Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 7 марта 2018 г. N Ф03-5548/17 по делу N А51-11965/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 01 марта 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 марта 2018 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

председательствующего судьи: Н.В. Меркуловой

судей: Т.Н. Никитиной, Е.П. Филимоновой

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Востокфлот" - Ивашина О.А., представитель по доверенности от 18.05.2017;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока - Михновец О.П., представитель по доверенности от 04.04.2017 N 11-06.06/006750; Киричук Е.А., представитель по доверенности от 30.08.2017 N 11-06.06/018835; Лысенко И.И., представитель по доверенности от 22.01.2018N 11-17/001136;

рассмотрев в проведенном с использованием систем видеоконференц-связи судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока

на постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2017

по делу N А51-11965/2017 Арбитражного суда Приморского края

дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Н.А. Галочкина;

в суде апелляционной инстанции судьи: Л.А. Бессчасная, В.В. Рубанова, Т.А. Солохина

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Востокфлот" (ОГРН 1062540030630, ИНН 2540122494, место нахождения: 690003, Приморский край, г. Владивосток, ул. Верхнепортовая, 40а)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока (ОГРН 1042504383228, ИНН 2540010720, место нахождения: 690091, Приморский край, г. Владивосток, ул. Адмирала Фокина, 23а)

о признании недействительными решений

общество с ограниченной ответственностью "Востокфлот" (далее - налогоплательщик, общество, ООО "Востокфлот") обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании незаконными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока (далее - налоговый орган, инспекция, ИФНС России по Фрунзенскому району г. Владивостока) от 01.03.2017 N 07-12/35519 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 01.03.2017 N 07-12/1610 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), заявленной к возмещению, в части: доначисления НДС в сумме 3 333 751 руб., штрафа в сумме 166 669 руб., пеней в сумме 208 452 руб.17 коп., уменьшения НДС в сумме 1 644 882 руб., предъявленного к возмещению из бюджета.

Решением Арбитражного суда Приморского края от 07.09.2017 обществу в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2017 решение суда первой инстанции от 07.09.2017 отменено, заявленные требования ООО "Востокфлот" удовлетворены: решение инспекции от 01.03.2017 N 07-12/35519 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решение от 01.03.2017 N 07-12/1610 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, в части: доначисления НДС в сумме 3 333 751 руб., штрафа в сумме 166 669 руб., пеней в сумме 208 452 руб.17 коп., уменьшения НДС в сумме 1 644 882 руб., предъявленного к возмещению из бюджета, признаны недействительными как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации. С налогового органа в пользу общества взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 4 500 руб.

В кассационной жалобе ИФНС России по Фрунзенскому району г. Владивостока, ссылаясь на неправильное применение судом второй инстанции норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит постановление отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Налоговый орган считает, что апелляционным судом допущено неправильное применение пунктов 4, 4.1 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и не учтено, что при определении НДС, подлежащего вычету, используется пропорция отчетного периода. Не согласилась инспекция с выводом апелляционной инстанции о том, что приобретенные во 2 квартале 2016 года судовое снабжение, судовое масло, бункерное топливо и ремонтные работы использовались в 3 квартале 2016 года и, соответственно, НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) подлежит распределению исходя из пропорции 3 квартала 2016 года.

Возражая против доводов инспекции, общество в представленном отзыве просит оставить постановление апелляционного суда без изменения.

В заседании суда кассационной инстанции 14.02.2018 представители налогового органа на доводах жалобы настаивали, представители общества просили жалобу отклонить.

Рассмотрение кассационной жалобы откладывалось в порядке статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) на 16 час. 00 мин. 01.03.2018. После отложения судебное заседание продолжено в прежнем составе суда и при участии представителей инспекции и налогоплательщика.

Арбитражный суд Дальневосточного округа, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив в соответствии со статьями 286, 287 АПК РФ правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, соответствие выводов суда имеющимся в деле доказательствам и установленным фактическим обстоятельствам, приходит к следующим выводами.

При рассмотрении данного дела судами установлено, что по результатам проведенной камеральной проверки налоговой декларации ООО "Востокфлот" по НДС за 2 квартал 2016 года инспекцией приняты: решение N 07-12/35519 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решение N 07-12/1610 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению. Согласно указанным решениям обществу начислен НДС в размере 3 676 203 руб., исчислены пени в размере 229 864 руб. 95 коп. и назначены штрафные санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 183 810 руб. 15 коп. (размер штрафа, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, снижен в 4 раза), а также отказано в возмещении НДС в размере 1 644 882 руб.

