На балансе организации находится компьютер, состоящий из монитора и системного блока. Компьютер принят на учет как один инвентарный объект. Организацией было принято решение заменить морально устаревший системный блок на новый. Как в бухгалтерском учете отразить выбытие морально устаревшего системного блока?

Согласно п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н (далее - ПБУ 6/01), единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
В соответствии с нормами ПБУ 6/01 объекты основных средств учитываются с момента принятия их на учет и до момента выбытия по первоначальной стоимости, которая не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и ПБУ 6/01.
ПБУ 6/01 с не содержит таких понятий, как "комплектация", "перекомплектация" или "разукомплектация" основных средств.
Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (п. 14 ПБУ 6/01).
В законодательстве по бухгалтерскому учету нет четких определений достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации объекта основного средства.
ПБУ 6/01 также не раскрывает понятия частичной ликвидации основного средства.
Согласно п. 29 ПБУ 6/01 частичная ликвидация объекта основного средства признается его выбытием.
В рассматриваемом случае в связи с моральным износом системного блока, ранее принятого к учету вместе с монитором как единый инвентарный объект основных средств, организация производит его замену на новый.
Таким образом, по нашему мнению, данную ситуацию можно рассматривать как частичную ликвидацию основного средства.
Дальнейшая замена работающего, но морально устаревшего системного блока на новый может рассматриваться как модернизация основного средства или его ремонт.
По мнению Минфина России, в случае, когда замена системного блока, осуществляемая по причине его морального износа, влечет за собой изменение эксплуатационных характеристик компьютера и приводит к изменению его функционального назначения, то указанные затраты относятся к расходам по модернизации основных средств и увеличивают его первоначальную стоимость. Расходы, осуществляемые при замене вышедших из строя элементов компьютерной техники, вызванные необходимостью поддержания компьютера в работоспособном состоянии, при условии, что изменение эксплуатационных характеристик компьютера не приводит к изменению его функционального назначения, относятся к расходам на ремонт основных средств (письма Минфина России от 14.11.2008 N 03-11-04/2/169, от 09.10.2006 N 03-03-04/4/156).
Учитывая вышеизложенное, мы полагаем, что если целью замены частей компьютерной техники не ставится изменение ее функционального назначения или повышение ее технико-экономических показателей на основе внедрения передовой техники и технологии, а указанная замена лишь вызвана необходимостью восстановления работоспособного состояния компьютерной техники, утерянного по причине выхода из строя данных частей компьютерной техники, то расходы на такую замену следует отнести к расходам на ремонт основных средств.
В рассматриваемой нами ситуации происходит замена работающего, но морально устаревшего системного блока. В такой ситуации, по нашему мнению, заключение о том, изменилось ли функциональное назначение техники в результате замены, могут дать технические специалисты компании (инженеры и прочие), которые обладают для этого достаточной квалификацией.
Стоит обратить внимание, что процесс частичной ликвидации основного средства начинается с создания ликвидационной комиссии.
Согласно п. 77 Методических указаний для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой должны войти соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств.
В компетенцию комиссии входит:
- установление причин списания объекта основных средств (физический и моральный износ);
- при необходимости выявление лиц, по вине которых происходит преждевременное выбытие объекта основных средств, внесение предложений о привлечении этих лиц к ответственности, установленной законодательством;
- возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов выбывающего объекта основных средств и их оценка исходя из текущей рыночной стоимости, контроль за изъятием из списываемых в составе объекта основных средств цветных и драгоценных металлов, определение веса и сдачи на соответствующий склад;
- составление акта на списание объекта основных средств, которым оформляется принятое решение комиссии (п. 78 Методических указаний) с указанием данных, характеризующих объект основных средств.
Акт о списании объекта ОС (кроме автотранспортных средств) составляется по форме N ОС-4 (утверждена постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 N 7) и утверждается руководителем организации.
На основании акта о списании в инвентарной карточке объекта производится отметка о выбытии объекта ОС (п. 80 Методических указаний).
При частичной ликвидации организация должна определить стоимость ликвидируемой части объекта. Порядок определения указанной стоимости не установлен действующими в настоящее время нормативными правовыми актами. Следовательно, Ваша организация вправе разработать собственный способ расчета стоимости ликвидируемой части объекта и закрепить его в учетной политике (письмо Минфина России 27.08.2008 N 03-03-06/1/479).
В подобных ситуациях, в частности, могут применяться следующие способы:
- в процентном отношении к стоимости всего объекта, определенном соответствующей комиссией;
- исходя из стоимости отдельных предметов, входящих в состав сложных объектов основных средств (если представляется возможным определить стоимость ликвидируемой части объекта на основании первичных документов, имеющихся в распоряжении учреждения);
- независимая оценка.
Так как частичная ликвидация является одним из частных случаев выбытия основных средств, отражается она в учете в общем порядке.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению, утвержденному приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов), для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации предназначен счет 01 "Основные средства".
Для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств".
В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.
По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 "Основные средства" на счет 91 "Прочие доходы и расходы" (письмо Минфина России от 03.04.2007 N 03-05-06-01/24).
В случае частичной ликвидации объекта основного средства (в рассматриваемой ситуации - системного блока) в бухгалтерском учете необходимо выполнить следующие проводки:
Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01, субсчет "Собственные основные средства"
- на часть первоначальной стоимости, приходящуюся на ликвидированную часть объекта основного средства (системного блока);
Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- на сумму начисленной амортизации в части, приходящейся на ликвидированную часть объекта основного средства (системного блока);
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- на сумму остаточной стоимости ликвидированной части объекта основного средства (системного блока).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации списание системного блока, ранее принятого к учету вместе с монитором как единый инвентарный объект, производится путем частичной ликвидации этого объекта основных средств.

Рекомендуем дополнительно ознакомиться с Энциклопедией хозяйственных ситуаций. Реконструкция и модернизация ОС (подготовлено экспертами компании "Гарант").

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Коршиков Сергей

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

2 ноября 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.