ООО занимается оптовой продажей спецодежды. Для осуществления своей деятельности ООО арендует помещение под офис. Отгрузка товаров осуществляется со склада. Документы юридическим лицам оформляются в офисе. Здесь же размещены образцы товара. Как такового, сетевого или розничного магазина ООО не имеет. Торговля розничным покупателям является незначительной и сопутствующей в размере 18-19% от общего объема продаж. Организация не зарегистрирована в качестве объекта уплаты торгового сбора. Соответственно, торговый сбор не начисляется и не уплачивается. Организация руководствовалась тем, что в Законе г. Москвы от 17.12.2014 N 62 "О торговом сборе" торговля, осуществляемая путем отпуска товаров со склада, не поименована, ставка сбора при торговле со склада не установлена. Значит, пока торговый сбор с этого вида деятельности в г. Москве взиматься не будет. Правомерны ли действия ООО? Как минимизировать потери от санкций в случае неправомерности действий?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В связи с тем, что в арендуемых Вашей компанией помещениях происходит демонстрация товаров, обслуживание покупателей и проведение с ними денежных расчетов, на наш взгляд, имеются предпосылки для признания данных помещений объектами, используемыми в торговой деятельности, облагаемой торговым сбором. В данной ситуации организация может быть признана плательщиком торгового сбора по местонахождению указанных помещений.
Есть вероятность, что налоговые органы в данном случае будут рассматривать арендованные помещения как объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы. Если организация примет решение уплачивать торговый сбор, площадь торгового зала в данном случае может определяться как площадь офиса организации (без склада) за вычетом площади подсобных, административно-бытовых помещений и других помещений, в которых не производится обслуживание покупателей.
Осуществление деятельности по реализации товаров в рассматриваемом случае не будет являться объектом обложения торговым сбором, если арендуемые организацией объекты (офис, склад) не будут соответствовать какому-то из признаков торгового объекта, указанных в ст. 2 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ.
Не исключено также, что налоговые органы будут учитывать целевое назначение арендуемых помещений на основании правоустанавливающих документов.

Обоснование позиции:
Для целей уплаты торгового сбора под торговлей понимается вид предпринимательской деятельности, связанный с розничной, мелкооптовой и оптовой куплей-продажей товаров и осуществляемый (подп. 2 п. 4 ст. 413 НК РФ):
- через объекты стационарной торговой сети, имеющие и не имеющие торговых залов (за исключением автозаправочных станций);
- через объекты нестационарной торговой сети;
- путем отпуска товаров со склада.
При этом в ст. 413 гл. 33 НК РФ не даны определения таких понятий, как розничная и оптовая торговля, стационарный и нестационарный торговый объект, площадь торгового объекта, объекты стационарной или нестационарной торговой сети, торговый зал, товарный склад.
В письме Минфина России от 15.07.2015 N 03-11-10/40730 разъясняется, что в целях гл. 33 НК РФ следует применять понятия и термины гражданского и других отраслей законодательства РФ в части, не противоречащей гл. 33 НК РФ, в частности Федеральному закону от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в РФ" (далее - Закон N 381-ФЗ).
Руководствуясь приведенным письмом Минфина России и ст. 2 Закона N 381-ФЗ, к площади торгового объекта относится помещение, предназначенное для выкладки, демонстрации товаров, обслуживания покупателей и проведения денежных расчетов с покупателями при продаже товаров, прохода покупателей. Под торговой сетью поднимается совокупность двух и более торговых объектов, которые находятся под общим управлением, или совокупность двух и более торговых объектов, которые используются под единым коммерческим обозначением или иным средством индивидуализации. При этом в п. 4 указанного письма финансовое ведомство дополнительно разъяснило, что в целях гл. 33 НК РФ понятия "нестационарный/стационарный торговый объект" и "объект нестационарной/стационарной торговой сети" эквивалентны.
