Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 8 августа 2019 г. N Ф03-3250/19 по делу N А51-8622/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 01 августа 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 августа 2019 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

председательствующего судьи: Н.В. Меркуловой

судей: Е.П. Филимоновой, И.В.Ширяева

при участии: от акционерного коммерческого банка "Приморье" (публичное акционерное общество) - Игнатьев В.В., представитель по доверенности от 22.07.2019 N 90; Григорьева М.А., представитель по доверенности от 30.06.2017 N 113; от Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока - Михновец О.П., представитель по доверенности от 13.05.2019 N 10-08/1/17011; Чуденкова А.В., представитель по доверенности от 31.07.2019 N 10-08/1/28832; Лободюк Е.И., представитель по доверенности от 14.01.2019 N 10-08/1/00623; Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 - представитель не явился; от третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю - Михновец О.П., представитель по доверенности от 09.01.2019 N 05-09/9;

рассмотрев в судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока, Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение от 31.01.2019, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2019 по делу N А51-8622/2018 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению акционерного коммерческого банка "Приморье" (публичное акционерное общество) (ОГРН 1022500000566, ИНН 2536020789, адрес: 690990, Приморский край, г. Владивосток, ул. Светланская, 47)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока (ОГРН 1042503042570, ИНН 2536040707, адрес: 690091, Приморский край, г. Владивосток, пр-т. Океанский, 40),, Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (ОГРН 5067847117300, ИНН 7842338361, адрес: 127051, г. Москва, пер. Рахмановский, д. 4, стр. 1)

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Приморскому краю (ОГРН 1042504383206, ИНН 2540029914, адрес: 690007, Приморский край, г. Владивосток, ул. 1-я Морская, 2)

о признании недействительным решения

акционерный коммерческий банк "Приморье" (Публичное акционерное общество) (далее - общество, банк, ПАО АКБ "Приморье") обратился в Арбитражный суд Приморского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока) о признании недействительным решения от 08.12.2017 N 20/1 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 1 128 241 руб., исчисления пеней в размере 49 682 руб., назначения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 164 094 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Приморскому краю (далее - управление, УФНС России по Приморскому краю).

Определением Арбитражного суда Приморского края от 18.09.2018 в качестве соответчика привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9).

Решением Арбитражного суда Приморского края от 31.01.2019, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2019, требования банка удовлетворены.

Воспользовавшись правом на кассационное обжалование принятых по делу судебных актов, ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока и МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 подали в Арбитражный суд Дальневосточного округа жалобы, в которых просили решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт.

По мнению заявителей кассационных жалоб, судами предыдущих инстанций допущено неправильное применение норм материального права, в частности, статьи 38, подпункта 3 пункта 3 статьи 149, пункта 4 статьи 170 НК РФ. Полагают, что не все доводы налоговых органов судами оценены.

Анализируя положения указанных выше норм налогового законодательства, инспекции приводят доводы о том, что операции по купле-продаже валюты в наличной и безналичной формах для банков являются операциями по приобретению и реализации товара. Следовательно, полученная при реализации иностранной валюты сумма, является выручкой и подлежит учету в составе необлагаемого оборота при определении пропорции в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ. Обращают внимание суда округа на то, что в силу подпункта 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ освобождаются от налогообложения операции купли-продажи валюты, а не финансовый результат либо курсовые разницы, и поскольку законодательство не устанавливает обязанность одновременного приобретения и продажи иностранной валюты, оснований рассматривать её как единую операцию не имеется.

УФНС России по Приморскому краю в отзыве на кассационную жалобу привело доводы в поддержку позиции инспекций.

ПАО АКБ "Приморье" в отзыве на кассационные жалобы заявило о своем несогласии с доводами налоговых органов, считает, что у суда округа оснований для отмены принятых по делу судебных актов не имеется.

В заседании суда кассационной инстанции представители ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока, УФНС России по Приморскому краю просили кассационные жалобы удовлетворить.

Представители банка, настаивая на законности принятых по делу судебных актов, просили кассационные жалобы отклонить.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9, извещенная надлежащим образом о начале судебного процесса с её участием, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в том числе посредством размещения соответствующей информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", явку своего представителя в судебное заседание не обеспечила, что в силу части 3 статьи 284 АПК РФ не явилось препятствием для рассмотрения кассационной жалобы.

Арбитражный суд Дальневосточного округа, исходя из пределов полномочий, предоставленных статьей 286 АПК РФ, согласно которой суд кассационной инстанции проверяет законность обжалуемых судебных актов исходя из доводов, изложенных в кассационной жалобе, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела и изучив доводы кассационных жалоб, отзыва, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие выводов судов установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, оснований, предусмотренных статьей 288 АПК РФ, для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не находит.

При рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанций установлено, что по результатам проведенной в отношении ПАО АКБ "Приморье" выездной налоговой проверки инспекцией принято решение от 08.12.2017 N 20/1 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым банку доначислен НДС в сумме 1 128 241 руб., исчислены пени по НДС в сумме 49 682 руб., назначен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплат НДС в сумме 164 094 руб.; доначислены налог на прибыль организаций в сумме 47 193 063 руб., транспортный налог в сумме 398 руб. Кроме того, данным решением уменьшены убытки для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций за 2015 год в размере 2 138 878 427 руб., а также уменьшен исчисленный в завышенных размерах налог на прибыль организаций за 2013 год в сумме 16 336 689 руб., за 2014 год в сумме 39 003 123 руб.

Основанием для доначисления НДС послужил вывод налогового органа о неправильном определении банком размера налоговых вычетов по НДС за проверяемый период в результате неверного определения выручки, полученной в результате осуществления операций, не подлежащих налогообложению НДС, а именно операций по купле-продаже иностранной валюты. ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока сочла, что при определении не облагаемого оборота учитывается полная стоимость банковской операции по реализации иностранной валюты, а не финансовый результат.

