГРН 1046500652527, ИНН 6501115412, место нахождения: 693000, Сахалинская область, город Южно-Сахалинск, улица Ленина, 105а)

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (ОГРН 1046500652516, ИНН 6501154700, место нахождения: 693000, Сахалинская область, город Южно-Сахалинск, улица Карла Маркса, 14)

о признании незаконным решения и встречного заявления о взыскании 156 812 096, 78 руб.

Общество с ограниченной ответственностью "Рыбоводстрой" (далее - ООО "Рыбоводстрой", общество) обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 15.06.2018 N 13-21/203 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 139 562 721 руб. и пени в размере 13 179 210, 56 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 164 891,50 руб.; привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 82 209 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 3 350 руб.

Одновременно инспекция предъявила встречное требование о взыскании с общества в доход бюджета доначисленных оспариваемым решением НДС в сумме 139 562 721 руб., пени в размере 13 179 210,56 руб., штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организации в результате занижения налоговой базы по налогу в размере 329 783 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организации в размере 3 740 382,22 руб., в общей сумме 156 812 096,78 руб.

Решением суда от 05.02.2019 обществу в удовлетворении заявленных требований отказано. По встречному требованию инспекции с ООО "Рыбоводстрой" взыскана задолженность в общей сумме 156 812 096,78 руб.

Пятый арбитражный апелляционный суд постановлением от 20.05.2019 решение от 05.02.2019 изменил: признал недействительным решение инспекции от 15.06.2018 N 13-21/203 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 139 562 721 руб., пени в размере 13 179 210,56 руб.

По встречному иску суд взыскал с ООО "Рыбоводстрой" штраф за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организации в размере 329 783 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в размере 3 740 382,22 руб., в общей сумме 4 070 165,22 руб. В удовлетворении остальной части требований по встречному заявлению инспекции - отказал.

Законность постановления суда апелляционной инстанции проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), по кассационной жалобе инспекции, полагающей, что обжалуемый судебный акт принят с нарушением норм материального права при несоответствии выводов, содержащихся в постановлении, фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, в связи с чем просит его отменить, решение суда первой инстанции от 05.02.2019 оставить в силе.

Определением суда от 25.07.2019 судебное заседание по кассационной жалобе инспекции отложено на 22.08.2019; определением от 22.08.2019 судебное заседание отложено на 05.09.2019.

Первоначально состав суда для рассмотрения кассационной жалобы был определен: Т.Н. Никитина, Н.В. Меркулова, Л.М. Черняк.

Определением от 02.09.2019 произведена замена судьи Л.М. Черняк на судью Е.П. Филимонову, сформирован следующий состав суда для рассмотрения указанной кассационной жалобы: Т.Н. Никитина, Н.В. Меркулова, Е.П. Филимонова. После изменения состава суда рассмотрение кассационной жалобы начато с начала.

В кассационной жалобе, налоговый орган не согласен с выводами суда апелляционной инстанции о том, что денежные средства, полученные в рамках муниципальных контрактов, подлежат включению в налоговую базу по НДС.

Заявитель кассационной жалобы указывает, что общество получило от муниципальных образований денежные средства с учетом НДС, при этом суммы НДС в бюджет не уплатило. Инспекция настаивает на том, что налог необоснованно находится в распоряжении общества.

В подтверждение своей позиции налоговый орган представил письменные пояснения с приложением переписки с Администрацией муниципального образования городского округа "Долинский" Сахалинской области и Комитетом по управлению муниципальной собственностью МО "Тымовский городской округ", платежных поручений.

Дополнительные документы, поступившие в материалы дела от заявителя кассационной жалобы, подлежат возвращению инспекции, поскольку представление дополнительных доказательств в суд кассационной инстанции законом не предусмотрено.

Вместе с тем, поскольку указанные дополнительные документы поступили в электронном виде через систему "Мой арбитр", в соответствии с пунктом 10 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 26.12.2017 N 57 "О некоторых вопросах применения законодательства, регулирующего использование документов в электронном виде в деятельности судов общей юрисдикции и арбитражных судов" их возврат на бумажном носителе не производится.

В отзыве на кассационную жалобу общество, считая обжалуемый судебный акт законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а жалобу инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представители общества возражали против ее удовлетворения по мотивам, приведенным в отзыве.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, а также правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального права и соблюдение процессуального законодательства, суд кассационной инстанции приходит к выводу о необходимости отмены обжалуемого судебного акта.

