Облагается ли НДС возмещение заказчиком перевозчику затраты за проезд по платным дорогам ("Автодор-Платные дороги") и за уплату платежей в счет возмещения ущерба бесплатным федеральным автодорогам при движении (Платон)?

ООО на ОСНО (заказчик) заключило договор об услугах перевозки. Согласно договору стороны пришли к соглашению о том, что заказчик возмещает перевозчику фактически понесенные и документально подтвержденные затраты за проезд по платным дорогам ("Автодор - Платные дороги") и за уплату платежей в счет возмещения ущерба бесплатным федеральным автодорогам при движении (Платон), которые не облагаются НДС для перевозчика.
Должны ли данные расходы облагаться НДС 20% со стороны перевозчика в тот момент, когда он перевыставляет эти затраты в адрес заказчика? Какими нормами руководствоваться? Какие риски могут возникнуть у каждой из сторон при использовании разных подходов (облагать или не облагать перевыставляемые расходы НДС 20%)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Возмещение перевозчику затрат за проезд по платным дорогам и за уплату платежей в счет возмещения ущерба бесплатным федеральным автодорогам при движении безопасно включить в облагаемую базу по НДС. Иной подход крайне рискован и должен привести к доначислениям со стороны налоговых органов.

Обоснование позиции:

В соответствии с условиями рассматриваемого договора происходит возмещение расходов заказчиком контрагенту-перевозчику.

При этом часть расходов продавца (исполнителя) может дополнительно компенсироваться (возмещаться) покупателем (заказчиком). Эти средства включаются в базу по НДС на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.

На основании данной нормы налоговая база, определенная в соответствии со ст. 153-158 НК РФ, увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). При получении таких сумм величина НДС устанавливается расчетным методом с использованием ставки 20/120 (п. 4 ст. 164 НК РФ, смотрите письмо Минфина России от 23.11.2015 N 03-07-11/67917).

Если цена договора сформирована с учетом "покрытия" дополнительных расходов поставщика (исполнителя) (то есть включает эти дополнительные расходы), базой по НДС будет договорная цена услуг (работ) без разбивки на отдельные составляющие.

Соответствующие разъяснения (со ссылкой на п. 1 ст. 154 НК РФ, согласно которому при реализации товаров (работ, услуг) налоговая база по НДС устанавливается как стоимость товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых по ст. 105.3 НК РФ, и без включения в них налога) представлены в многочисленных письмах Минфина в отношении разных ситуаций (смотрите, например, письма Минфина России от 16.02.2018 N 03-07-14/9856, от 01.02.2016 N 03-07-08/4466, от 05.02.2013 N 03-07-10/2415 - при включении дополнительных расходов в общую стоимость; письма Минфина России от 23.11.2015 N 03-07-11/67917, от 22.04.2015 N 03-07-11/22989, от 22.10.2013 N 03-07-09/44156, от 15.08.2012 N 03-07-11/300 - при дополнительном возмещении).

Например, в письме от 15.06.2021 N 03-07-11/46954 чиновники подчеркнули, что база по НДС при оказании услуг по перевозке товаров, стоимость которых формируется исходя из затрат, понесенных налогоплательщиком, в том числе в виде сумм компенсации на получение справки с отрицательным результатом теста на COVID-19 для представления на пункте пропуска при пересечении государственной границы, определяется как договорная цена этих услуг. При этом по отдельным составляющим договорной цены налог не исчисляется. То есть налог начисляется на всю базу в целом.

При этом не имеет значения, что расходы, которые перевозчик хочет возместить, ему выставлялись без НДС.

В частности, такой же вывод Минфин делает в отношении возмещения платы за нанесение ущерба трассам грузовыми автомобилями массой свыше 12 тонн (смотрите письма Минфина России от 06.06.2016 N 03-07-11/32518, от 06.02.2017 N 03-05-05-04/6115). Притом что эта плата НДС не облагается (смотрите письмо Минфина России от 06.10.2015 N 03-11-11/57133). Эта позиция была поддержана в постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 03.08.2018 N Ф08-5367/2018 по делу N А32-45570/2017.

В отношении разрешения на право проезда по платным автомобильным дорогам смотрите письмо Минфина России от 19.08.2015 N 03-07-11/47815.

Смотрите также материал: Как затраты в виде "платоновской" платы "перекинуть" на заказчика? (Е.Н. Моряк, журнал "Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, ноябрь-декабрь 2016 г.)

В письмах Минфина России от 30.03.2017 N 03-07-11/18544, от 11.11.2015 N 03-07-11/64840 соответственно аналогичный вывод делается в отношении утилизационного сбора и земельного налога, которые заказчик по условиям договора возмещал поставщику.

Смотрите также материал: Земельный налог по арендуемому зданию: НДС (А.Г. Снегирев, журнал "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2017 г.).

Понятно, что эти платежи не облагаются НДС. Но и в отношении них финансисты определили, что сумма их возмещения включается в облагаемую базу по НДС.

Таким образом, очевидные налоговые риски будут иметь место, если сумму возмещения указанных платежей не облагать НДС.

Соответственно, будет безопасно включать эти суммы в облагаемую базу по НДС.

Смотрите также материалы: Возмещение дополнительных расходов по договору и НДС (С.Н. Зайцева, журнал "НДС: проблемы и решения", N 11, ноябрь 2022 г.); Вопрос: НДС при возмещении заказчиком исполнителю дополнительных расходов сверх цены договора. Налог на прибыль у исполнителя и заказчика (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2023 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Подкопаев Михаил

Ответ прошел контроль качества

24 июня 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.