1 января 2021 года организация перешла на ФСБУ 5/2019. Должна ли спецодежда, купленная до перехода на ФСБУ 5/2019 (до 01.01.2021), сразу быть списана на себестоимость?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В общем случае с 2021 года спецодежду со сроком службы более 12 месяцев и стоимостью менее 40 тыс. руб. можно учитывать:
- как основные средства;
- в составе запасов и относить ее стоимость в состав расходов единовременно при выдаче в эксплуатацию с одновременным отражением сведений о спецодежде за балансом.
Спецодежду, приобретенную и отпущенную в производство до 01 декабря 2021 года, можно учитывать по правилам ПБУ 5/01.
Выбранный порядок учета спецодежды подлежит обязательному закреплению в учетной политике организации.

Обоснование вывода:
При принятии к бухгалтерскому учету имущества в качестве актива определенного вида следует руководствоваться критериями (условиями), установленными соответствующими нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (письмо Минфина России от 08.09.2009 N 03-05-05-01/54).
Отражение в бухгалтерском учете информации о запасах организаций с 01.01.2021 осуществляется на основании стандарта бухгалтерского учета "Запасы" (далее - ФСБУ 5/2019), разработанного на основе МСФО (IAS) 2 "Запасы" и утвержденного приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н. Соответственно, бухгалтерская отчетность за 2021 год должна составляться с учетом ФСБУ 5/2019.
В связи с принятием стандарта и отменой ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" также утрачивают силу с 1 января 2021 года Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов", утвержденные приказом Минфина России N 119н, а также Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом Минфина России N 135н (далее - Указания).
Согласно подп. "б" п. 3 ФСБУ 5/2019 запасами, в частности, являются инструменты, инвентарь, специальная одежда, специальная оснастка (специальные приспособления, специальные инструменты, специальное оборудование), тара и другие аналогичные объекты, используемые при производстве продукции, продаже товаров, выполнении работ, оказании услуг, за исключением случаев, когда указанные объекты считаются для целей бухгалтерского учета основными средствами.
При этом активы принимаются на учет в качестве запасов, если они потребляются или продаются в рамках обычного операционного цикла организации либо используются в течение периода не более 12 месяцев (п. 3 ФСБУ 5/2019).
То есть для признания актива в бухгалтерском учете в качестве запасов имеет значение эксплуатационный срок специальной одежды. При этом не имеет значения стоимость такого имущества (п. 5 ФСБУ 5/2019).
Таким образом, если эксплуатационный срок спецодежды не превышает 12 месяцев, то данное имущество при приобретении включается в состав запасов.
Учет спецодежды со сроком эксплуатации свыше 12 месяцев с отчетных периодов начиная с 2021 года, в связи с утверждением ФСБУ 5/2019, должен производиться по правилам учета основных средств вне зависимости от положений учетной политики, поскольку такие активы не отвечают понятию "запасы" (п. 3 ФСБУ 5/2019), но соответствуют условиям их зачисления в состав основных средств, перечисленным в п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств".
Вместе с тем необходимо учитывать, что в соответствии с нормой абзаца четвертого п. 5 ПБУ 6/01 объекты ОС стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 тыс. руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов (далее - МПЗ).
В письмах Минфина России от 02.03.2021 N 07-01-09/14384, от 05.03.2021 N 07-01-09/15786 разъяснено следующее. Исходя из ПБУ 6/01 "Учет основных средств", активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные п. 4 ПБУ 6/01, стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 тыс. руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и раскрываться в бухгалтерской отчетности в составе МПЗ, требования к формированию в бухгалтерском учете информации о которых с 1 января 2021 г. установлены ФСБУ 5/2019.
Следовательно, если согласно учетной политике организации активы со стоимостью менее 40 тыс. руб. и сроком службы более 12 месяцев учитываются в составе МПЗ, то учет спецодежды, которая имеет срок использования более 12 мес. и стоимость менее 40 тыс. руб., ведется в соответствии с ФСБУ 5/2019, т.е. как запасы.
Новый стандарт не предполагает списание в расходы стоимости материалов не единовременно (пп. 36-40 ФСБУ 5/2019) (так, как ранее предусматривалось Методическими указаниями по бухгалтерскому учету МПЗ для спецодежды со сроком использования более 12 мес. - равномерно в течение срока их использования).
При этом списываются запасы, если речь не идет о выбытии в связи с продажей, с признанием расхода периода, в котором такое списание произошло (пп. 41, 43 ФСБУ 5/2019).