Из материалов дела следует, что инспекция по результатам выездной налоговой проверки в отношении ООО "Рыбоводстрой" приняла решение от 15.06.2018 N 13-21/203 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2014 год в виде штрафа в размере 659 566 руб., по статье 123 НК РФ за неперечисление (несвоевременное перечисление) налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 328 836 руб., по статье 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов и (или) иных сведений в виде штрафа в размере 13 400 руб. Этим же решением обществу доначислен НДС в размере 139 562 721 руб., пени за нарушение срока уплаты НДС в размере 13 179 210,56 руб., пени за неуплату в установленный срок НДФЛ в размере 6 999,26 руб., пени по налогу на прибыль организаций в размере 3 740 382,22 руб. Уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2013 год.

Основанием доначисления НДС в размере 139 562 721 руб., пени в сумме 13 179 210,56 руб. по результатам налоговой проверки послужил вывод инспекции о том, что денежные средства по муниципальным контрактам, поступившие на расчетный счет общества, фактически получены обществом в качестве оплаты за выполненные строительные работы (оказанные услуги) и являются его выручкой от реализации, в связи с чем данные суммы подлежат включению в налоговую базу при исчислении НДС.

Решением УФНС по Сахалинской области от 28.09.2018 N 142 решение инспекции от 15.06.2018 N 13-21/203 отменено в части привлечения к налоговой ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) суммы налога в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль в виде штрафа в размере 329 783 руб.; предусмотренной пунктом 1 статьи 123 НК РФ за неправомерное не перечисление в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога подлежащего перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 164 418 руб.; предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов и (или) иных сведений в виде штрафа в размере 6 700 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

В целях уплаты выявленной недоимки, начисленной пени и штрафов инспекция выставила налогоплательщику требование от 09.10.2018 N 56426 со сроком исполнения до 29.10.2018.

Не согласившись с результатами налоговой проверки, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Налоговый орган обратился в суд со встречным требованием о взыскании с общества недоимки, штрафов и пени, начисленной по оспариваемому решению, по тем налогам, по которым им была изменена юридическая квалификация сделок, характер деятельности налогоплательщика.

Отказывая обществу в удовлетворении заявленного требования по эпизоду доначисления НДС при получении денежных средств по муниципальным контрактам и удовлетворяя требование инспекции по спорному эпизоду, суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь положениями статей 23, 39, 146, 153, 154, 167 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 740, 743, 745, 746, 753, 755 Гражданского кодекса Российской Федерации, нормами Бюджетного кодекса Российской Федерации, Федеральным законом Российской Федерации от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" пришел к выводу, что инспекция правомерно включила в налоговую базу по НДС денежные средства, полученные обществом от муниципальных образований, в качестве оплаты за выполнение работ (оказание услуг).

Суд первой инстанции, с учетом обстоятельств данного налогового спора, не установил, что денежные средства, поступившие по муниципальным контрактам, носят инвестиционный характер.

Пятый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев дело по правилам главы 34 АПК РФ, не согласился с выводом суда первой инстанции о том, что муниципальные контракты не являются инвестиционными, в связи с чем решение изменил.

Между тем, квалифицировав спорные денежные средства как инвестиционные и применив положения подпункта 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ, суд апелляционной инстанции не учел следующее.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются, в том числе, операции по реализации работ и услуг на территории Российской Федерации.

Под реализацией работ и услуг по общему правилу понимается выполнение работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (пункт 1 статьи 39 НК РФ).

В силу положений пункта 2 статьи 153 НК РФ при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг).

В пункте 22 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено, что в целях применения положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимоотношениях с инвестором застройщика (технического заказчика), не выполняющего одновременно функции подрядчика, надлежит квалифицировать в качестве посредника и применять к нему правила пункта 1 статьи 156 НК РФ.

В силу приведенных положений законодательства и разъяснений, в налоговую базу по НДС, включаются оплата (частичная оплата), полученная в связи с реализацией работ (услуг).

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, в проверяемый период ООО "Рыбоводстрой" разрабатывало проектно-сметную документацию и получало разрешение на строительство объектов в муниципалитетах Сахалинской области. Общество являлось застройщиком, осуществляло деятельность по строительству жилых домов (квартир) на территории Александровск-Сахалинского, Поронайского, Тымовского и Долинского муниципальных образований Сахалинской области.

