В 4 квартале 2021 года был отражен документ реализации. Организация уплатила НДС. В 1 квартале 2022 года выяснилось, что был ошибочно отписан товар, сделали сторно документа реализации в 1 квартале 2022 года. Данный документ сторно учли в декларации по НДС в 1 квартале 2022 года. Можно ли было учесть сторно реализации в 1 квартале 2022 года без сдачи уточненной декларации НДС за 4 квартал 2022 года, или необходимо было сдать уточненную декларацию за 4 квартал 2021 года?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В данном случае внесение исправлений возможно только путем внесения изменений в книгу продаж прошлого периода (4 кв. 2021 года). Исправления вносятся путем составления дополнительного листа к книге продаж. Обязанности по представлению уточненной декларации (за 4 кв. 2021 года) нет, но в случае ее непредставления излишне начисленный НДС (по ошибочному счету-фактуре) необходимо будет уплатить в бюджет.

Обоснование вывода:
Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137) утверждены формы счета-фактуры, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок (продаж) при расчетах по НДС, утверждена форма корректировочного счета-фактуры, применяемого при названных расчетах, а также установлены правила заполнения перечисленных документов.
Для регистрации счетов-фактур, выставленных при реализации товаров, (выполнении работ, оказании услуг), предназначена книга продаж (п. 1 Правил ведения книги продаж, утвержденных постановлением N 1137, далее - Правила ведения книги продаж).
Порядок внесения исправлений в книгу продаж четко регламентирован п. 3 и п. 11 Правил ведения книги покупок. Из данных норм следует, что при необходимости внесения изменений в книгу продаж (после окончания текущего налогового периода) регистрация счета-фактуры производится в дополнительном листе книги продаж за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений (абзац 3 п. 3 Правил заполнения книги продаж).
При этом в книге продаж аннулируется запись по ошибочно выставленному счету-фактуре (п. 11 правил заполнения книги продаж).
Алгоритм регистрации в книге продаж исправленного и нового счетов-фактур с помощью дополнительного листа будет следующим:
1. В строку "Итого" переносятся итоговые данные по графам 14-19 из книги продаж за налоговый период, в котором был зарегистрирован ошибочный счет-фактура (за 4 квартал 2021 года).
2. Во второй строке производятся записи данных по счету-фактуре, подлежащие аннулированию. Данные указываются точно так же, как они отражены в аннулированном счете-фактуре, но с отрицательным значением (со знаком минус).
В строке "Всего" дополнительного листа книги продаж за налоговый период, в котором был зарегистрирован ошибочный счет-фактура (за 4 квартал 2021 года), подводятся итоги по графам 14-19. С этой целью из строки "Итого" вычитаются показатели, подлежащие аннулированию.
Данные из строки "Всего" используются для внесения изменений в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок (искажений), допущенных в истекшем налоговом периоде (п. 5 Правил заполнения дополнительного листа книги продаж, применяемой при расчетах по НДС (утверждена Постановлением N 1137), п. 2 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС (утвержден приказом ФНС от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@).
Как следует из п. 1 ст. 81 НК РФ, недостоверные сведения, а также ошибки, не приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате, и обнаруженные налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации, не влекут за собой обязанности представления уточненной налоговой декларации. В такой ситуации подача уточненной налоговой декларации является правом, но не обязанностью налогоплательщика.
В данном случае организация ошибочно выставила счет-фактуру, т.е. завысила сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, контрагенту этот счет-фактура не направлялся. Очевидно, что такая ошибка не влечет за собой занижение суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет.
Соответственно, в рассматриваемой ситуации организация может не принимать действий по исправлению допущенной в декларации ошибки.
Как и любая иная декларация, декларация по НДС подлежит обязательной камеральной проверке (п. 1 ст. 88 НК РФ). Такая поверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (п. 2 ст. 88 НК РФ). Приказом Минфина России от 17.07.2014 N 61н "Об утверждении Типовых положений о территориальных органах Федеральной налоговой службы" в числе иных утверждено Типовое положение о Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по камеральному контролю. В соответствии с данным документом в полномочия территориального органа ФНС входит, в частности, осуществление автоматизированной сверки, сравнительного и перекрестного анализа сведений об операциях, содержащихся в налоговых декларациях по НДС.
Т.е. при камеральной проверке предоставленных налогоплательщиками деклараций по НДС предусмотрены их сверка и перекрестный анализ.
Однако в рассматриваемой ситуации контрагент ошибочно выставленный счет-фактуру не получал, соответственно в представленной им декларации этот счет-фактура не значится. Как следствие, в подобных ситуациях рассматриваемая ошибка, с большей долей вероятности не выявляется. Если же по каким-то причинам налоговый орган такую ошибку все-таки обнаружит, то следует учесть, что в случае, если при налоговой проверке выявлены расхождения между сведениями из книги покупок покупателя и книги продаж продавца, то указанные расхождения могут быть урегулированы посредством представления пояснений продавца (организации) в соответствии с письмом ФНС России от 06.11.2015 N ЕД-4-15/19395 (смотрите письмо ФНС России от 25.03.2019 N СД-4-3/5268@). В любом случае, повторим, обязанности по представлению уточненной декларации по НДС не возникает. Вместе с тем нужно понимать, что отказ от представления уточненной декларации повлечет за собой, по сути, невозможность возмещения из бюджета излишне уплаченного НДС. Говоря простым языком, если ошибку не исправить, "лишний" счет-фактура так и будет числится как верный, и, соответственно, НДС по нему должен быть уплачен. Исправление допущенной ошибки, в силу прямых законодательных норм, возможно только путем внесения исправлений в книгу продаж прошлого периода (составлением дополнительного листа).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

15 июня 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.