С данным выводом инспекции согласилось УФНС России по Приморскому краю, которое решением от 17.12.2018 N 13-09/44994@ жалобу банка в указанной части отклонило.

ПАО АКБ "Приморье", ссылаясь на необоснованное доначисление налоговым органом НДС в размере 1 128 241 руб., пеней в размере 49 682 руб., штрафа в размере 164 094 руб., обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суды первой и апелляционной инстанций, применяя к спорным правоотношениям нормы Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон о банках и банковской деятельности), нормы налогового законодательства, определяющие порядок исчисления НДС и применения налоговых вычетов, учитывая Положение о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденные Банком России 16.07.2012 N 385-П, признали требования банка обоснованными, а доначисление НДС - неправомерным. Суды исходили из того, что купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах определена налоговым законодателем как единая банковская операция, включающая в себя как продажу, так и покупку иностранной валюты. Расценив операции по купле-продаже иностранной валюты как реализацию банковской услуги, суды посчитали, что не облагаемый оборот подлежит определению как доход, полученный банком, при оказании этой услуги в виде реализованных курсовых разниц.

При этом суды предыдущих инстанций правомерно исходили из следующего.

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ определены операции, являющиеся объектом налогообложения НДС, к которым отнесена реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу подпункта 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению НДС осуществление банками и банком развития - государственной корпорацией банковских операций (за исключением инкассации). К таким банковским операциям, поименованным в указанной норме, отнесена купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах (в том числе оказание посреднических услуг по операциям купли-продажи иностранной валюты).

На основании системного анализа положений статьи 146 и подпункта 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ судами верно отмечено, что для целей применения налогового законодательства купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах определена как единая банковская операция, включающая в себя как продажу, так и покупку иностранной валюты.

Из материалов дела следует, что ПАО АКБ "Приморье" в проверяемом периоде, применяя общую систему налогообложения, осуществляло операции, подлежащие налогообложению, и операции, не облагаемые НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Как следует из пункта 4 статьи 170 НК РФ, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 данной статьи (абзац четвертый).

Пропорция, указанная в абзаце четвертом пункта 4 статьи 170 НК РФ, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период (пункт 4.1 статьи 170 НК РФ).

Нормы налогового законодательства не содержат каких-либо исключений относительно возможности принятия банками к вычету сумм НДС в соответствии с правилами, установленными пунктом 4 статьи 170 НК РФ, с применением предусмотренной пунктом 4.1 статьи 170 НК РФ пропорции. Наличие такого права у заявителя инспекциями не оспаривается.

В силу пункта 2 статьи 11, пункта 12 статьи 167 НК РФ заявителем приказами от 28.12.2012 N 106-ВУХ, от 26Л2.2013 N 129-БУХ, от 25.12.2014 N 150-БУХ утверждена учетная политика, пунктом 1.7 которой установлено, что при осуществлении в одном налоговом периоде операций, подлежащих налогообложению, и операций, не облагаемых НДС, суммы налога, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг), имущественных прав, в том числе основных средств и нематериальных активов подлежат вычету либо учитываются в их стоимости в соответствующей пропорции.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией подтвержден факт введения банком раздельного учета налогооблагаемых и не облагаемых операций. Спорным является вопрос о порядке определения размера, необлагаемого НДС оборота при совершении банком операций по купле-продаже иностранной валюты в целях расчета пропорции, определенной пунктом 4.1 статьи 170 НК РФ.

По мнению налогового органа, вся сумма российской валюты (рублей), полученная при реализации иностранной валюты, составляет не облагаемую налогом базу и подлежит учету при определении пропорции в соответствии с пунктом 4.1 статьи 170 НК РФ.

Между тем пунктом 1 статьи 38 НК РФ определено, что объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса Российской Федерации и с учетом положений данной статьи.

В силу пункта 1 статьи 153 НК РФ налоговая база по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

В рассматриваемых правоотношениях заявитель, являясь в силу статьи 11 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" банком, уполномоченным на совершение операций по купле-продаже иностранной валюты, фактически совершает валютно-обменные операции с учетом установленного курса валюты Российской Федерации по отношению к иностранной валюте.

Суд округа соглашается с выводом судов о том, что в данном случае заявитель, осуществляя операции по приобретению и продаже иностранной валюты на территории Российской Федерации, оказывает банковские услуги, поэтому выручкой, для целей исчисления НДС по рассматриваемой операции, является доход, образовавшийся в результате разницы между курсом операции и официальным курсом иностранной валюты по отношению к рублю, установленным Центральным банком Российской Федерации на дату совершения операции.

Именно указанное значение подлежит применению при определении не облагаемого оборота для исчисления предусмотренной пунктом 4 статьи 170 НК РФ пропорции.

Правовых оснований для иной оценки спорных отношений суд округа не усматривает.

Учитывая, что нарушение иных норм налогового законодательства, регулирующих порядок исчисления НДС, банку не вменялось, недобросовестность в его поведении инспекцией не выявлена, принимая во внимание пределы полномочий кассационной инстанции, которая проверяет законность и обоснованность обжалуемых судебных актов только исходя из доводов, изложенных в жалобах, Арбитражный суд Дальневосточного округа приходит к выводу о законности и обоснованности принятых по делу судебных актов.

Принимая во внимание, что доводы кассационных жалоб не подтверждают неправильного применения судами норм материального права и нарушения норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебных актов, то в силу отсутствия оснований, предусмотренных частями 1-4 статьи 288 АПК РФ, кассационные жалобы удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 31.01.2019, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2019 по делу N А51-8622/2018 Арбитражного суда Приморского края оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.