Рекомендации по ответу на требование налоговой инспекции по пояснению причин налоговых убытков

Организация сдает в аренду производственные корпуса. С января 2024 года произошло повышение зарплаты директору и бухгалтеру (больше в организации нет сотрудников). Арендная плата не повышалась с января 2024 года. И-за этого за 1 квартал 2024 года образовался небольшой убыток по налоговой декларации по налогу на прибыль в размере 40 тыс. руб. Налоговая инспекция направила требование о представлении пояснений.
Имущество сдается в аренду взаимозависимому лицу (100% участник). Стоимость аренды может существенно отклоняться от рыночной.
Как правильно сформулировать ответ на данное требование?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Организации необходимо представить в установленный в требовании срок пояснения, содержащие расшифровку основных статей затрат, и объяснить причины убыточности. Например, можно указать основной причиной полученного убытка увеличение затрат на оплату труда (в связи с плановой индексацией зарплат) при неизменном доходе от сдачи в аренду недвижимости. При этом организация вправе дополнительно представить в налоговый орган документы, подтверждающие достоверность информации, содержащейся в пояснениях. Кроме того, в ответе на требование целесообразно представить перспективный финансовый план по выходу из убытка.

В рассматриваемой ситуации, учитывая такие негативные факторы, как взаимозависимость арендатора и отклонение стоимости аренды от рыночной, рекомендуем рассмотреть возможность приведения стоимости аренды в соответствие с рыночной и подать уточненные налоговые декларации с учетом доходов от аренды исходя из рыночной цены.

Обоснование позиции:

В соответствии с абзацем 3 п. 3 ст. 88 НК РФ при проверке налоговой декларации (расчета), в которой заявлена сумма полученного в соответствующем отчетном (налоговом) периоде убытка, налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие размер полученного убытка. Как видим, право налоговой затребовать пояснения в связи с налоговым убытком не зависит от размера убытка.

Отметим, что получение убытка в отчетных периодах впервые, как правило, не приводит к негативным последствиям, необходимо просто представить в установленный в требовании срок пояснения, содержащие расшифровку основных статей затрат и объяснить причины убыточности. Например, можно указать основной причиной полученного убытка - увеличение затрат на оплату труда (в связи с плановой индексацией зарплат) при неизменном доходе от сдачи в аренду недвижимости. В качестве причины отсутствия роста дохода можно указать, к примеру, необходимость удержания арендатора, давнее сотрудничество, сложный поиск новых арендаторов и возможные финансовые потери на неопределенный период, а также отсутствие в договоре аренды возможности ежегодной индексации или привести иные причины.

С целью обоснования размера убытка целесообразно приложить к пояснениям дополнительные документы (п. 4 ст. 88 НК РФ, постановление АС Северо-Западного округа от 19.02.2018 N Ф07-694/18 по делу N А56-56893/2016).

В рассматриваемой ситуации такими документами могут быть:

- налоговые регистры по доходам и расходам;

- расшифровки признанных в налоговом учете расходов по строкам налоговой декларации;

- приказ об индексации заработной платы;

- иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию.

Кроме того, в ответе на требование можно указать перспективы и условия для выхода из убытка, представив краткий финансовый план или расчет.

Подробнее смотрите в материале: Примеры пояснений к декларации по налогу на прибыль.

Однако в рассматриваемом случае ситуация усложняется двумя очень важными и негативными факторами: взаимозависимостью арендатора (100% участник) и существенным отклонением стоимости аренды от рыночной. В этой связи необходимо учитывать следующее.

В п. 1 ст. 54.1 НК РФ установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, если основной целью совершения сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции (п. 3 Обзора, определения ВС РФ от 29.03.2018 N 303-КГ17-19327, от 27.11.2017 N 304-КГ17-15704, письма ФНС России от 27.11.2017 N ЕД-4-13/23938@, от 28.10.2021 N СД-4-3/15248@, от 11.01.2018 N СА-4-7/6940@, п. 9 письма ФНС России от 09.07.2018 N СА-4-7/13130). При этом каких-либо критериев, позволяющих судить о многократном отклонении цены сделки от рыночного уровня, не установлено. В каждом конкретном случае суд исходит из фактических обстоятельств дела. Например, в определении ВС РФ от 29.03.2018 N 303-КГ17-19327 суд указал, что "отклонение цен по спорным сделкам с взаимозависимым контрагентом в диапазоне от 11% до 52% по сравнению с ценами на аналогичный товар по сделкам предпринимателя с другими контрагентами многократным не является".