Основанием для доначисления НДС явились выводы инспекции о нарушении обществом пункта 4 статьи 170 НК РФ, пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172, пункта 2 статьи 173 НК РФ и неверном распределении суммы "входного" НДС, отраженного в книге покупок в размере 9 069 936 руб. по приобретенным товарам (работам, услугам), одновременно используемым как в облагаемых (по ставкам 18% и 0%), так и необлагаемых операциях, в том числе по операциям, связанным с ремонтом судов ТР "Таврия", ТР "Полтава", ТР "Капитан Щербаков", ТР "Сораксан" (НДС в сумме 7 304 386 руб. ).

Установив в ходе проверки, что в поверяемом налоговом периоде указанные суда использовались налогоплательщиком в облагаемых и необлагаемых операциях, расценив проводимый ремонт как текущий (техническое обслуживание судов), инспекция распределила НДС пропорционально доходам отчетного периода.

Выводы инспекции поддержало Управление Федеральной налоговой службы по Приморскому краю, которое решением от 04.05.2017 N 13-09/14653@ жалобу налогоплательщика на указанные выше решения оставила без удовлетворения.

Несогласие с решениями ИФНС России по Фрунзенскому району г. Владивостока послужило поводом для обращения ООО "Востокфлот" за защитой нарушенного права в арбитражный суд.

Отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленного требования, арбитражный суд первой инстанции согласился с доводами налогового органа о том, что сумма входного НДС в размере 7 304 386 руб. связанна с текущим ремонтом морских судов. Суд указал, что поскольку данные расходы обществом понесены в связи с использованием судов одновременно в деятельности облагаемой и необлагаемой НДС, являются общехозяйственными расходами 2 квартала 2016 года, то сумма входного НДС по указанным расходам подлежит распределению исходя из пропорции, предусмотренной пунктом 4.1 статьи 170 НК РФ и определенной по итогам отчетного периода.

Признавая выводы суда первой инстанции ошибочными, апелляционная инстанция исходила из того, что спорные расходы обществом понесены в связи с подготовкой морских судов для осуществления деятельности в 3 квартале 2016 года и не могут быть отнесены к расходам 2 квартала 2016 года. Принимая во внимание, что пункт 4 статьи 170 НК РФ о пропорциональном определении НДС, подлежащего вычету, применим к налоговым периодам, в которых товары (работы, услуги) используются налогоплательщиком в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, сделав вывод об использовании работ по ремонту судов в 3 квартале 2016 года в деятельности, облагаемой НДС, суд второй инстанции счел неправильным распределение НДС в сумме 7 304 386 руб. пропорционально доходам 2 квартала 2016 года. Отменив судебный акт первой инстанции, апелляционный суд удовлетворил требования налогоплательщика в полном объеме.

Суд кассационной инстанции не может согласиться с выводами апелляционного суда в силу следующего.

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ. Налоговый период устанавливается как квартал (статья 163 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке статьи 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления (включая суммы налога, уплаченные или подлежащие уплате налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Таким образом, при исчислении подлежащего уплате в бюджет НДС суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, подлежат вычетам.

Как следует из материалов дела, ООО "Востокфлот", основным видом деятельности которого является оказание услуг по перевозке грузов морским транспортном, во 2 квартале 2016 года осуществляло как операции, признаваемые объектом налогообложения, - оказание услуг перевозки рыбопродукции на внутреннем рынке, услуг танкера, разгрузочные работы и пр. (облагаемые по ставке 18 %), оказание услуг по международной перевозке рыбопродукции (облагаемые по ставке 0%), так и операции, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Указанные услуги общество оказывало с использованием судов ТР "Таврия", ТР "Полтава", ТР "Капитан Щербаков", ТР "Сораксан", в отношении которых в этом же налоговом периоде налогоплательщиком произведен текущий ремонт (техническое обслуживание) и предъявлен к вычету НДС.

На основании подпунктов 1 и 4 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов в случае их приобретения для использования в операциях по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), а также для производства товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не признаются объектом налогообложения НДС в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщикам по товарам (работам, услугам), имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых, так и освобождаемых от налогообложения операций, принимаются к вычету, либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4.1 статьи 170 НК РФ указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

Из содержания изложенных выше норм следует, что налогоплательщик в случае приобретения товаров (работ, услуг, имущественных прав) для использования в облагаемых и необлагаемых операциях, обязан применять налоговые вычеты в соответствии со специально рассчитываемой пропорцией, которая призвана отражать соотношение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

При этом указанная пропорция определяется на основании данных налогового учета налогового периода, в котором налогоплательщиком осуществлены заявленные операции и применен налоговый вычет.

