Общество в 2015 году внесло изменения в учетную политику о ежегодной переоценке недвижимого имущества и утвердило Классификацию объектов недвижимости по однородным группам. В группу апартаментов (предназначенных для сдачи в аренду под гостиницу/жилье) по технической ошибке было отнесено офисное помещение на цокольном этаже здания. С 2016 года оценщики оценивали это помещение как апартамент согласно внутренней классификации. Стоимость апартаментов намного выше стоимости офисных помещений. Можно ли сейчас приказом руководителя перевести это офисное помещение из разряда апартаментов и дать оценщикам задание согласно новой классификации пересчитать его стоимость?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организация должна приказом руководителя перевести рассматриваемое офисное помещение из группы апартаментов в правильную группу основных средств и предоставить оценщику верную информацию о назначении оцениваемого объекта, влияющую на его оценку.
Поскольку в рассматриваемой ситуации нет возможности получить информацию об оценке объекта "офисное помещение" в прошлых периодах, в связи с чем невозможно определить влияние ошибки (вызванной неверной классификацией объекта, что повлияло на его оценку) применительно к определенному периоду, то информация о переоцененной стоимости объекта учитывается перспективно, без представления сравнительной информации за один или более предыдущих периодов и без исправления вступительного сальдо по соответствующим статьям отчетности.

Обоснование позиции:
Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе отдельной группы основных средств - доходных вложений в материальные ценности (абзац третий п. 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", далее - ПБУ 6/01).
При этом пунктом 15 ПБУ 6/01 для коммерческих организаций предусмотрена возможность проведения переоценки группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости в соответствии с учетной политикой.
В новом ФСБУ 6/2020 "Основные средства" (применяется начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год или ранее по решению организации) также предусмотрено выделение в отдельную группу инвестиционной недвижимости (основные средства, представляющие собой недвижимость, предназначенную для предоставления за плату во временное пользование и (или) получения дохода от прироста ее стоимости) (абзац третий п. 11 ФСБУ 6/2020), которая может учитываться по переоцененной стоимости (п. 21, п. 28 ФСБУ 6/2020).
При этом запрета на изменение состава группы ОС и об исключении объекта ОС из определенной группы ни ПБУ 6/01, ни ФСБУ 6/2020 не содержат.
Такое изменение может квалифицироваться как:
1) изменение назначения объекта ОС и связанное с этим изменение группы ОС, к которой он относится. Например, ФСБУ 6/2020 допускает изменение назначения объекта недвижимости, вследствие чего он включается в группу "Инвестиционная недвижимость" либо исключается из нее, смотрите п. 26 ФСБУ 6/2020.
Такое изменение не является изменением учетной политики исходя из ч. 6 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 10 ПБУ 1/2008 "Учетная политика" и не является ошибкой исходя из п. 2 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010);
2) исправление ошибки и ее последствий, вызванной в т.ч. неправильным применением учетной политики организации.
В рассматриваемой ситуации объект недвижимости был ошибочно отнесен в группу основных средств, предназначенную для сдачи в аренду как апартаменты (предназначенные для сдачи в аренду для проживания).
Поэтому оценка данного объекта в прошлых периодах была определена с учетом информации о его назначении как недвижимости, предназначенной для сдачи в аренду для проживания и получении соответствующего дохода.
По нашему мнению, организация обязана в силу пп. 2, 4 ПБУ 22/2010 в текущем периоде исправить данную ошибку: определить объект ОС в правильную группу (например, перенести офисное помещение из группы "Апартаменты" в группу, в которую включены объекты недвижимости административно-хозяйственного назначения или объекты, сдаваемые в аренду в качестве офисных помещений).
И при осуществлении очередной переоценки данных групп ОС и объекта недвижимости оценка должна быть проведена с учетом правильной квалификации помещения, влияющей на его рыночную стоимость (справедливую стоимость).
Поэтому организация должна приказом руководителя перевести рассматриваемое офисное помещение из разряда апартаментов в другую группу ОС и предоставить оценщику достоверную информацию о предназначении объекта, влияющую на его оценку.

Порядок исправления ошибки, вызванной включением объекта ОС в другую группу

В общем случае порядок исправления ошибки зависит от того, к какому периоду она относится, в какой момент она выявлена, а также от ее характера (существенная или несущественная*(1)). Смотрите также Энциклопедию решений. Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности.
В данном случае ошибка выразилась в неверном отнесении объекта ОС "офисное помещение" в группу "Апартаменты", что повлияло на его оценку и отражение его на балансе по стоимости, определенной в прошлых периодах оценщиком исходя из назначения объекта как используемого для получения дохода от сдачи в аренду под апартаменты.
Однако исправить данную ошибку ретроспективно организации не имеет возможности, т.к. невозможно определить "задним числом" справедливую стоимость объекта, который ранее оценивался по переоцененной стоимости.
То есть в данном случае невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов. Поэтому пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности путем исправления показателей бухгалтерской отчетности (ретроспективный пересчет) не осуществляется (исходя из исключения, указанного в подп. 2 п. 9 ПБУ 22/2010).
Отметим, что согласно п. 13 ПБУ 22/2010 влияние существенной ошибки на предшествующий отчетный период определить невозможно, если требуются сложные и (или) многочисленные расчеты, при выполнении которых невозможно выделить информацию, свидетельствующую об обстоятельствах, существовавших на дату совершения ошибки, либо необходимо использовать информацию, полученную после даты утверждения бухгалтерской отчетности за такой предшествующий отчетный период.
В данном случае информация об оценке офисного помещения, проводимая для подготовки отчетности за 2021 год, будет получена уже после даты утверждения бухгалтерской отчетности за предшествующие отчетные периоды.
В соответствии с п. 12 ПБУ 22/2010 в случае, если определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, организация должна скорректировать вступительное сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен.
Однако оценка объекта, учитывающая правильную информацию о его назначении, будет определена на дату оценки. Пересчет за ранние периоды невозможен.
Полагаем, что в данной ситуации организация может исправить ошибку после получения информации о стоимости объекта "офисное помещение" перспективно - без представления сравнительной информации за один или более предыдущих периодов и без исправления вступительного сальдо по соответствующим статьям.
Например, в п. 47 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменение в бухгалтерских оценках и ошибки" указано, что в том случае, когда практически неосуществимо определить сумму ошибки (например, ошибка в применении учетной политики) за все предыдущие периоды, организация пересчитывает сравнительную информацию перспективно с самой ранней даты, с которой это практически осуществимо. Но при этом если исправление ошибки одного или более предыдущих периодов практически неосуществимо, следует руководствоваться пунктами 50-53 МСФО (IAS) 8. Указанные пункты 50-53 применяются в ситуациях, когда представление сравнительной информации невозможно и ретроспективный способ представления исправленной информации не применяется.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

23 декабря 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Существенность ошибки организация определяет самостоятельно исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности (п. 3 ПБУ 22/2010).
Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Необходимые критерии для определения существенности ошибки должны быть закреплены в учетной политике.