В целях осуществления строительства жилых домов общество заключило с МКУ "Служба "Заказчик" Администрации Поронайского городского округа, КУМС муниципального образования "Тымовский городской округ", Администрацией муниципального образования городского округа "Долинский" муниципальные контракты на строительство объектов: МК N 21 от 17.05.2013 "Строительство квартир в г. Александровск-Сахалинский ", МК N 73 от 07.09.2016 "Строительство квартир в г.Александровск-Сахалинский", МК N 31 от 28.07.2014 "Строительство квартир в г. Александровск-Сахалинский", МК N 133 от 03.09.2013 "Строительство квартир в г. Поронайск", МК N 016130000063-0148901-03 от 12.07.2013 "Строительство квартир в пгт. Тымовское", МК N01613000063130001540180480-02 от 14.10.2013 "Строительство квартир в с. Сокол" (далее - муниципальные контракты).

По условиям заключенных муниципальных контрактов застройщик (ООО "Рыбоводстрой") обязуется в предусмотренный контрактом срок своими силами и (или) с привлечением других лиц осуществлять строительство многоквартирных домов, в которых часть квартир после выполнения сторонами обязательств перейдет в собственность заказчика. Условия контрактов предусматривают предоставление исполнения контракта в виде банковской гарантии.

Согласно общим условиям проведения аукциона финансирование контрактов осуществляется из источника, указанного в информационной карте аукционов - бюджетные средства (местного и областного бюджетов).

Цена контрактов является твердой и не подлежит изменению, определена в соответствии с результатами торгов, на основании протоколов аукциона и сметы стоимости работ по контрактам, оформленной застройщиком, утвержденной заказчиком и являющейся неотъемлемой частью контракта.

В соответствии с условиями муниципальных контрактов в цену контракта входят все затраты застройщика, в частности на подготовительные работы и строительство жилого дома.

Оплата по муниципальным контрактам предусматривает авансирование и фактическую оплату по мере выполнения этапов работ, после выставления счетов-фактур и подписания актов приема выполненных работ.

Информация о финансировании контракта за счет инвестиционных средств отсутствует.

По заключенным муниципальным контрактам составлены сметы стоимости работ, справки о стоимости выполненных работ, акты приемки выполненных работ, акты приема-передачи жилых помещений (квартир) либо передаточные акты. Указанные документы подписаны ООО "Рыбоводстрой" и заказчиком.

Из материалов следует и обществом не оспаривается, что строительство жилых домов осуществлялось как собственными силами общества, так и с привлечением субподрядных организаций.

Таким образом, по материалам дела установлено, что общество являлось застройщиком, осуществляющим одновременно строительные функции генерального подрядчика, производило работы по строительству квартир собственными силами с привлечением субподрядных организаций, следовательно, выполняло операции облагаемые НДС.

В представленных сметах стоимости выполнения работ по муниципальным контрактам отдельной строкой выделен НДС. В справках о стоимости выполненных работ, актах приемки выполненных работ, от стоимости работ исчислены суммы НДС и выделены к оплате.

В выставленных счетах-фактурах также отдельной строкой выделен НДС, заказчиками произведена оплата выполненных работ с учетом НДС.

Оценив представленные в арбитражное дело доказательства в совокупности и во взаимной связи, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что спорные денежные средства фактически получены обществом в качестве оплаты за выполненные работы (оказанные услуги) и являются его выручкой от реализации, следовательно, являются объектом налогообложения НДС.

Исходя из указанных выше норм права, учитывая, что в рассматриваемом случае общество выполняло операции, облагаемые НДС, суд первой инстанции верно разрешил спор по существу, дав объективную оценку законности решения инспекции и пришел к обоснованному выводу о том, что поскольку строительство жилого дома осуществлялось с выполнением строительно-монтажных работ силами застройщика (общества) за счет средств, полученных от муниципальных образований, то данные средства квалифицируются как оплата (частичная оплата) работ (оказания услуг) по договору и включаются в налоговую базу НДС.

Выводы суда первой инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам по отношению к подлежащему применению к спорной ситуации законодательству.

С учетом изложенного, на основании пункта 5 части 1 статьи 287 АПК РФ постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2019 подлежит отмене, а решение суда первой инстанции от 05.02.2019 по настоящему делу - оставлению в силе.

Арбитражному суду Сахалинской области в соответствии со статьями 325, 326 АПК РФ надлежит разрешить вопрос о повороте исполнения отмененного судебного акта в части взыскания с инспекции в пользу общества судебных расходов.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2019 по делу N А59-6704/2018 Арбитражного суда Сахалинской области отменить. Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 05.02.2019 по настоящему делу оставить в силе.

Поворот исполнения постановления Пятого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2019 по данному делу в части взыскания с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Рыбоводстрой" судебных расходов по уплате государственной пошлины в сумме 4 500 руб. произвести Арбитражному суду Сахалинской области в порядке статей 325, 326 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.