Может ли организация (не является автотранспортной, использует автомобили для собственных нужд) списывать ГСМ для целей налогового учета на основании формы путевого листа, утвержденной самой организацией, например один путевой лист на месяц с детализацией поездок и маршрута на каждый день (в одной строке), или ГСМ следует списывать на основании путевого листа, оформленного на каждый день?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Максимальный срок действия, на который может быть оформлен путевой лист, законодательством не установлен. Полагаем, что путевой лист может быть оформлен на период, превышающий один день, например на месяц.

Обоснование позиции:

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ) при условии, что затраты, понесенные для осуществления деятельности, являются экономически обоснованными, направлены на получение дохода и документально подтверждены.

Нормы главы 25 НК РФ не определяют конкретного перечня документов, необходимых для подтверждения затрат на горюче-смазочные материалы (ГСМ), устанавливая лишь, что под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ (п. 1 ст. 252 НК РФ).

По мнению уполномоченных органов, документом, который подтверждает использование транспорта в производственных целях и, как следствие, обоснованность затрат на ГСМ, является путевой лист (смотрите, например, письмо ФНС России от 13.11.2018 N БС-3-11/8304@, письмо УФНС России по г. Москве от 09.07.2019 N 16-15/116577@).

В соответствии с п. 14 ст. 2 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" (далее - УАТ) под путевым листом понимается документ, служащий для учета и контроля работы транспортного средства, водителя. При этом, основываясь на положениях ч. 1 ст. 20 Федерального закона от 10.12.1995 N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения", обязывающих всех юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, которые осуществляют любую деятельность, связанную с эксплуатацией транспортных средств, организовывать работу водителей в соответствии с требованиями, обеспечивающими безопасность дорожного движения, суды приходят к выводу о том, что нормы УАТ об обязательном оформлении путевого листа при перевозке пассажиров и грузов распространяются и на те организации, которые производят такие перевозки для собственных нужд (смотрите, например, определение ВС РФ от 01.09.2014 N 302-КГ14-529, решение Омского областного суда от 09.12.2016 по делу N 77-80/2016).

Типовые формы путевых листов утверждены постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" (далее - Постановление N 78). До 1 января 2013 года эти формы носили обязательный характер только для автотранспортных организаций (смотрите письма Минфина России от 07.04.2006 N 03-03-04/1/327, от 20.09.2005 N 03-03-04/1/214). С 1 января 2013 года вступил в силу Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). Правилам оформления первичных документов посвящена ст. 9 Закона N 402-ФЗ. Этой статьей установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. При этом частью 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ определено, что формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Таким образом, в настоящее время упразднена обязанность применять унифицированные формы первичных документов, в том числе и формы, утвержденные Постановлением N 78. Вместе с тем обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов утверждены приказом Министерства транспорта РФ от 11.09.2020 N 368 (далее - Приказ N 368).

Срок действия путевого листа Приказом N 368 не регламентирован. Как следует из п. 2 Приказа N 368, путевой лист может оформляться как на конкретную дату (на каждый день или каждую смену), так и на более длительный период. Ранее приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152 в редакции, действующей до 25.02.2017 (п. 10), был установлен срок, на который оформляется путевой лист - на один день или срок, не превышающий одного месяца. Приказом N 368 максимальный срок действия путевого листа не установлен.

Если путевой лист действует более чем один день, период его действия обозначается датами (число, месяц, год) начала и окончания срока, в течение которого путевой лист может быть использован (п. 2 Приказа N 368). Сведения о сроке действия путевого листа входят в перечень обязательных реквизитов этого документа (подп. 2 п. 1, п. 2 Приказа N 368).

Как разъясняется в письме Минтранса России от 04.04.2019 N Д3-514-ПГ, оформление путевого листа заключается в создании нового путевого листа либо в проставлении в уже созданном путевом листе следующих его обязательных реквизитов:

• показания одометра транспортного средства при выезде транспортного средства с парковки (парковочного места), предназначенной для стоянки данного транспортного средства, по возвращении из рейса и окончании смены (рабочего дня) водителя транспортного средства (далее - парковка);
• дата и время выезда транспортного средства с парковки и его заезда на парковку;
• дата и время проведения предрейсового или предсменного контроля технического состояния транспортного средства;
• дата и время проведения предрейсового и послерейсового медицинского осмотра.

