Упрощают ли очередные поправки в НК РФ жизнь налогоплательщиков?

Скоро вступит в силу закон, который вносит ряд существенных изменений в НК РФ (Федеральный закон от 20 апреля 2014 г. № 81-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации"; далее – Закон № 81-ФЗ). Вводимые им поправки направлены на:

• сокращение издержек, связанных с исполнением обязанностей налогоплательщика;
• упрощение налогового учета;
• сближение правил исчисления базы по налогу на прибыль и правил определения финансового результата в бухгалтерском учете.

Но обо всем по порядку.

С 2015 года журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур можно будет не вести

Как известно, если налогоплательщик совершает операцию, признаваемую объектом обложения НДС, он должен составить счет-фактуру, внести соответствующие сведения в журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также в книгу покупок или книгу продаж (п. 3 ст. 169 НК РФ). Однако с 1 января 2015 года эта процедура упрощается. Так, у налогоплательщика отпадает необходимость вести указанный журнал (пп. "а" п. 4 ст. 1 и п. 2 ст. 3 Закона № 81-ФЗ).

Кроме того, этот журнал не нужно будет вести и организациям, индивидуальным предпринимателям, имеющим право на освобождение от обязанностей плательщика НДС (п. 1 ст. 1 Закона № 81-ФЗ). То есть тем, чья выручка от реализации без учета налога не превысила 2 млн руб. в совокупности за три предшествующих последовательных календарных месяца (п. 1 ст. 145 НК РФ). Напомним, что журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур вместе с выписками из книги продаж и бухгалтерского баланса (для организаций) или книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (для ИП) подтверждает право на указанное освобождение (п. 6 ст. 145 НК РФ). Но с 2015 года его не нужно представлять в комплекте с остальными документами. Таким образом, к подтверждающим документам будут относиться только выписки из книги продаж, бухгалтерского баланса или книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций.

Можно сделать вывод, что соответствующие поправки в НК РФ существенно упрощают документооборот для целей НДС. Это связано с тем, что данные, вносимые в рассматриваемый журнал, и так указываются в книге покупок и книге продаж, то есть отмена обязанности по его ведению исключает дублирование информации.

Но так ли все гладко на самом деле? Не совсем, поскольку возникает противоречие между двумя законами. С одной стороны Закон № 81-ФЗ отменяет необходимость журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. С другой стороны, с 1 января 2015 года начинают действовать новые нормы, согласно которым этот журнал нужен, если осуществляется деятельность в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров (п. 5.1 и п. 5.2 ст. 174 НК РФ, введенные Федеральным законом от 28 июня 2013 г. № 134-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям").

В связи с этим возникает вопрос, как поступить на практике. Мы считаем, что если до конца текущего года указанное противоречие не будет устранено, то лицам, осуществляющим посредническую деятельность, все же стоит вести журнал учета счетов-фактур. Это поможет избежать дальнейших конфликтов с налоговыми органами.

С 1 июля 2014 года счет-фактуру от имени индивидуального предпринимателя сможет подписывать уполномоченное лицо

Давно уже ведется спор о том, может ли уполномоченное лицо подписать счет-фактуру от имени индивидуального предпринимателя. Контролирующие органы считают, что такая возможность исключена (см., например, письмо Минфина России от 24 июля 2012 г. № 03-07-14/70 и письмо ФНС России от 9 июля 2009 г. № ШС-22-3/553@). А суды занимают противоположную позицию (постановление ФАС Центрального округа от 31 мая 2012 г. № Ф10-1636/12 по делу № А14-7931/2011).

С 1 июля 2014 года этот спор разрешится: в п. 6 ст. 169 НК РФ будет прямо закреплено, что счет-фактура может быть подписана не только самим предпринимателем, но и иным лицом, уполномоченным на то доверенностью (пп. "б" п. 4 ст. 1 Закона № 81-ФЗ).

Эту доверенность можно составить в простой письменной форме. При этом в ней стоит указать все реквизиты предпринимателя, включая данные свидетельства о государственной регистрации. Кроме того, следует заверить это документ печатью, если она у предпринимателя есть. Если печати у ИП нет, то он может заверить доверенность у нотариуса (ст. ст. 185-185.1 ГК РФ).

Установлен момент определения налоговой базы по НДС при реализации недвижимости

Еще одним неурегулированным вопросом по НДС является момент определения налоговой базы при реализации недвижимого имущества. Здесь мнение налоговых органов и судов совпадает – и те, и другие считают, что налоговая база должна определяться на день оплаты этого имущества или на дату его государственной регистрации в зависимости от того, что произошло раньше (например, письмо Минфина России от от 7 февраля 2011 г. № 03-03-06/1/78, постановление ФАС Московского округа от 1 октября 2010 г. № КА-А40/11546-10 по делу №А40-7248/10-115-86, постановление ФАС Северо-Западного округа от 8 декабря 2011 г. № Ф07-141/11 по делу № А66-4177/2011).

Однако законодатель думает иначе. Так, с 1 июля 2014 года в ст. 167 НК РФ появится новый п. 16, согласно которому при реализации недвижимости налоговая база должна определяться на день передачи этого имущества покупателю. Эта дата определяется на основании передаточного акта или иного документа о передаче (пп. "б" п. 3 ст. 1 Закона № 81-ФЗ).

"Суммовые разницы в части НДС" или "разницы в сумме НДС"?