Таким образом, общество не вправе предъявлять к налоговому вычету суммы НДС, уплаченные в составе расходов, которые не могут быть прямо отнесены к конкретному виду деятельности и являются общехозяйственными (общепроизводственными) расходами, в части (пропорции), приходящейся на операции по производству и реализации товаров (работ, услуг), не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ или местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Согласно пункту 4 статьи 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению НДС, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями главы 21 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

Учетная политика общества на 2016 год свидетельствует, что налогоплательщиком предусмотрен раздельный учет "входного" НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) путем обособления НДС на отдельных субсчетах счета 19. Если приобретенные товары (работы, услуги) не могут быть прямо отнесены к деятельности, облагаемой по ставке 0%, 18% или не подлежащей налогообложению, НДС подлежит распределению пропорционально соответствующей выручке (без НДС) в общей сумме дохода за отчетный период.

Судом первой инстанции установлено, и это не противоречит материалам дела, что расходы 2 квартала 2016 года на приобретение судового снабжения (питание экипажа, хозяйственные товары), запасных частей, судового масла, бункерного топлива и по оплате текущих ремонтных работ судов ТР "Таврия", ТР "Полтава", ТР "Капитан Щербаков", ТР "Сораксан" понесены обществом для обеспечения своей деятельности в целом. Поэтому спорные расходы относятся к общехозяйственным расходам общества, а соответствующие товары, работы и услуги приобретены налогоплательщиком как для осуществления облагаемых НДС операций, так и операций, местом реализации которых не признается территория Российский Федерации. Между тем суммы НДС по общехозяйственным расходам приняты обществом к вычету в полном объеме и не были разделены с учетом предусмотренной Учетной политикой общества и пунктом 4 статьи 170 НК РФ пропорции. В результате налогоплательщик неправомерно завысил сумму налоговых вычетов и, как следствие, занизил сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет.

Заявляя во 2 квартале 2016 года к вычету НДС по ремонтным работам (текущему обслуживанию) судов в полном объеме, налогоплательщик доказательств отнесения данных расходов только к операциям, облагаемым НДС, не предоставил. Тем более что, как установлено судом первой инстанции и не опровергнуто второй инстанцией, во 2 квартале 2016 года суда ТР "Таврия", ТР "Полтава", ТР "Капитан Щербаков", ТР "Сораксан" использовались для осуществления операций, подлежащих и неподлежащих налогообложению НДС.

Вывод суда апелляционной инстанции о том, что налогоплательщик вправе предъявить вычет в полном объеме во 2 квартале 2016 года и впоследствии восстановить к уплате НДС с учетом пропорции, определенной по итогам 3 квартала 2016 года, нормативно не обоснован.

Пунктом 4 статьи 170 НК РФ установлены специальные правила определения налоговых вычетов, не предусматривающие примененный судом апелляционной инстанции порядок исчисления налога.

Вывод апелляционного суда о том, что ремонтные работы и приобретенное судовое снаряжение использованы обществом для осуществления деятельности в 3 квартале 2016 года и именно в операциях, облагаемых НДС, материалами дела не подтверждается. В свою очередь, суд первой инстанции, на основании оценки имеющихся в деле доказательств, правильно установил, что спорные работы приобретены в связи осуществлением обществом грузоперевозок во 2 квартале 2016 года с целью технического обслуживания судов, поэтому являются расходами данного налогового периода.

Таким образом, допущенные судом апелляционной инстанции нарушения норм материального права при исследовании обстоятельств дела привели к принятию неправильного постановления, что в силу положений части 3 статьи 288 АПК РФ является основанием для его отмены.

Согласно пункту 5 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе оставить в силе одно из ранее принятых по делу решений или постановлений.

На основании вышеизложенного, с учетом того, что судом первой инстанции установлены все обстоятельства спора, имеющие значение для правильного его разрешения, но судом апелляционной инстанции неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции, руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ, считает возможным, отменив постановление суда апелляционной инстанции, оставить в силе решение суда первой инстанции.

В соответствии со статьей 325 АПК РФ поворот исполнения постановления Пятого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2017 в части взыскания расходов по уплате государственной пошлины надлежит произвести суду первой инстанции при предоставлении доказательств его исполнения.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289, 325 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2017 по делу N А51-11965/2017 Арбитражного суда Приморского края отменить.

Решение Арбитражного суда Приморского края от 07.09.2017 по делу N А51-11965/2017 оставить в силе.

Арбитражному суду Приморского края произвести поворот исполнения постановления Пятого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2017.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.