Риски при продаже продукции через дочернюю организацию

ООО - производитель электроники. Производит и продает товар через свою дочернюю компанию со 100%-ной долей участия (дочерняя компания покупает у ООО и продает конечным покупателям). Обе организации применяют ОСН. Будут ли сделки контролируемыми? Какие есть налоговые риски при такой цепочке?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При определенных условиях сделки между материнской и дочерней организациями могут быть признаны контролируемыми.

Также не исключаем, что такие сделки могут стать предметом изучения в ходе камеральной или выездной проверки.

Обоснование позиции:

1. Согласно п. 1 ст. 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

С 2012 года на налоговые органы возложена обязанность по осуществлению налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами в порядке, определенном разделом V.1 НК РФ, который введен Федеральным законом от 18.07.2011 N 227-ФЗ (смотрите материал: - Энциклопедия решений. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами).

В случае получения достоверных доказательств наличия в действиях налогоплательщика в рамках контролируемой сделки обстоятельств, предусмотренных ст. 54.1 НК РФ, территориальный налоговый орган вправе пересмотреть налоговые обязательства по указанной сделке с учетом подходов, изложенных в письме ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ (письмо ФНС России от 29.01.2024 N ШЮ-4-13/796@).

Нормы п. 1 ст. 105.3 НК РФ предусматривают, что взаимозависимые лица, устанавливая цены в сделках между собой, для целей налогообложения должны руководствоваться их рыночным уровнем.

Организация и дочерняя организация - покупатель являются взаимозависимыми организациями в силу подп. 1 п. 2 ст. 105.1 НК РФ (смотрите также материал: - Энциклопедия решений. Взаимозависимые лица для целей налогообложения: понятие и порядок признания).

Согласно п. 1 ст. 105.14 НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных ст. 105.14 НК РФ).

Так, сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является РФ, признается контролируемой (если иное не предусмотрено пп. 3, 4 ст. 105.14 НК РФ) при наличии хотя бы одного из обстоятельств, перечисленных в п. 2 ст. 105.14 НК РФ.

Одновременно сумма доходов по таким сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год должна превышать 1 млрд руб. (п. 3 ст. 105.14 НК РФ, смотрите письма Минфина России от 04.08.2015 N 03-01-18/44884, от 22.03.2021 N 03-12-11/1/20312, а также материал: - Вопрос: Признание сделок между российскими взаимозависимыми организациями контролируемыми (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2023 г.)).

Если же условия, предусмотренные пп. 2, 3 ст. 105.14 НК РФ, в отношении сделок, совершенных организацией и дочерней организацией, не выполняются, то такие сделки контролируемыми не признаются (смотрите также материалы: - Энциклопедия решений. Проверка соответствия цен рыночным по контролируемым сделкам, осуществляемая ФНС России (июнь 2024); - Содержание Энциклопедии решений. Проверки организаций и предпринимателей (4. Проверка соответствия цен рыночным по контролируемым сделкам, осуществляемая ФНС России)).

2. Однако несоответствие сделок критериям контролируемых не означает, что сделки между взаимозависимыми лицами не привлекут внимание проверяющих.

Например, из писем ФНС России от 16.09.2014 N ЕД-4-2/18674@, Минфина России от 26.12.2012 N 03-02-07/1-316 следует, что налоговые органы могут проводить проверку цен в сделках между взаимозависимыми лицами, которые не признаются контролируемыми в соответствии со ст. 105.14 НК РФ, в ходе камеральной или выездной налоговой проверки.

В п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и ст. 269 НК РФ, утвержденного Президиумом ВС РФ 16.02.2017 отмечено, что по общему правилу в случаях, не предусмотренных разделом V.1 НК РФ, налоговые органы не вправе оспаривать цену товаров (работ, услуг), указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении. Несоответствие примененной налогоплательщиком цены рыночному уровню не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды. Вместе с тем многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции (смотрите определение ВС РФ от 29.03.2018 N 303-КГ17-19327, письмо ФНС России от 27.11.2017 N ЕД-4-13/23938@, а также материалы: - Вопрос: Налоговые риски при отклонении арендной платы по договору, заключенному между взаимозависимыми лицами, от рыночной цены (завышение) (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2023 г.); - Вопрос: Возможные налоговые риски при утверждении организацией двух прейскурантов, причем цены для ряда взаимозависимых лиц будут ниже, чем для остальных контрагентов (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2022 г.)).

В данном случае при продаже товаров организация предоставляет покупателю, взаимозависимому лицу, скидку. С учетом того, что отклонение цены от уровня рыночных в диапазоне от 11 до 52% многократным не является (смотрите определение ВС РФ от 29.03.2018 N 303-КГ17-19327 по делу N А04-9989/2016), многократного отклонения при предоставлении скидки в данном случае, как мы полагаем, не происходит (смотрите также материал: - Судебная практика по контролю цен в неконтролируемых сделках в 2018 году. Вопросы методологии доначислений (Г. Акчурина, М. Голованёв, Д. Шакиров, журнал "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 2, февраль 2019 г.) (п. 1.2. Критерий многократности при отклонении цен от рыночного уровня)).

В постановлении АС Волго-Вятского округа от 05.09.2019 N Ф01-4177/19 по делу N А38-12009/2016 судьи также пришли к выводу, что установленное в ходе проверки по результатам экспертизы отклонение цены по договору купли-продажи недвижимого имущества, заключенного с взаимозависимыми лицами, в размере 40 процентов не является многократным.

Что касается факта реализации товара конечным потребителям дочерней организацией, то, на наш взгляд, рассматривать это как обстоятельство, свидетельствующее о дроблении бизнеса, оснований не имеется.

Как указывается, например, в информации ФНС России от 18.03.2020, схемы дробления бизнеса применяют лица, которые стараются минимизировать налоговые платежи за счет применения специальных режимов.

В рассматриваемом же случае обе организации применяют общий режим налогообложения. Поэтому не приходится говорить о минимизации налоговых платежей за счет применения налогоплательщиками спецрежимов (смотрите также материал: - Энциклопедия решений. Признаки искусственного дробления бизнеса).

Однако, по нашему мнению, факт реализации продукции дочерней организации, а уже затем конечным потребителям не дает с полной уверенностью утверждать об отсутствии налоговых рисков.

Разъяснений уполномоченных органов применительно к анализируемой ситуации нами не обнаружено. Указанная позиция является нашим экспертным мнением и не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной выше.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Контролируемые сделки;

- Энциклопедия решений. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами;

- Вопрос: Риск признания "дроблением бизнеса" включение в цепочку сбыта взаимозависимой организации (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2023 г.);

- Вопрос: Организация находится на общем режиме налогообложения и оказывает услуги по ремонту сельскохозяйственной техники. Данные услуги оказываются как взаимозависимым, так и не взаимозависимым лицам. При этом реализация услуг указанным лицам осуществляется по стоимости ниже рыночного уровня. Сами сделки по реализации указанных услуг по критериям, установленным в разделе V.1 НК РФ, не признаются контролируемыми. Какие налоговые риски возникают в связи с реализацией услуг по цене ниже рыночного уровня? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2017 г.);

- Анализ или контроль цен по контролируемым сделкам: какова роль территориальных налоговых органов? (Ю. Михайлов, журнал "Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", N 4, апрель 2024 г.);

- Вопрос: Налоговые риски при продаже товаров между взаимозависимыми организациями по цене выше рыночной (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2024 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

11 июня 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.