Корректировка в бухучете расхождений с ИФНС по ЕНС

При сверке с ИФНС на ЕНС на 01.01.2023 перенесена сумма переплаты по одному налогу (600 руб.), но в бухгалтерской программе организации данной переплаты нет. Выявить причины расхождений не смогли.
Какими проводками можно откорректировать данные бухгалтерского учета, чтобы они соответствовали данным ИФНС?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В данном случае приведение учетных данных налогоплательщика в соответствие с данными ИФНС может сопровождаться записью Дебет 68ЕНС Кредит 91 (при несущественности ошибки). Если же ошибка для организации является существенной, то сальдо корректируется проводкой Дебет 68ЕНС Кредит 84. 

Обоснование вывода:

С 2023 года налоговым органом каждому налогоплательщику организован свой единый налоговый счет (ЕНС), где по дебету учитывают поступления в качестве единого налогового платежа (ЕНП), а по кредиту - начисления по декларациям, расчетам, уведомлениям, решениям по проверкам (ст. 11.3, п. 1 ст. 45 НК РФ). Налоговый орган, зная совокупную обязанность налогоплательщика, сам распределяет поступивший ЕНП в определенной последовательности (п. 8 ст. 45 НК РФ).

Стоит заметить, что первичное сальдо ЕНС формировалось на 01.01.2023 с учетом особенностей, предусмотренных ст. 4 Федерального закона от 14.07.2022 N 263-ФЗ, в порядке, аналогичном установленному ст. 11.3 НК РФ, на основании имеющихся у налоговых органов по состоянию на 31.12.2022 сведений о суммах:

• неисполненных обязанностей (причем совокупно налогоплательщика, плательщика сборов, страховых взносов и (или) налогового агента);
• излишне уплаченных и излишне взысканных денежных средств, не зачтенных в счет исполнения соответствующей обязанности.

При этом некоторые суммы не включались в суммы неисполненных обязанностей или не признавались излишне перечисленными (части 2, 3 ст. 4 Закона N 263-ФЗ), а некоторые платежи и обязанности формировали сальдо ЕНС в особом порядке (части 5-6 ст. 4 Закона N 263-ФЗ).

Подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Единый налоговый платеж организаций и индивидуальных предпринимателей.

Внедрение института ЕНС и ЕНП потребовало от организации введения в план счетов организации нового субсчета "Единый налоговый счет" к счету 68 для отражения расчетов с налоговым органом. Все сформировавшиеся в учете на 01.01.2023 остатки по конкретным налогам и взносам (включая переплату и/или недоимку, пени и штрафы) переносятся на новый субсчет 68 "ЕНС".

Появление в учете переплаты по налогу возможно по разным причинам. Например, в случае излишней уплаты налога по сравнению с подлежащей к уплате за соответствующий налоговый период (в т.ч. указанной в налоговой декларации). Но в этом случае излишне уплаченная сумма числилась бы в учете организации по дебету счета 68, что в данном случае не имеет места. К переплате может привести некорректное отражение в учете сумм исчисленного налога (например, ошибочное завышение кредита счета 68 вследствие технической ошибки или погрешностей в расчетах). В то же время не можем исключить и ошибки со стороны налогового органа при ведении карточки расчетов с бюджетом налогоплательщика до 2023 г., повлиявшие в итоге на формирование входящего сальдо ЕНС, технические сбои и т.п.

В любом случае отражаемые в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с бюджетом должны быть согласованы с налоговым органом и тождественны. Оставление на бухгалтерском балансе неурегулированных сумм по этим расчетам не допускается (п. 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н).

Согласившись с наличием неучтенной переплаты по налогу, выявленной при сверке с налоговым органом (с учетом особенностей формирования входящего сальдо по ЕНС), организация фактически признала искажение в собственном учете.

Неправильное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации признается ошибкой, которая подлежит обязательному исправлению (п. 2, п. 4 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности"). Ошибка может быть обусловлена, в частности, неточностями в вычислениях, неправильным использованием информации, законодательства по бухучету, положений учетной политики и т.п.

На порядок исправления ошибки в бухгалтерском учете влияют два фактора:

• момент выявления ошибки (до или после окончания отчетного года);
• характер ошибки (существенная или несущественная).

Большинство ошибок исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в периоде выявления (пп. 5, 9, 14 ПБУ 22/2010). Некоторые особенности есть для случаев выявления ошибок по окончании отчетного года, но до даты подписания или утверждения отчетности, когда записи производятся декабрем отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность) (пп. 6, 7, 8 ПБУ 22/2010).

Поскольку в данном случае не удалось установить причину появления ошибки и, как мы предполагаем, конкретный период ее возникновения, есть основания говорить об ошибке прошлых лет, выявленной после утверждения бухгалтерской отчетности (т.к. переплата была учтена во входящем сальдо ЕНС, которое, как говорилось выше, формировалось из данных по состоянию на 31.12.2022). А порядок исправления ошибки, возникшей в предшествующих отчетных периодах, зависит прежде всего от ее существенности, определяемой организацией самостоятельно (п. 3 ПБУ 22/2010).

Так, согласно п. 9 ПБУ 22/2010 существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":

Дебет 68 ЕНС Кредит 84

- 600,00 руб. - откорректировано сальдо ЕНС.

Такой механизм исправления требует ретроспективного пересчета соответствующих показателей бухгалтерской отчетности (в частности, корректировка по статьям 1230 "Дебиторская задолженность" или 1520 "Кредиторская задолженность" бухгалтерского баланса (в зависимости от обстоятельств и показателей этих строк баланса), а также капитала (строка 1370) на каждую из дат, представленных в бухгалтерской отчетности), как если бы переплаты не было. Информация об исправлении существенной ошибки, влияющей на капитал организации, показывается также в разделе 2 "Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок" отчета об изменениях капитала.

Но, учитывая размер переплаты, можем предположить, что ошибка в данном случае для организации не является существенной. Несущественная ошибка исправляется в месяце ее выявления с отнесением на прочие доходы (расходы) (п. 14 ПБУ 22/2010):

Дебет 68 ЕНС Кредит 91

- 600,00 руб. - откорректировано сальдо ЕНС.

Исправление несущественной ошибки не требует пересчета сравнительных показателей статей бухгалтерского баланса, результат ее исправления влияет непосредственно на финансовый результат текущего года.

Стоит заметить, что в таком же порядке, без ретроспективного пересчета, могут исправляться все ошибки предшествующего отчетного года (как существенные, так и несущественные) организациями, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (последний абзац п. 9 ПБУ 22/2010, части 4, 5 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).

Также отметим, что необходимости править сальдо по конкретному налогу в данном случае не усматриваем, поскольку речь идет о переплате, учтенной на ЕНС (сформировавшей входящее сальдо ЕНС). 

К сведению:

Внесение исправительных записей в бухгалтерский учет подлежит оформлению первичным учетным документом, в роли которого в данном случае может выступать бухгалтерская справка, содержащая все необходимые реквизиты (ст. 9 Закона N 402-ФЗ, смотрите также п. 9 ФСБУ 27/2021 "Документы и документооборот в бухгалтерском учете"). 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Организация бухгалтерских счетов расчетов с бюджетом в связи с переходом на единый налоговый счет;
• Энциклопедия решений. Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина 

Ответ прошел контроль качества 

10 января 2024 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.