В организации на ЕСХН произошло полное изъятие птиц в результате ликвидации очага особо опасных болезней животных - высокопатогенного гриппа птиц РНК ВИРУС гриппа А субтипа Н5. Оформлены документы в соответствии с Правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ от 26.05.2006 N 310, определена стоимость ущерба. Возможно ли списать в расходы при ЕСХН потери от падежа и вынужденного убоя птицы полностью на основании подп. 44 п. 2 ст. 346.5 НК РФ, а также признать расходы на сжигание птицы и расходы на предотвращение возникновения болезни (санитарная обработка и т.д.)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организация может признать расходы от падежа и вынужденного убоя птицы в связи с возникновением высокопатогенного гриппа птиц РНК ВИРУС гриппа А субтипа Н5 в полном объеме, а также затраты, связанные с предотвращением и ликвидацией ее последствий, для целей исчисления налоговой базы по ЕСХН.

Обоснование позиции:
В соответствии с подп. 42 п. 2 ст. 346.5 НК РФ налогоплательщики ЕСХН при определении объекта налогообложения уменьшают полученные ими доходы на расходы в виде потерь от падежа и вынужденного убоя птицы и животных в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ, за исключением случаев стихийных бедствий, пожаров, аварий, эпизоотий и других чрезвычайных ситуаций.
НК РФ не содержит определений "падеж", "вынужденный убой". В силу п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства (если иное прямо не предусмотрено нормами НК РФ).
В соответствии с ч. 3 ст. 2 Федерального закона от 25.07.2011 N 260-ФЗ "О государственной поддержке в сфере сельскохозяйственного страхования и о внесении изменений в Федеральный закон "О развитии сельского хозяйства" (далее - Закон N 260-ФЗ) падеж сельскохозяйственных животных - смертность сельскохозяйственных животных вследствие заразных болезней, включенных в перечень, утвержденный уполномоченным органом, массовых отравлений, стихийных бедствий, пожаров.
Понятие "вынужденный убой сельскохозяйственных животных" применяется в смысле утраты (гибели) сельскохозяйственных животных, под которой понимается имевшие место в период действия договора сельскохозяйственного страхования падеж сельскохозяйственных животных и (или) убой (уничтожение) сельскохозяйственных животных в результате наступления событий, предусмотренных ч. 2 ст. 8 Закона N 260-ФЗ (ч. 15 ст. 2 Закона N 260-ФЗ), в частности, в результате воздействия заразных болезней животных (включая и высокопатогенный грипп птиц), включенных в Перечень заразных болезней животных, используемый для сельскохозяйственного страхования с государственной поддержкой", утвержденный приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 24.06.2013 N 242.
Исходя из приведенных положений, организация может признать расходы в виде потерь от падежа и вынужденного убоя птицы в связи с возникновением высокопатогенного гриппа птиц РНК ВИРУС гриппа А субтипа Н5 в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ, на основании подп. 42 п. 2 ст. 346.5 НК РФ в соответствии с:
- нормами расходов в виде потерь от вынужденного убоя птицы и животных, утвержденными постановлением Правительства РФ от 10.06.2010 N 431;
- нормами расходов в виде потерь от падежа птицы и животных, утвержденными постановлением Правительства РФ от 15.07.2009 N 560.
В то же время на основании подп. 44 п. 2 ст. 346.5 НК РФ налогоплательщики, применяющие ЕСХН, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на расходы в виде потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий, эпизоотий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением и ликвидацией их последствий.
Согласно ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 N 68-ФЗ "О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера" (далее - Закон N 68-ФЗ):
- чрезвычайная ситуация - это обстановка на определенной территории, сложившаяся в результате аварии, опасного природного явления, катастрофы, распространения заболевания, представляющего опасность для окружающих, стихийного или иного бедствия, которые могут повлечь или повлекли за собой человеческие жертвы, ущерб здоровью людей или окружающей природной среде, значительные материальные потери и нарушение условий жизнедеятельности людей;
- ликвидация чрезвычайных ситуаций - это аварийно-спасательные и другие неотложные работы, проводимые при возникновении чрезвычайных ситуаций и направленные на спасение жизни и сохранение здоровья людей, снижение размеров ущерба окружающей природной среде и материальных потерь, а также на локализацию зон чрезвычайных ситуаций, прекращение действия характерных для них опасных факторов.
