С ноября 2020 года организация планирует продавать маркированный товар в небольших количествах, что влечет за собой переход на иной налоговый режим. У организации это должна быть общая система налогообложения, т.к. под УСН организация не подпадает по величине товарооборота. Организация хочет продолжать работать в ноябре-декабре 2020 года на ЕНВД, чтобы иметь время до 1 января 2021 года подготовить бухгалтерскую и складскую программы к переходу на общую систему налогообложения. Вести раздельный учет маркированного и немаркированного товара 2 месяца нецелесообразно ввиду больших затрат на программистов. Как организацию могут наказать за работу на ЕНВД с маркированным товаром (его будет очень мало) в административном и налоговом плане (речь идет о лекарственных средствах, которые уже были промаркированы поставщиками)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Если налогоплательщик, осуществляющий розничную торговлю и применяющим ЕНВД, будет с ноября месяца 2020 года осуществлять реализацию товаров, не относящихся к розничной торговле, у него появятся обязательства в рамках общей системы налогообложения по уплате налога на прибыль и НДС, а также налога на имущество организаций (в отношении недвижимого имущества) за период с октября 2020 года.
В общем случае налогоплательщики-организации самостоятельно исчисляют сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Неисполнение обязанности по уплате налогов является основанием для применения мер принудительного взыскания сумм налогов, а также пеней, штрафов.
Налоговые органы вправе, но не обязаны определять расчетным методом суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет. Оценить вероятность применения ИФНС расчетного метода в данном случае мы не можем.

Обоснование позиции:
Согласно пп. 6, пп. 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) может применяться в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В целях применения ЕНВД под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи (абзац двенадцатый ст. 346.27, ст. 492 ГК РФ).
С 01.01.2020 в норму абзаца двенадцатого ст. 346.27 НК РФ включены дополнительные ограничения (п. 58, пп. б п. 59 ст. 2, ч. 3 ст. 3 Федерального закона от 29.09.2019 N 325-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации", далее - Закон N 325-ФЗ).
Так, с указанной даты к розничной торговле в целях применения ЕНВД не относится деятельность по реализации, в частности, лекарственных препаратов, подлежащих обязательной маркировке средствами идентификации, в том числе контрольными (идентификационными) знаками в соответствии с Федеральным законом от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (далее - Закон N 61-ФЗ).
В соответствии с п.п. 1, 2 части 1 ст. 46 Закона N 61-ФЗ лекарственные препараты, за исключением лекарственных препаратов, изготовленных аптечными организациями, ветеринарными аптечными организациями, индивидуальными предпринимателями, имеющими лицензию на фармацевтическую деятельность, должны поступать в обращение, если на их первичной упаковке (за исключением первичной упаковки лекарственных растительных препаратов) хорошо читаемым шрифтом на русском языке указаны наименование лекарственного препарата (международное непатентованное, или группировочное, или химическое, или торговое наименование), номер серии, дата выпуска (для иммунобиологических лекарственных препаратов), срок годности, дозировка или концентрация, объем, активность в единицах действия или количество доз; на их вторичной (потребительской) упаковке хорошо читаемым шрифтом на русском языке указаны наименование лекарственного препарата (международное непатентованное, или группировочное, или химическое и торговое наименования), наименование производителя лекарственного препарата, номер серии, дата выпуска (для иммунобиологических лекарственных препаратов), номер регистрационного удостоверения, срок годности, способ применения, дозировка или концентрация, объем, активность в единицах действия либо количество доз в упаковке, лекарственная форма, условия отпуска, условия хранения, предупредительные надписи. При этом в силу ст. 57 Закона N 61-ФЗ продажа фальсифицированных, недоброкачественных, контрафактных лекарственных средств запрещается.
Таким образом, если организации или ИП осуществляют деятельность по реализации в розницу, в частности, лекарственных препаратов, подлежащих обязательной маркировке средствами идентификации, в том числе контрольными (идентификационными) знаками, то поскольку к розничной торговле в целях применения ЕНВД данная деятельность не относится, система налогообложения в виде ЕНВД в отношении этого вида деятельности применяться не должна. Причем данные обстоятельства не связаны с наличием или отсутствием обязательной маркировки на продаваемых товарах, а связаны именно с фактом продажи товаров, подлежащих маркировке.
Налоговой ответственности за отсутствие обязательной маркировки на товарах не предусмотрено (глава 16 НК РФ). За отсутствие маркировки товаров предусмотрена административная (ст. 15.12 КоАП РФ) и уголовная ответственность (ст. 171.1 УК РФ).
