Как правильно заполнить декларацию при выполнении функций налогового агента по НДС?

Турецкая компания в 3 квартале 2023 года оказала услуги по монтажу российской организации (ОСНО). Акты выполненных работ и оплата в евро прошли в 3 квартале 2023 года. По договору российская организация является налоговым агентом по уплате НДС в бюджет.
Как российской организации заполнить декларацию по НДС за 3 квартал? По какому курсу оформить счета-фактуры? Как заявить НДС к вычету?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Российской организации как налоговому агенту нужно составить счет-фактуру в рублях по курсу ЦБ РФ на день оплаты (на дату перечисления средств иностранному лицу).

Счет-фактура, составленный при перечислении оплаты турецкой компании, у российской организации - плательщика НДС должен быть отражен в разд. 9 декларации по НДС (данные из книги продаж), а при принятии это налога к вычету - в разд. 8 декларации (данные из книги покупок).

Налоговые агенты - плательщики НДС сдают в налоговый орган декларацию по НДС, включая в нее разд. 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента".

Налоговый вычет "агентского" НДС отражается в строке 180 разд. 3 налоговой декларации. 

Обоснование вывода:

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях исчисления НДС установлен ст. 148 НК РФ. Если монтажные работы непосредственно связаны с имуществом, находящимся в РФ, то местом их реализации признается территория РФ.

В силу пп. 1, 2 ст. 161 НК РФ обязанности по исчислению, удержанию НДС у турецкой организации и уплате его в российский бюджет возлагаются на российскую организацию - заказчика как налогового агента.

Законом установлено, что налоговая база по НДС в таких случаях должна определяться налоговыми агентами отдельно при совершении каждой операции по реализации иностранными лицами товаров (работ, услуг) на территории РФ с учетом главы 21 НК РФ как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога (п. 1 ст. 161 НК РФ), что в общем случае предполагает исчисление НДС по расчетной налоговой ставке 20/120 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Если же из условий договора с иностранным контрагентом следует, что цена установлена без учета НДС, подлежащего уплате в России, то налоговому агенту следует сначала самостоятельно увеличить стоимость товаров (работ, услуг) на сумму налога (в общем случае с применением ставки 20% - п. 3 ст. 164 НК РФ) и в итоге уплатить его в бюджет за счет собственных средств с сохранением права на налоговый вычет (смотрите, например, письма Минфина России от 23.07.2021 N 03-07-14/59243, от 16.11.2020 N 03-07-08/99626, от 26.05.2016 N 03-07-13/1/30201, от 13.04.2016 N 03-07-08/21231, от 12.11.2014 N 03-07-08/57178, от 05.06.2013 N 03-03-06/2/20797, постановления Президиума ВАС РФ от 03.04.2012 N 15483/11, от 18.05.2010 N 16907/09, п. 17 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).

Исчисление и удержание НДС российской организацией - заказчиком в рассматриваемой ситуации должно осуществляться по факту перечисления турецкой компании денежных средств в счет оплаты услуг, в том числе авансом (смотрите также п. 1 ст. 24 НК РФ, п. 15 Правил ведения книги продаж). Выраженная в иностранной валюте сумма доходов турецкой компании для целей исчисления налоговой базы по НДС пересчитывается в рубли по официальному курсу указанной иностранной валюты к рублю, установленному ЦБ РФ на дату фактического осуществления расходов - на дату перечисления средств иностранному лицу (п. 3 ст. 153 НК РФ, письма Минфина России от 03.05.2023 N 03-07-08/40934, от 20.06.2023 N 03-07-08/56855, от 03.05.2018 N 03-07-08/29875, от 27.02.2017 N 03-07-08/10658, от 10.10.2019 N 03-07-08/77811, от 01.11.2010 N 03-07-08/303), в соответствующей части. Определенная таким образом налоговая база (и сумма исчисленного НДС) впоследствии не пересчитывается.

С 01.01.2023 нормы абзацев второго и третьего п. 4 ст. 174 НК РФ, предусматривавшие уплату НДС налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранным контрагентам за услуги (работы), утратили силу. В этой связи российская организация в данном случае должна уплачивать в бюджет НДС, удержанный при выплате доходов турецкой компании, руководствуясь общим правилом, установленными п. 1 ст. 174 НК РФ, то есть равными долями не позднее 28-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом (смотрите пп. 1, 14, 16 ст. 45, п. 1 ст. 174 НК РФ, письмо ФНС России от 07.09.2022 N СД-4-3/11844@).

Налоговые агенты - плательщики НДС сдают в налоговый орган декларацию по НДС, включая в нее разд. 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента". Раздел 2 Декларации заполняется отдельно по каждому иностранному лицу.

По строке 020 указывается наименование иностранного лица.

