ИП на патентной системе налогообложения (ПСН) игнорировал (не вел, не представил) требование НК РФ о ведении книги учета доходов ИП. Влечет ли данное грубое нарушение правил налогового учета к потере права на применение ПСН?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Отсутствие (неведение, непредставление) книги учета доходов формально не является причиной, по которой ИП утрачивает право на ПСН.
Вместе с тем в данной ситуации налоговый орган вправе произвести расчет полученных ИП доходов на основании имеющейся у него информации с целью установления превышения предельного размера доходов, установленного для субъектов ПСН.

Обоснование позиции:
ИП, применяющие ПСН, в целях пп. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ должны вести учет доходов от реализации, полученных при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, в книге учета доходов индивидуального предпринимателя, применяющего патентную систему налогообложения (п. 1 ст. 346.53 НК РФ). Форма и порядок ведения такой книги утверждены приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н.
Согласно п. 1.4 Порядка Книгу можно вести как на бумажных носителях, так и в электронном виде. При ведении Книги в электронном виде налогоплательщики обязаны по окончании налогового периода вывести ее на бумажные носители. На каждый очередной налоговый период открывается новая Книга учета доходов.
Таким образом, единственным документом ИП, применяющего ПСН, в котором отражаются его доходы, является книга учета доходов (письмо Минфина России от 30.07.2015 N 03-11-11/44013). Обязанность представления Книги в налоговый орган не предусмотрена. ИП на основании пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ обязан представлять в налоговый орган по месту жительства книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций только по запросу налогового органа (п. 2 письма Минфина России от 28.12.2017 N 03-01-15/88048). Смотрите Энциклопедию решений. Налоговая декларация при ПСН. Книга учета доходов ИП, применяющих ПСН.
Бухгалтерскую отчетность ИП, применяющий ПСН, в налоговый орган также не представляет (письмо Минфина России от 10.05.2016 N 03-11-12/27812).
В свою очередь, налогоплательщик обязан соблюдать ряд условий, при нарушении которых он утрачивает право на ПСН. Их перечень установлен п. 6 ст. 346.45 НК РФ, а также п. 6 ст. 346.43 НК РФ. К ним относятся:
- ограничения по размеру доходов и численности работников;
- ограничение при осуществлении деятельности в рамках договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом;
- некоторые иные ограничения (например, по площади объекта, в котором ведется деятельность, по торговле маркируемыми товарами).
В случае, когда налоговому органу стало известно о нарушении предпринимателем условий и требований патентной системы налогообложения, он обязан направить налогоплательщику сообщение о несоответствии требованиям применения ПСН по форме N 26.5-5, утвержденной приказом ФНС России от 14.12.2012 N ММВ-7-3/957@.
Как видим, отсутствие книги учета доходов, равно как и непредставление ее в налоговый орган, среди причин, по которым ИП утрачивает право на ПСН, не упомянуты.
Вместе с тем согласно п. 1 и п. 2 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (далее - грубые нарушения), если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения влечет взыскание штрафа в размере 10 000 руб. А если такие деяния совершены в течение более одного налогового периода, то штраф увеличат до 30 000 руб.
Под грубым нарушением правил здесь понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.
Таким образом, отсутствие (неведение, непредставление) книг и учета доходов формально не является причиной, по которой ИП утрачивает право на ПСН.
В настоящее время мы не располагаем разъяснениями официальных органов и примерами судебной практики по данной конкретной ситуации.

Определение размера доходов ИП по данным налогового органа

Как уже упоминалось, в соответствии с пп. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ индивидуальный предприниматель теряет право на применение ПСН, если с начала календарного года доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, превысили 60 млн. руб.
Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета доходов от реализации, получаемых в связи с осуществлением видов предпринимательской деятельности, налогообложение которых осуществляется по ПСН (п. 1.2 Порядка заполнения Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, утвержденного приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н, письмо Минфина России от 24.06.2013 N 03-11-12/23683). В связи с этим указанные налогоплательщики обязаны подтверждать размер полученных доходов, отраженных в Книге, соответствующими документами, к которым относятся в том числе договоры на выполнение работ (оказание услуг), а также акты выполненных работ и иные первичные документы (письмо Минфина России от 25.03.2013 N 03-11-06/9200).
В данном случае ввиду невозможности представить необходимые для проверки документы (книгу учета) налоговым органом может быть произведен расчет полученных доходов ИП на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов; изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими, что следует из разъяснений Пленума ВАС РФ, изложенным в п. 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 07.10.2019 N 07АП-5867/18).
Если доходы по данным налогового органа превысят лимит, ИП может лишиться права на применение ПСН.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Ответ прошел контроль качества

5 июня 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.