Если налогоплательщиком, осуществляющим розничную торговлю и применяющим ЕНВД, была осуществлена реализация товаров, не относящаяся к розничной торговле в соответствии с абзацем двенадцатым ст. 346.27 НК РФ, он считается утратившим право на применение ЕНВД и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода (квартала), в котором были допущены нарушения указанных требований (смотрите письмо Минфина России от 11.12.2019 N 03-11-11/96837).
Из данного письма также следует, что организация, утратившая право на применение ЕНВД, считается перешедшей на УСН в том случае, если она уже совмещала данные налоговые режимы. Однако организация в настоящее время не совмещает УСН и ЕНВД, поэтому такое мнение финансистов в анализируемом случае принимать во внимание не следует. Схожая логика прослеживается и в более раннем письме Минфина России от 08.08.2013 N 03-11-06/2/32078.
За квартал, в котором начала осуществляться розничная торговля товарами, не относящейся к розничной торговле в соответствии с абзацем двенадцатым ст. 346.27 НК РФ (маркируемыми товарами), налоги пересчитываются исходя из правил общей системы налогообложения (ЕНВД за данный квартал платить не нужно). При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей (п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ). Смотрите также письма Минфина России от 10.06.2009 N 03-11-06/3/157, от 25.05.2009 N 03-11-06/3/146, от 30.04.2009 N 03-11-06/3/120, УФНС России по г. Москве от 05.05.2010 N 16-15/047178@).
Как разъясняется в письмах Минфина России, в общем случае в 2020 году в отношении предпринимательской деятельности по реализации товаров, относящейся к розничной торговле, в целях главы 26.3 НК РФ налогоплательщик вправе применять ЕНВД, а в отношении предпринимательской деятельности по реализации товаров, не признаваемой розничной торговлей, применяется УСН или ОСН (письма Минфина России от 11.12.2019 N 03-11-11/96839, от 27.01.2020 N 03-11-11/4351, от 11.02.2020 N 03-11-11/8723, от 13.02.2020 N 03-11-11/9742, от 07.02.2020 N 03-11-11/8079).
При этом в 2020 году можно по-прежнему платить ЕНВД при продаже по договорам розничной купли-продажи лекарств, которые все еще не подлежат обязательной маркировке (смотрите письма Минфина России от 19.08.2020 N 03-11-06/3/72675, от 21.02.2020 N 03-11-11/12758, от 07.02.2020 N 03-11-11/8092, от 07.02.2020 N 03-11-11/8079)*(1).
Согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.
Иначе говоря, если налогоплательщик, осуществляющий розничную торговлю и применяющий ЕНВД, будет с ноября месяца 2020 года осуществлять реализацию товаров, не относящуюся к розничной торговле, и при этом он не сможет применять УСН (не подал уведомление о применении УСН в ИФНС)), с октября 2020 года у него возникнет обязанность по уплате налога на прибыль и НДС в рамках общей системы налогообложения, а также налога на имущество организаций (в отношении недвижимого имущества)*(2). О том, каков порядок перехода на общий режим налогообложения, дополнительно смотрите Энциклопедию решений. Учет при нарушении условий для применения ЕНВД.
В общем случае налогоплательщики-организации самостоятельно исчисляют сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (п. 1 ст. 52 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации самостоятельно исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Неисполнение обязанности по уплате налогов является основанием для применения мер принудительного взыскания налогов с организации или индивидуального предпринимателя, а также пеней, штрафов (п. 2, п. 6 ст. 45 НК РФ).
В случаях, предусмотренных пп. 7 п. 1 ст. 31, п. 5 ст. 54, п. 7 ст. 166 НК РФ, допускается применение налоговыми органами расчетного пути определения налогооблагаемой базы и налога, подлежащего уплате, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике в случаях отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги (письмо ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@).
То есть налоговые органы вправе, но не обязаны определять расчетным методом суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет. Оценить вероятность применения ИФНС расчетного метода в данном случае мы не можем.

К сведению:
Предложение о продлении действия системы налогообложения в виде ЕНВД после 1 января 2021 года не было поддержано (письмо Минфина России от 28.09.2020 N 03-11-06/3/84666). Налогоплательщики на ЕНВД, не выбравшие новый налоговый режим, будут переведены на общий режим налогообложения, поскольку снятие с учета налогоплательщиков ЕНВД будет осуществлено в автоматическом режиме (ч. 8 ст. 5 Федерального закона от 29.06.2012 N 97-ФЗ, письма ФНС России от 21.08.2020 N СД-4-3/13544@, от 20.10.2020 N СД-4-3/17181@).