В строке 060 отражается сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет налоговым агентом по произведенным "иностранцу" оплатам (п. 37.7 Порядка заполнения декларации).

В строке 070 отражают код операции, осуществляемой налоговым агентом: 101172 (приказ ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ в редакции приказа ФНС России от 12.12.2022 N ЕД-7-3/1191@).

Российской организации как налоговому агенту нужно составить счет-фактуру (пп. 1, 2 ст. 161, п. 3 ст. 168 НК РФ). Так как налог перечисляется в бюджет в рублях, счет-фактура также составляется в рублях по курсу ЦБ РФ на день оплаты.

Счет-фактура, составленный налоговым агентом, подлежит регистрации в книге продаж (п. 15 Правил ведения книги продаж) того налогового периода, в котором у налогового агента возникает налоговое обязательство (п. 2 Правил ведения книги продаж), независимо от даты его выставления. Применительно к рассматриваемой ситуации это 3 квартал 2023 года. При заполнении книги продаж в графе 2 "Код вида операции" нужно указать код "06" (приказ ФНС России от 14.03.2016 N ММВ-7-3/136@).

"Агентские" счета-фактуры, составленные при перечислении оплаты турецкой компании, у российской организации - плательщика НДС должны быть отражены в разд. 9 декларации по НДС (данные из книги продаж), а при принятии это налога к вычету - в разд. 8 декларации (данные из книги покупок).

Право на вычет НДС возникает у налогового агента при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиком - налоговым агентом для целей, указанных в п. 2 ст. 171 НК РФ, при их приобретении он исчислил налог в соответствии со ст. 161 НК РФ, у налогового агента имеются документы, подтверждающие исчисление сумм налога (п. 3 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Вычет НДС, исчисленного налоговым агентом, без условия фактической уплаты налога в бюджет производится в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), отгруженных (выполненных, оказанных) после 1 января 2023 г. (смотрите письма Минфина России от 16.05.2023 N 03-07-08/44301, от 20.02.2023 N 03-07-08/14457, от 11.05.2023 N 03-07-08/42672, от 07.03.2023 N 03-07-11/19130, от 20.02.2023 N 03-07-08/14457). Смотрите также Энциклопедию решений. Вычеты НДС налоговыми агентами - покупателями товаров (работ, услуг) у иностранных организаций.

В налоговой декларации вычет "агентского" НДС отражается в строке 180 разд. 3.

В целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету в порядке, установленном п. 3 ст. 171 НК РФ, счет-фактура, ранее зарегистрированный в книге продаж, регистрируется налоговым агентом в книге покупок (п. 23 Правил ведения книги покупок).

При этом сумма налога, уплаченная в бюджет налогоплательщиком в качестве покупателя - налогового агента, подлежащая вычету в отчетном периоде по строке 180 разд. 3 декларации, не может быть больше суммы налога, подлежащей уплате в бюджет и отраженной в строке 060 разд. 2 декларации этого отчетного периода. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Как в бухгалтерском учете налогового агента отражаются начисление, принятие к вычету и уплата НДС? (сентябрь 2023 г.)
• Энциклопедия решений. Определение налоговой базы по НДС налоговыми агентами (сентябрь 2023 г.);
• Вопрос: Уплата и принятие к вычету НДС при выполнении обязанностей налогового агента (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2023 г.);
• Вопрос: Порядок исчисления и уплаты в бюджет НДС при покупке товаров (работ, услуг) у иностранного контрагента в 2023 году (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2023 г.);
• Вопрос: Российская организация на общей системе налогообложения заключила договор с узбекистанской компанией об оказании услуг на территории РФ. Признается ли организация налоговым агентом по НДС согласно ст. 161 НК РФ? В какой момент у организации возникает обязанность перечислить в бюджет НДС налогового агента (ЕНП), если была перечислена предоплата? В какой сумме начисляется НДС при предоплате в сумме 100 000 рублей? В какие сроки необходимо отразить в налоговой декларации по НДС агентский НДС? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2023 г.)
• Уплата и вычет НДС у налогового агента с 2023 года в "1С:Бухгалтерии 8" (журнал "БУХ.1С", N 5, май 2023 г.);
• Налоговые агенты: проверка декларации по НДС (Н.Н. Луговая, журнал "НДС: проблемы и решения", N 5, май 2023 г.);
• НДС при "импорте" работ и услуг (В. Варламова, АКГ "ПРАВОВЕСТ Аудит", январь 2023 г.);
• Уплата и вычет НДС у налогового агента с 2023 года в "1С:Бухгалтерии 8" (журнал "БУХ.1С", N 5, май 2023 г.);
• Луговая Н.Н. Вычет "агентского" НДС (НДС: проблемы и решения. 2023. N 1. С. 62-72). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Коренева Ольга 

Ответ прошел контроль качества 

16 октября 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.