В постановлении Правительства Москвы N 401-ПП от 30.06.2015 "О Порядке сбора, обработки и передачи налоговым органам сведений об объектах обложения торговым сбором в городе Москве" (далее - Постановление N 401-ПП) даны определения объектов стационарной торговой сети, имеющих торговые залы (п. 1.5 Постановления N 401-ПП), а также не имеющих торговые залы (п. 1.6 Постановления N 401-ПП), исходя из которых можно сделать вывод, что общим основанием для отнесения тех или иных объектов торговли к объектам стационарной торговой сети является оснащение данных объектов оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, обслуживания покупателей и проведения денежных расчетов.
В п. 112 ГОСТа Р 51303-2013 есть определение торговому залу предприятия розничной торговли - это специально оборудованная основная часть торгового помещения предприятия розничной торговли, предназначенная для обслуживания покупателей.
Исходя из совокупности п. 112 ГОСТа Р 51303-2013 и п.п. 1.5, 1.6 Постановления N 401-ПП можно сделать вывод, что нежилые помещения, расположенные в нежилых зданиях (строениях, сооружениях) в случае использования одной организацией, могут быть признаны объектом стационарной торговой сети, не имеющим торгового зала, если помещения используются для обслуживания покупателей без доступа их в помещение, в том числе через окно выдачи товаров (п. 1.6.2 Постановления N 401-ПП). И, наоборот, если указанные помещения используются для продажи товаров и прохода покупателей и оснащенные оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, обслуживания покупателей и проведения денежных расчетов, такие объекты признаются объектами стационарной торговой сети, имеющей торговый зал (п. 1.5.2 Постановления N 401-ПП).
Можно также отметить, что согласно п. 3.1 ГОСТа Р 51305-2009 под торговым обслуживанием понимается деятельность продавца при непосредственном взаимодействии с покупателем, направленная на удовлетворение потребностей покупателя при приобретении товаров и (или) оказании услуг и т.д.
Рассмотрим вопрос, может ли деятельность организации в рассматриваемом случае быть признана торговлей, осуществляемой путем отпуска товаров со склада.
Определение торгового склада приведено в п. 1.9 Постановления N 401-ПП, согласно которому к складам относятся здания (строения, сооружения) или их части, предназначенные для хранения товара, не предусматривающие к нему доступ покупателей и не имеющие оборудования, предназначенного для выкладки и демонстрации товара и проведения денежных расчетов с покупателями (п. 6 письма Минфина России от 15.07.2015 N 03-11-10/40730).
В Законе г. Москвы от 17.12.2014 N 62 "О торговом сборе" (далее - Закон N 62), в соответствии с которым торговый сбор введен на территории г. Москвы с 01.07.2015, ставка сбора для торговли, осуществляемой путем отпуска товаров со склада, не определена (письма Департамента финансов г. Москвы от 17.03.2015 N 90-01-01-07-38/15, от 20.04.2015 N 90-01-01-07-53/15, от 10.07.2015 N 90-01-01-07-123/15, от 16.11.2016 N 03-11-06/4/67201).
Причем не имеет значения, забирают ли покупатели товар путем отпуска со склада (самовывозом), или доставка осуществляется курьером или почтой (п. 5 письма Департамента экономической политики и развития г. Москвы от 26.06.2015 N ДПР-20-2/1-161/15 "О разъяснении вопросов, касающихся торгового сбора в городе Москве" (http://moscow.regnews.org/doc/bq/gl.htm)). Аналогичные разъяснения даны на официальном сайте Департамента экономической политики и развития г. Москвы (http://depr.mos.ru).
Однако нужно иметь в виду, что в письме Минфина России от 29.05.2015 N 03-11-11/31226 приведено мнение, что в случае заключения договора купли-продажи и получения оплаты по договору в помещении склада (с использованием оборудованного торгового места) предпринимательская деятельность, связанная с реализацией товаров на складе, может быть отнесена к розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов (письмо касалось применения ЕНВД).
В п. 6 вышеупомянутого письма от 15.07.2015 от 15.07.2015 N 03-11-10/40730 финансовое ведомство на вопрос об отличиях торговли путем отпуска товаров со склада от торговли через объекты стационарной торговой сети разъяснило, что склад не может быть признан объектом стационарной торговой сети (торговым объектом) в целях гл. 33 НК РФ только в случае, если его площадь не включает в себя помещение, соответствующее признакам торговых объектов, поименованных в ст. 2 Закона N 381-ФЗ (то есть предназначенное для выкладки, демонстрации товаров, обслуживания покупателей и проведения денежных расчетов с покупателями при продаже товаров, прохода покупателей).