Оформление путевого листа посредством проставления в уже созданном путевом листе вышеуказанных обязательных реквизитов возможно при условии сохранения остальных реквизитов путевого листа неизменными. Следует заметить, что эти разъяснения были даны применительно к Обязательным реквизитам и порядку заполнения путевых листов, которые были утверждены приказом Минтранса РФ от 18.09.2008 N 152, действовавшим до 01.01.2021. Однако в силу сходства правового регулирования их можно учитывать и при оформлении путевого листа в соответствии с Приказом N 368, хотя и с определенными оговорками. Так, к реквизитам, которые владелец транспортного средства должен проставлять в созданном путевом листе, помимо прочего, необходимо отнести дату (число, месяц, год) и время (часы, минуты) выпуска транспортного средства на линию и его возвращения (подп. 5 п. 4 Приказа N 368).

Также ранее высказывалась позиция, что путевой лист нетранспортной компании может быть оформлен на несколько дней, неделю или любой другой срок, не превышающий одного месяца (смотрите, например, письмо Минфина России от 30.11.2012 N 03-03-07/51). Путевые листы составляются с такой частотой, чтобы по ним можно было судить об обоснованности расходов. Если оформление путевого листа на неделю (месяц, квартал) позволяет организовать учет времени работы транспорта и водителя, расхода ГСМ, то составленный с такой периодичностью путевой лист может подтверждать расходы при налогообложении прибыли. Смотрите по этому поводу письма Минфина России от 07.04.2006 N 03-03-04/1/327, от 16.03.2006 N 03-03-04/2/77, от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129, постановления АС Северо-Западного округа от 19.05.2017 N Ф07-2695/17, ФАС Западно-Сибирского округа от 23.09.2013 N Ф04-3922/13, ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2009 N А56-10236/2007, ФАС Волго-Вятского округа от 27.04.2009 по делу N А38-4082/2008-17-282.

Таким образом, с учетом приведенных разъяснений считаем, что путевой лист можно составить и на длительный срок при ежедневном отправлении автомобиля в рейс, если в путевом листе будут заполняться реквизиты, которые имеют отношение к конкретному рейсу (смене, рабочему дню водителя).

Добавим также, что способ заполнения путевых листов (печатный или рукописный) действующими нормативно-правовыми актами не определен, равно как и не установлен запрет на заполнение этих документов печатным способом. Однако если путевые листы будут заполнены исключительно печатным способом, на наш взгляд, возникают риски, связанные с определением подлинности данных документов. Для примера приведем постановление Двадцатого ААС от 31.08.2017 N 20АП-4786/17, в котором суд при анализе представленных к проверке путевых листов установил, что показания одометра транспортного средства по возвращении в гараж, а также все графы и строки в разделе "Выполнение задания" путевых листов (дата, объект, выполняемая работа, Ф.И.О. ответственного за безопасное производство работ кранами, время начала и окончания работ, количество отработанных часов) заполнены печатным способом, а не рукописным. Также печатным способом произведена таксировка путевых листов. Эти обстоятельства, по мнению судей, свидетельствуют о том, что путевые листы оформлялись заранее полностью в электронном виде с последующей распечаткой и проставлением в дальнейшем подписей соответствующих лиц и печатей организаций. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Как правильно оформить путевой лист (январь 2023 г.);
• Энциклопедия решений. Расходы на содержание служебного транспорта (в целях налогообложения прибыли);
• Энциклопедия решений. Учет расходов на содержание служебного транспорта;
• Энциклопедия решений. Учёт горюче-смазочных материалов;
• Вопрос: Заполнение сведений о маршруте в путевом листе для целей налогообложения (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2022 г.);
• Можно ли оформить путевой лист на месяц? (А.Г. Снегирев, журнал "Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, май-июнь 2019 г.)
• Вопрос: Порядок заполнения путевого листа в 2021 году (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2020 г.);
• Изменения в правилах заполнения путевых листов в 2021 году (журнал "Практическая бухгалтерия", N 12, декабрь 2020 г.). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Коренева Ольга 

Ответ прошел контроль качества 

10 февраля 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.