C 2022 года принято решение создавать резерв на оплату отпусков. Процент ежемесячных отчислений - 4,24%. На 31.12.2022 необходимо произвести инвентаризацию обязательств. 1. Нужно ли учитывать неиспользованные отпуска прошлых периодов (2020, 2021 годы), или нужно учесть только дни остатка отпуска за 2022 год? 2. Сотрудник оформил отпуск с 04.07.2022 по 31.07.2022 на 28 календарных дней за период работы 16.09.2021-15.09.2022. Как посчитать дни резерва в этом случае? Получается, что в 2022 году сотрудник использовал 28 дней (ноль дней к начислению резерва), однако у него 9,33 дня отпуска за период 15.09.2022-31.12.2022). Как верно определить количество неиспользованных дней в таком случае?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При инвентаризации резерва на оплату отпусков на 31.12.2022 в подсчет неиспользованных дней отпуска включаются и те, что образовались не только за 2022 год, но и за предшествующие годы; остаток неиспользованных дней отпуска на 31.12.2022 должен быть учтен при инвентаризации резерва (9,33 в указанном в вопросе примере). 

Обоснование позиции:

В соответствии с п. 23 ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (далее - ПБУ 8/2010) в конце отчетного года необходимо провести проверку величины оценочного обязательства. По результатам инвентаризации сумма оценочного обязательства может быть увеличена в порядке, установленном п. 8 ПБУ 8/2010, уменьшена (списана полностью) в порядке, установленном п. 22 ПБУ 8/2010, или остаться без изменения.

Основные требования к инвентаризации резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учете определены в п. 3.50 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49). Им предусматривается, что отражаемый в годовом балансе резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков работникам должен быть уточнен, исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка), обязательных отчислений.

То есть по результатам проверки на 31 декабря уточняется величина неиспользованного резерва. Кредитовое сальдо по счету 96 "Резервы предстоящих расходов" на 31 декабря должно быть равно количеству дней неиспользованного отпуска на эту дату, умноженному на среднедневную сумму расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и увеличенному на сумму страховых взносов.

Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по нему. Наиболее достоверная оценка расходов - это величина, необходимая непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату (п. 15 ПБУ 8/2010, смотрите также письма Минфина России от 10.08.2020 N 03-15-05/69805 и от 19.02.2016 N 07-01-09/9317). Полагаем, что фактически оценочное обязательство по выплате отпускных представляет собой сумму, необходимую для погашения этой задолженности в случае, если все сотрудники на отчетную дату соберутся в отпуск, продолжительность которого определяется с учетом всех отпусков, право на которые имеют сотрудники, как предусмотренных графиком отпусков на текущий календарный год, так и не использованных ими в истекшие периоды.

В данном случае в подсчет неиспользованных дней отпуска включаются и те, что образовались не только за 2022 год, но и за предшествующие годы.

Неиспользованные дни отпуска за конкретный календарный год могут быть определены только по состоянию на последний день календарного года. Смотрите письмо Минфина России от 11.01.2013 N 03-03-06/1/4.

Примеры определения величины оценочного обязательства в отношении отпускных приведены в Приложении 3 к письму Минфина России от 20.05.2015 N 02-07-07/28998 (далее - Приложение 3). Хотя рекомендации даны для бюджетных организаций, полагаем, коммерческие организации тоже вправе воспользоваться предложенными методиками. Заметим, указанное письмо доведено до налоговых органов письмом ФНС России от 27.05.2015 N НД-4-5/9045. В Приложении 3 для расчета используется количество не использованных сотрудником дней отпуска за период с начала работы на дату расчета (конец каждого месяца, квартала, года).

Сказанное позволяет нам считать, что остаток неиспользованных дней отпуска на 31.12.2022 должен быть учтен при инвентаризации резерва (9,33 в указанном в вопросе примере). 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Как создавать и использовать резерв по оплате отпусков в бухгалтерском учете (февраль 2023 г.);
• Энциклопедия решений. Как провести инвентаризацию резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учете (февраль 2023 г.);
• Вопрос: Как отразить переходящий отпуск в налоговом и бухгалтерском учете, если сумма резерва на счете 96 меньше суммы начисленных отпускных? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2022 г.)
• Вопрос: Можно ли перенести остаток резерва по отпускам за 2018-2019 годы на 2021 год? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2021 г.)
• Вопрос: Дата начала деятельности ООО - 01.01.2018. С 01.01.2019 отчисления в резерв на оплату отпусков производились ежемесячно 8% от фонда оплаты труда и стимулирующих выплат. Предполагаемая годовая сумма расходов на оплату отпусков на 2019 год была рассчитана исходя из 28 календарных дней отпуска каждому сотруднику. Таким образом, неиспользованные дни отпуска сотрудников ООО за 2018 год (остатки на 01.01.2019) не были учтены в предполагаемой сумме расходов на оплату отпусков сотрудников на 2019 год. Правомерно ли включение на 31 декабря 2019 года в расходы недостающей суммы на оплату всех неиспользованных дней отпуска сотрудников ООО за период с 01.01.2018? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2020 г.)
• Вопрос: Организация не первый год начисляла резерв на оплату отпусков в налоговом учете. В текущем году организация в целях учета начала применять новый программный продукт, позволяющий более точно определять по каждому сотруднику количество дней неиспользованного отпуска и среднедневного заработка. Правомерно ли включение по состоянию на 31 декабря в расходы по налоговому учету недостающей суммы на оплату всех неиспользованных дней отпуска сотрудников ООО? Правомерно ли применение в следующем году методики формирования оценочных обязательств для формирования резервов на оплату предстоящих отпусков? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2020 г.) 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга 

Ответ прошел контроль качества 

16 февраля 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.