В письме Минфина России от 15.10.2019 N 03-11-11/78926 указывалось, что ЕНВД не учитывает масштабы экономической деятельности и применяется вне зависимости от размера фактической выручки или дохода налогоплательщика. На момент принятия решения о вводе ЕНВД отсутствовали современные технологии налогового администрирования, в связи с этим было принято решение об исчислении ЕНВД с физических показателей (площадь торгового зала, количество автотранспортных средств, количество работников и т.д.). С развитием цифровых технологий совершенствуется применение контрольно-кассовой техники в режиме онлайн-касс, у налоговых органов появилась возможность контролировать фактически полученный доход, в то время как плательщики ЕНВД по-прежнему исчисляют налог с физических показателей, что приводит к злоупотреблениям со стороны хозяйствующих субъектов.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Прекращение применения системы налогообложения ЕНВД;
- Вопрос: Можно ли перейти с ЕНВД на УСН с 1 октября 2020 года, если начать торговать обувью? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2020 г.);
- О потере права на применение "вмененки" и освобождении от уплаты НДС (Н.В. Фирфарова, журнал "Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь-февраль 2016 г.);
- Энциклопедия решений. Какие ограничения установлены в 2020 году для торговых организаций (ИП), применяющих ЕНВД?
- Энциклопедия решений. Условия и ограничения для применения ЕНВД;
- Вопрос: Возможность реализации немаркированных лекарственных препаратов (или маркированных, но выведенных из оборота) после 1 июля 2020 года. Штрафные санкции (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2020 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

30 октября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) C 01.10.2019 обязательной маркировке (порядок которой утвержден постановлением Правительства РФ от 14.12.2018 N 1556) подлежат лекарственные препараты из перечня семи высокозатратных нозологий (постановление Правительства РФ от 14.12.2018 N 1557).
А с 1 июля 2020 года - все лекарственные препараты, за исключением (исходя из части 4 ст. 67 Закона N 61-ФЗ):
- лекарственных препаратов для медицинского применения, производимых для проведения клинических исследований, экспорта;
- лекарственных препаратов для медицинского применения, указанных в частях 5 и 8 ст. 13 Закона N 61-ФЗ;
- радиофармацевтических лекарственных препаратов;
- пиявок медицинских и газов медицинских.
При этом лекарственные препараты для медицинского применения, предназначенные для обеспечения лиц, больных гемофилией, муковисцидозом, гипофизарным нанизмом, болезнью Гоше, злокачественными новообразованиями лимфоидной, кроветворной и родственных им тканей, рассеянным склерозом, лиц после трансплантации органов и (или) тканей, произведенные до 31 декабря 2019 года, а также иные лекарственные препараты для медицинского применения, произведенные до 1 июля 2020 года, подлежат хранению, перевозке, отпуску, реализации, передаче, применению без нанесения средств идентификации до истечения срока их годности (часть 7.1 ст. 67 Закона N 61-ФЗ).
Некоторые лекарственные препараты, произведенные в период с 1 июля 2020 года по 1 октября 2020 года, могут быть введены в оборот без маркировки при получении производителем специального разрешения в порядке, предусмотренном Положением об особенностях ввода в гражданский оборот лекарственных препаратов для медицинского применения, утвержденным постановлением Правительства РФ от 30.06.2020 N 955.
Этим же Постановлением также разрешено ввозить без маркировки (при получении импортером разрешения) до 1 января 2021 года на территорию РФ препараты, произведенные до 1 октября 2020 года (за исключением лекарственных препаратов, предназначенных для обеспечения лиц, больных гемофилией, муковисцидозом, гипофизарным нанизмом, болезнью Гоше, злокачественными новообразованиями лимфоидной, кроветворной и родственных им тканей, рассеянным склерозом, лиц после трансплантации органов и (или) тканей).
*(2) Что касается НДС, то согласно п. 4 ст. 164 НК РФ исчисление суммы налога расчетным методом допускается для случаев, прямо перечисленных в данном пункте, и иных случаев, предусмотренных НК РФ.
В отношении розничной реализации населению товаров правилами ст. 164 НК РФ и иных статей НК РФ определение суммы налога расчетным методом не предусмотрено.