Аналогичная позиция приведена в письмах Минфина России от 16.11.2016 N 03-11-06/4/67201, от 04.04.2016 N 03-11-06/4/21177.
Согласно письму Минфина России от 05.04.2016 N 03-11-06/4/19272 торговлей, осуществляемой путем отпуска товаров со склада, в целях гл. 33 НК РФ может быть признана, например, торговля с использованием доставки на дом товаров, заказанных по Интернету или телефону, когда площадь склада не имеет признаков торговых объектов, поименованных в ст. 2 Закона N 381-ФЗ. В данном случае осуществление деятельности по реализации товаров не будет являться объектом обложения торговым сбором.
Что касается арендуемого организацией офиса, то сам по себе офис торговым местом не является, однако, если в данном офисе производятся торговые операции и данное помещение имеет все вышеуказанные признаки торгового объекта, установленные в ст. 2 Закона N 381-ФЗ, торговля через данный офис приводит к необходимости уплачивать торговый сбор.
В соответствии с п. 13 Правил продажи товаров по образцам, утвержденных постановлением Правительства РФ от 21.07.97 N 918, в организации, которая продает товары по образцам, выделяются помещения для их демонстрации, образцы товаров, предлагаемых к продаже, выставлены в месте продажи в витринах, на прилавках, подиумах, стендах, специальных пультах, оборудование и размещение которых позволяет покупателям ознакомиться с товарами (п. 14 указанных правил).
В соответствии с письмом Минфина России от 26.09.2016 N 03-11-06/4/55977 продажа организацией товаров по образцам может быть отнесена к торговой деятельности, такая организация может быть признана плательщиком торгового сбора при условии, что образцы товаров, предлагаемых к продаже, выставлены в месте продажи товаров (продажи товаров по образцам) в витринах, на прилавках, подиумах, стендах, специальных пультах, оборудование и размещение которых позволяет покупателям ознакомиться с товарами, такая деятельность осуществляется через объекты стационарной торговой сети, нестационарной торговой сети, а также через товарные склады.
Осуществление торговой деятельности в офисе не будет являться объектом обложения торговым сбором только в случае, если он не будет соответствовать вышеуказанным требованиям к торговому объекту, установленным в ст. 2 Закона N 381-ФЗ, а также не может быть признан зданием, сооружением, помещением или торговой точкой, с использованием которых плательщиком осуществляется вид деятельности, в отношении которой установлен торговый сбор (п. 5 письма Минфина России от 15.07.2015 N 03-11-10/40730). Данная позиция приведена также в письме Минфина России от 14.10.2015 N 03-11-09/58628.
В этой же связи в письме Департамента финансов г. Москвы от 10.07.2015 N 90-01-01-07-123/15 "О торговом сборе" было сказано следующее. Организации, осуществляющие торговую деятельность путем отпуска товаров со склада, не являются плательщиками торгового сбора. Одновременно сообщено, что использование офиса для осуществления торговли со склада не подлежит обложению торговым сбором только в случае отсутствия у этого офиса признаков торгового объекта (оснащение оборудованием, предназначенным и используемым для выкладки, демонстрации товаров, обслуживание покупателей и проведение денежных расчетов с покупателями при продаже товаров).
Как мы поняли из вопроса, деятельность организации связана с розничной и оптовой куплей-продажей товаров. Покупатели могут ознакомиться с ассортиментом товаров на сайте организации в Интернете. При этом организация арендует в г. Москве помещения офиса и склада. В офисе находятся витрины с образцами товаров, здесь же оформляются документы для покупателей по реализации товаров, а также осуществляются наличные расчеты с покупателями (в случае розничных продаж). Отгрузка товара покупателям производится из другого арендуемого помещения - склада, находящего в этом же здании.