Для определения рыночных цен необходимо применять предусмотренные главой 14.3 НК РФ методы, приоритетным из которых является метод сопоставимых рыночных цен (п. 2 ст. 105.3, подп. 1 п. 1, п. 3 ст. 105.7 НК РФ, смотрите постановление Девятого ААС от 22.05.2019 г. N 09АП-16383/19).

Согласно п. 1 ст. 105.9 НК РФ метод сопоставимых рыночных цен является методом определения соответствия цены товаров (работ, услуг) в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления цены, примененной в анализируемой сделке, с интервалом рыночных цен, определенным в порядке, предусмотренном п.п. 2-6 ст. 105.9 НК РФ. Интервал рыночных цен определяется на основе имеющейся информации о ценах, примененных в течение анализируемого периода, или информации на ближайшую дату до совершения контролируемой сделки (п. 4 ст. 105.9 НК РФ). В случае, если цена, примененная в анализируемой сделке, находится в пределах интервала рыночных цен, то для целей налогообложения признается, что такая цена соответствует рыночной цене (п. 7 ст. 105.9 НК РФ). При определении интервала рыночных цен не учитывается цена, примененная в анализируемой сделке и сделки, сторонами которых являются взаимозависимые лица (п. 3 ст. 105.9 НК РФ, смотрите также материалы: Энциклопедия решений. Методы, используемые при проведении проверки соответствия цен рыночным по контролируемым сделкам (апрель 2024 г.); Энциклопедия решений. Проверка соответствия цен рыночным по контролируемым сделкам, осуществляемая ФНС России (апрель 2024 г.); Финансовый результат: методология, учет, налоги (О.В. Агабекян, журнал "Экономико-правовой бюллетень", N 8, август 2018 г.)).

Отметим, что наличие или отсутствие условий, указанных в п. 1 ст. 54.1 НК РФ, и (или) несоблюдение условий, обозначенных п. 2 ст. 54.1 НК РФ, налоговый орган может установить только на основании исследования собранных в рамках мероприятий налогового контроля документальных доказательств, свидетельствующих о занижении налоговой базы и (или) подлежащих уплате сумм налогов (письмо Минфина России от 15.02.2019 N 03-02-07/1/9647).

Если налогоплательщик заключает сделки с взаимозависимыми лицами по ценам, отклоняющимся от рыночных, то он вправе:

- уплатить налоги исходя из рыночных цен согласно п. 3 ст. 105.3 НК РФ, а не из зафиксированной в соответствующем договоре;

- в течение года перечислять авансовые платежи исходя из зафиксированной в договоре цены (п. 7 ст. 105.3 НК РФ), но по итогам года скорректировать налоговую базу и доплатить налог без доначисления пеней на эту недоимку.

Таким образом, рассматриваемая сделка по аренде может быть проверена налоговыми органами на соответствие цен рыночным. Если отклонение от рыночных цен будет значительным, налоговые органы смогут доказать отсутствие реального экономического смысла, ущерб для бюджета от сделки и наличие необоснованной налоговой выгоды. При обнаружении факта манипулирования ценами налоговые органы могут доначислить организации налоги с реализации (налог на прибыль и НДС) исходя из рыночных цен. Суды признают правомерность привлечения оценщиков для целей проверки цен по сделкам, не признаваемым контролируемыми (определения ВС РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920 по делу N А40-63374/2015, от 03.11.2016 N 309-КГ16-11051 по делу N А50-14026/2015, от 22.11.2016 N 306-КГ15-16059 по делу N А49-13370/2014).

Учитывая обозначенные налоговые риски, рекомендуем рассмотреть возможность приведения стоимости аренды в соответствие с рыночной и подать уточненные налоговые декларации (налог на прибыль и НДС) с учетом доходов от аренды исходя из рыночной цены.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Истребование налоговым органом пояснений в ходе камеральной налоговой проверки;

- Энциклопедия решений. Представление налогоплательщиком пояснений при проведении камеральной налоговой проверки;

- Примеры ответов, пояснений, возражений налоговым органам и СФР (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ);

- Энциклопедия решений. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами;

- Вопрос: Налоговые риски при сдаче в аренду недвижимого имущества при условии, что арендодатель продолжает пользоваться сданным в аренду имуществом. Арендодатель и арендатор - взаимозависимые лица (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2024 г.);

- Вопрос: Налоговые риски при продаже товаров между взаимозависимыми организациями по цене выше рыночной (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2024 г.);

- Вопрос: Налоговые риски при осуществлении сделок между взаимозависимыми лицами и признаках дробления бизнеса (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2023 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Полякова Елизавета

Ответ прошел контроль качества

26 июля 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.