В п. 2 письма Минфина России от 18.07.2013 N 03-11-06/1/28279 специалисты финансового ведомства разъяснили, что в целях применения подп. 44 п. 2 ст. 346.5 НК РФ необходимо руководствоваться Перечнем чрезвычайных ситуаций, который содержится в Межгосударственном стандарте "Безопасность в чрезвычайных ситуациях. Природные чрезвычайные ситуации. Термины и определения ГОСТ 22.0.03-97/ГОСТ Р 22.0.03-95", утвержденном постановлением Госстандарта России от 25.05.1995 N 267 (не действует). Приказом Росстандарта от 11.09.2020 N 641-СТ взамен данного документа с 1 апреля 2021 года введен в действие Национальный стандарт РФ ГОСТ Р 22.0.03-2020 "Безопасность в чрезвычайных ситуациях. Природные чрезвычайные ситуации. Термины и определения". Согласно ГОСТ Р 22.0.03-2020 возникновение особо опасной болезни животных не относится к природной чрезвычайной ситуации.
Однако подп. 44 п. 2 ст. 346.5 НК РФ не содержит требования о том, что чрезвычайная ситуация должна быть непосредственно природной, а содержит открытый перечень, в частности, прямое указание на другие чрезвычайные ситуации.
Согласно Национальному стандарту РФ ГОСТ Р 22.0.04-2020 "Безопасность в чрезвычайных ситуациях. Биолого-социальные чрезвычайные ситуации. Термины и определения" обстановка, при которой в результате возникновения источника биологической чрезвычайной ситуации на определенной территории нарушаются нормальные условия жизни и деятельности людей, существования сельскохозяйственных животных и произрастания растений, возникает угроза жизни и здоровью людей, широкого распространения инфекционных болезней, потерь сельскохозяйственных животных и растений признается биолого-социальной чрезвычайной ситуацией. При этом источник биолого-социальной чрезвычайной ситуации - это особо опасная или широко распространенная инфекционная болезнь людей, сельскохозяйственных животных и растений, в результате которой на определенной территории произошла или может возникнуть биолого-социальная чрезвычайная ситуация.
Согласно приказу Минсельхоза РФ от 19.12.2011 N 476 "Об утверждении перечня заразных, в том числе особо опасных, болезней животных, по которым могут устанавливаться ограничительные мероприятия (карантин)" высокопатогенный грипп птиц относится к категории особо опасных болезней животных.
Грипп А птиц представляет собой болезнь домашних и диких птиц различных видов, способную протекать в форме эпизоотий, которыми называют такое количественное выражение распространения заразных болезней, при котором болезнь способна к массовому охвату поголовья и широкому распространению, охватывающему хозяйство, район, область, страну. При этом грипп может вызывать смертность зараженной птицы, близкую к 100%, и большой экономический ущерб. Вирусы гриппа А птиц способны инфицировать людей и вызывать у них болезнь различной степени тяжести, вплоть до смертельной.
В соответствии с положениями Методических рекомендаций по подготовке материалов в "Обобщенный анализ защиты населения и территорий Российской Федерации от чрезвычайных ситуаций в 2021 году", утвержденных МЧС России 30.11.2021, высокопатогенный грипп птиц относится к биолого-социальным чрезвычайным ситуациям эпизоотического характера.
Основываясь на приведенных положениях отраслевых нормативных правовых документов, мы приходим к выводу, что организация вполне обоснованно может применить положения подп. 44 п. 2 ст. 346.5 НК РФ и признать не только расходы в виде потерь от чрезвычайной ситуации в полном объеме, но и затраты, связанные с предотвращением и ликвидацией ее последствий, при условии их экономической обоснованности, документальной подтвержденности и направленности на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ, п. 3 ст. 346.5 НК РФ).
Однако отметим, что если часть расходов в виде убытка от чрезвычайных ситуаций будет компенсирована налогоплательщику из бюджета, то в составе расходов при определении объекта налогообложения по ЕСХН будет учитываться разница между фактически полученным убытком от чрезвычайных ситуаций и средствами, выделенными из бюджета на покрытие этого убытка (смотрите письма Минфина России от 18.07.2013 N 03-11-06/1/28279, от 14.09.2012 N 03-11-06/1/19, от 21.10.2010 N 03-11-10/128).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

24 октября 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.