Исходя из вышеприведенных норм считаем, что в рассматриваемом случае деятельность организации не может квалифицироваться как торговля со склада, так как склад используется организацией исключительно для хранения и отпуска товаров, а для демонстрации товаров, обслуживания покупателей и проведения денежных расчетов предназначен офис.
В данном случае арендуемые организацией помещения в совокупности соответствуют всем перечисленным признакам торгового объекта: в них происходят демонстрация товаров, обслуживание покупателей и проведение с ними денежных расчетов. При этом каждое из помещений по отдельности, офис и склад, само по себе этими признаками не обладает. Однако с учетом положений п. 8 ст. 2 Закона N 381-ФЗ и п.п. 1.5, 1.6 Постановления N 401-ПП есть вероятность, что налоговые органы при проведении мероприятий налогового контроля квалифицируют арендованные организацией помещения, используемые для торговой деятельности, как объекты стационарной торговой сети.
Тот факт, что покупатели знакомятся с ассортиментом товара на сайте организации, по нашему мнению, не будет иметь правового значения.
Таким образом, в данной ситуации имеются предпосылки для признания данных помещений объектами, используемыми в торговой деятельности, облагаемой торговым сбором, в связи с чем организация может быть признана плательщиком торгового сбора по местонахождению указанных помещений.
В связи с различиями ставок торгового сбора, установленного в ст. 2 Закона N 62, которым торговый сбор введен на территории г. Москвы с 01.07.2015, организации нужно определиться по поводу вида объекта осуществления торговли, в отношении которого она является плательщиком торгового сбора.
В рассматриваемой ситуации в офисе организации установлены витрины с образцами товаров, поэтому мы не исключаем, что в целях обложения сбором арендованные помещения организации, используемые в торговой деятельности, будут квалифицироваться проверяющими как объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, в отношении которых в ст. 2 Закона N 62 предусмотрен расчет величины сбора в зависимости от площади торговых залов.
Исходя из норм п. 5 ст. 415, пп. 5 п. 3 ст. 346.43 НК РФ, п. 6.1 Постановления N 401-ПП к площади торгового зала относится только та часть здания, строения, сооружения или помещения, которая занята оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, включая площадь рабочих мест обслуживающего покупателей персонала, а также площадь проходов для покупателей. При этом площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, к площади торгового зала не относится.
Учитывая это, полагаем, что в целях исчисления торгового сбора площадь торгового зала в рассматриваемом случае может определяться как площадь офиса организации (без учета склада) за вычетом площади офиса, приходящейся на подсобные, административно-бытовые помещения и другие помещения, в которых не производится обслуживание покупателей (при условии обособления таких помещений).
Если же в арендованном помещении (офисе) нет стационарных перегородок, а место для обслуживания покупателей специально не оборудовано, арендованное помещение может быть признано также объектом стационарной торговой сети, не имеющим торгового зала.
Кроме того, считаем нужным обратить внимание на следующий момент. В соответствии с пп. 5 п. 3 ст. 346.43 НК РФ площадь торгового зала стационарного объекта определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов. В п. 6.2 Постановления N 401-ПП также указано, что к инвентаризационным и правоустанавливающим документам при этом относятся документы на указанный объект, содержащие информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), безвозмездного (возмездного) пользования и другие документы).
Учитывая данные нормы, не исключено, что при решении вопроса об уплате торгового сбора в рассматриваемом случае в отношении помещения, используемого в качестве торгового офиса, налоговый орган будет принимать во внимание целевое назначение арендуемого помещения, то есть является ли оно помещением, предназначенным для торговли, и для каких целей, согласно договору аренды, арендованы данные нежилые помещения. Исходя из данного подхода организация должна платить торговый сбор только в том случае, если в соответствии с правоустанавливающими документами офис арендован в целях осуществления торговой деятельности.
Кстати, в судебных решениях по спорам об отнесении помещений к объектам торговой сети в целях применения ЕНВД (гл. 26.3 НК РФ) арбитражные судьи исходят из того, что те или иные объекты недвижимости признаются объектами стационарных торговых сетей, если они предназначены для торговой деятельности на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов (п. 12 информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 157).