Ни в ФСБУ 5/2019, ни в МСФО (МСФО (IAS) 16 "Основные средства" или МСФО (IAS) 2 "Запасы" (на которые также можно ориентироваться при решении неурегулированных вопросов - п. 7.1 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации") не содержится конкретных правил для списания малоценных необоротных активов (к которым относится спецодежда с длительным сроком использования (более 12 месяцев), но стоимостью менее 40 тыс. руб.). В то же время п. 42 ФСБУ 5/2019 не указывает случаи передачи спецодежды со склада в эксплуатацию в перечне приводящих к изменению вида запасов. Все это вместе позволяет нам допустить, что у организации есть возможность установить собственные правила для списания в расходы спецодежды с длительным сроком использования. Например, учитывать как запасы и списывать на расходы единовременно при выдаче в эксплуатацию.
С учетом изложенного, если организация досрочно не перешла на применение ФСБУ 6/2020, то, приобретая в 2021 году спецодежду со сроком эксплуатации свыше 12 месяцев и стоимостью менее 40 тыс. руб., она вправе учитывать такое имущество в составе запасов и относить его стоимость в состав расходов единовременно при выдаче в эксплуатацию.
Необходимо отметить, что имеет место позиция, согласно которой в тех случаях, когда расходы на приобретение малоценных активов со сроками использования более 12 месяцев составляют существенную сумму, организации целесообразно признавать их в составе основных средств независимо от стоимости единицы, поскольку единовременное списание на расходы большого количества такого имущества может привести к искажению финансовой отчетности вследствие превышения порога существенности информации о таких активах (смотрите Рекомендацию Р-122/2020-КпР "Специальные средства производства", далее - Рекомендация Р-122/2020-КпР). Как предложено в п. 2 Рекомендации Р-122/2020-КпР, в целях начисления амортизации организация может в качестве одной единицы учета ОС определить совокупность однородных объектов с одинаковыми амортизационными параметрами, руководствуясь положениями Рекомендации Р-100/2019-КпР "Реализация требования рациональности" с учетом иллюстративного примера к этой Рекомендации.
С другой стороны, если информация о стоимости приобретенных объектов ОС не носит существенного характера (то есть от наличия, отсутствия или способа отражения информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации не зависят экономические решения пользователей этой отчетности), то в соответствии с п. 7.4 ПБУ 1/2008 организация вправе выбирать способ ведения бухгалтерского учета, руководствуясь исключительно требованием рациональности. При этом отнесение информации к несущественной организация осуществляет самостоятельно исходя как из величины, так и характера этой информации.
С учетом изложенного полагаем, что если в рассматриваемой ситуации для организации является приемлемым отнесение стоимости спецодежды к несущественной информации, как исходя из величины этой стоимости, так и исходя из характера данной информации, то организация вправе не учитывать спецодежду в качестве одной единицы учета ОС и не переносить первоначальную стоимость совокупности однородных объектов на расходы в течение срока полезного использования посредством амортизации, а с учетом нормы абзаца четвертого п. 5 ПБУ 6/01 единовременно признать стоимость спецодежды в расходах при начале эксплуатации.
Таким образом, по нашему мнению, в 2021 году спецодежду со сроком службы более 12 месяцев и стоимостью менее 40 тыс. руб. можно учитывать:
- как основные средства;
- в составе запасов и относить ее стоимость в состав расходов единовременно при выдаче в эксплуатацию с одновременным отражением сведений о спецодежде за балансом.
Что касается спецодежды, приобретенной до 1 января 2021 года, но отпущенной в производство, которая отражалась в бухгалтерском учете организации в составе запасов, допустимо применять способы ведения бухгалтерского учета (в том числе способы погашения стоимости), избранные организацией до начала применения ФСБУ 5/2019, то есть по старым правилам, смотрите письма Минфина России от 18.01.2022 N 07-04-09/2185 и от 12.03.2021 N 07-01-09/17431. Это объясняется тем, что если организация выбирает перспективный метод перехода, требования к формированию в учете информации о запасах, применяются только в отношении фактов хозяйственной жизни, имевших место после начала применения ФСБУ 5/2019, без изменения сформированных ранее данных бухгалтерского учета. При этом исходя из ПБУ 1/2008 в отношении объектов, которые до 1 января 2021 г. были отпущены в производство, но согласно правилам, действовавшим до начала применения ФСБУ 5/2019, отражались в бухгалтерском учете организации в составе запасов, допустимо применять способы ведения бухгалтерского учета (в том числе способы погашения стоимости), избранные организацией до начала применения ФСБУ 5/2019.
Выбранный порядок учета спецодежды подлежит обязательному закреплению в учетной политике организации.
Изложенная позиция является нашим экспертным мнением и не препятствует организации руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном ответе.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Андреева Людмила

Ответ прошел контроль качества

9 июня 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.