В постановлении Президиума ВАС РФ от 28.02.2012 N 14139/11 был сделан вывод о том, что нежилое помещение не является объектом стационарной торговой сети, поскольку в соответствии с договором арендуется для использования в качестве офиса. Кроме того, здание, в котором находится указанное помещение, является административным, в экспликации плана здания нет торговых залов, соответственно, это здание не предназначено для торговли. В итоге судьи приняли решение о неправомерности квалификации офисного помещения, в котором заключались договоры купли-продажи товаров, как торгового места, расположенного в объекте стационарной торговой сети.
Аналогичное решение принято в постановлении Президиума ВАС РФ от 15.02.2011 N 12364/10 в отношении арендуемого предпринимателем офисного помещения (комнаты) в не предназначенном для торговли административном здании, в котором расположены служебные помещения. Суд сделал вывод, что в данном случае предприниматель осуществлял продажу строительных материалов по образцам вне стационарной торговой сети, в связи с чем применение специального налогового режима в виде ЕНВД неправомерно.
В постановлении Президиума ВАС РФ от 16.04.2013 N ВАС-15460/12, наоборот, арбитры пришли к выводу о том, что помещение, в котором общество осуществляло розничную торговлю по образцам, расположено в объекте стационарной торговой сети, на основании того, что в соответствии с правоустанавливающими документами здание являлось магазином строительных материалов.
В письме Минфина России от 11.02.13 N 03-11-06/3/3381 по вопросу применения ЕНВД приведено мнение, что если в договоре аренды здания или сооружения, заключенном в соответствии с нормами гл. 34 "Аренда" ГК РФ, указано назначение арендуемого помещения - склад или офис (офисное помещение), то доходы от предпринимательской деятельности арендодателя, связанной с реализацией товаров через арендованное помещение, предназначенное для использования под склад или в качестве офиса (офисного помещения), ЕНВД не облагаются.
На наш взгляд, организации следует оценить все существующие риски, связанные с непостановкой на учет в качестве плательщика торгового сбора в установленные НК РФ сроки (пять дней с момента получения уведомления от потенциального плательщика сбора, смотрите п. 3 ст. 416 НК РФ, письмо ФНС России от 16.06.2015 N ГД-4-3/10382@).
Обращаем Ваше внимание, что выраженная нами позиция является нашим экспертным мнением. Разъяснениями официальных органов и арбитражной практикой, в полной мере соответствующими рассматриваемой ситуации, мы не располагаем.
В этой связи напоминаем, что организация вправе обратиться за разъяснениями в налоговый орган по месту постановки на учет или в Департамент финансов г. Москвы (пп. 1, пп. 2 п. 1 ст. 21, п. 2 ст. 34.2 НК РФ, п.п. 1, 4.23 Положения о Департаменте финансов города Москвы, утвержденного постановлением Правительства Москвы от 22.02.2011 N 43-ПП, письмо Минфина России от 13.05.2015 N 03-11-11/27412). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений финансового ведомства или налоговых органов признается одним из обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

К сведению:
Департамент экономической политики и развития г. Москвы на своем официальном сайте указал, что свой вопрос в отношении торгового сбора можно задать в разделе "Электронная приемная" (http://depr.mos.ru/reception/). На указанном официальном сайте в разделе "Торговый сбор" (http://depr.mos.ru/deyatelnost_departamenta/tax-policies/i-organization- trading-fee-what-is-the-sales-tax.php) размещаются информация о торговом сборе, а также Список объектов торговли, по которым не представлены уведомления по торговому сбору или в уведомлениях указаны недостоверные сведения. Указанный Список опубликован во исполнение Закона N 62 и п. 3.1 Постановления N 401-ПП и регулярно актуализируется (http://depr.mos.ru/deyatelnost_departamenta/tax-policies/the-list-of-obj ects-of-trade-presumably-used-for-carrying-out-types-of-entrepreneurial-a ctivities-in.php).

Рекомендуем ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Виды предпринимательской деятельности, в отношении которых устанавливается торговый сбор.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Елистратова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

19 мая 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.