Если моментом определения налоговой базы является день отгрузки товаров (работ, услуг), которые оплачиваются в рублях в размере, эквивалентном сумме в иностранной валюте или условных единицах, то пересчет в рубли осуществляется по курсу ЦБ РФ на дату этой отгрузки. Однако при последующей их оплате налоговая база не корректируется, а суммовые разницы в части налога, возникающие у продавца, учитываются во внереализационных доходах или расходах (п. 4 ст. 153 НК РФ). Аналогичное правило относительно суммовых разниц, возникающих у покупателя, закреплено в абз. 5 п. 1 ст. 172 НК РФ.

С 1 июля 2014 года в указанных нормах вместо понятия "суммовые разницы в части" будет использоваться термин "разницы в сумме" (п. 2 и п. 5 ст. 1 Закона № 81-ФЗ). На первый взгляд, эти поправки носят чисто технический характер. Но на поверке оказывается иначе, так как встает вопрос о том, как же признавать эти разницы в целях налогообложения прибыли.

Если раньше было прямо определено, что они являются суммовыми, то их и нужно было учитывать как суммовые на основании п. 11.1 ст. 250 или пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ. А как же теперь списывать "разницы в сумме", ведь такое понятие отсутствует в гл. 25 НК РФ?

По нашему мнению, с 1 июля по 31 декабря 2014 года указанные разницы можно продолжать учитывать как суммовые, поскольку особого порядка их включения в доходы (расходы) пока не установлено. Но с 1 января 2015 года понятие "суммовые разницы" будет исключено из НК РФ (подробнее об этом чуть позже), соответственно, "разницы в сумме" уже не получиться признать по п. 11.1 ст. 250 или пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ. А значит, остается ждать разъяснений контролирующих органов по поводу списания этих сумм или закона, устанавливающего порядок их учета.

Если ни того, ни другого не последует, то советуем налогоплательщикам прописать порядок признания рассматриваемых разниц в учетной политике. Главное помнить, что в любом случае они относятся к внереализационным доходам (расходам) в силу прямого указания закона (п. 4 ст. 153 НК РФ).

С 2015 года из налогового учета исключается понятие "суммовые разницы"

Как известно, суммовые разницы возникают, если сумма обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях (п. 11.1 ст. 250, пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В целях сближения налогового и бухгалтерского учета суммовые разницы исключаются из НК РФ с 1 января 2015 года (пп. "б" п. 6, пп. "б" п. 8, пп. "а" п. 10, пп. "а" п. 11, п. 12 и п. 15 ст. 1 Закона № 81-ФЗ). Однако это правило действует с одной оговоркой: если суммовые разницы возникнут по сделкам, заключенным до указанной даты, то они будут учитываться в соответствии с порядком, действующим на данный момент (п. 3 ст. 3 Закона № 81-ФЗ).

Напомним, что в бухгалтерском учете понятие "суммовые разницы" не используется уже с 2007 года (приказ Минфина России от 27 ноября 2006 г. № 156н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету").

Несмотря на то, что с 2015 года из НК РФ будет исключен термин "суммовые разницы", это не означает, что подобные суммы вовсе не будут учитываться при налогообложении прибыли. На самом деле такие суммы будут признаваться в качестве курсовых разниц, положения о которых также претерпели изменения.

Так, с будущего года под курсовой будет пониматься разница, возникающая при дооценке (уценке) имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте), требований и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (пп. "а" п. 6 и пп. "б" п. 8 ст. 1 Закона № 81-ФЗ). Курсовые разницы также будут появляться, если дооценка или уценка будут производиться из-за изменения:

• курса иностранной валюты к рублю, установленного ЦБ РФ;
• курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю, установленного законом или соглашением сторон в случае, когда стоимость требований и обязательств определяется по этому курсу.

Как можно заметить, второй вариант возникновения курсовых разниц практически идентичен нынешнему процессу появления суммовых разниц.

Но изменится ли порядок учета курсовых разниц? Да, но совсем немного. Согласно действующему порядку, требования и обязательства, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ на дату перехода права собственности, прекращения обязательств и требований или на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше (п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ). А вот с 2015 года курсовые разницы нужно будет признавать на последнее число текущего месяца, а не отчетного (налогового) периода – если, конечно, это событие произойдет раньше других указанных.

Кроме того, появится оговорка следующего содержания: если стороны устанавливают курс своим соглашением или применяется закрепленный в законе курс, то пересчет производится в соответствии именно с таким курсом, а не с курсом ЦБ РФ. Эта оговорка касается как раз отменяемых суммовых разниц.

Мы рекомендуем налогоплательщикам внести в учетную политику соответствующие изменения. Однако сделать это нужно только тем, кто включает или планирует включать в договоры условие об оплате в иностранной валюте (условных единицах).

Инструменты, инвентарь и средства защиты необязательно списывать единовременно

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в материальные расходы включаются затраты на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды, других средств защиты и т.п. Стоимость такого имущества списывается единовременно по мере ввода его в эксплуатацию. Однако это возможно, только если имущество не являются амортизируемым. Напомним, стоимость амортизируемого имущества учитывается в расходах в течение срока полезного использования через соответствующий механизм (ст.ст. 256-259.3 НК РФ).

Однако налогоплательщикам не всегда выгодно учитывать неамортизируемый инвентарь единовременно (например, это особенно тяготит на старте бизнеса, когда расходы и так превышают доходы). Для таких налогоплательщиков законодатель предусмотрел следующую поправку.

С 1 января 2015 года можно будет самостоятельно определить порядок признания рассматриваемых расходов с учетом срока использования инструментов (инвентаря и т.п.) или иных экономически обоснованных показателей, то есть списывать их в течение нескольких отчетных периодов (пп. "а" п. 7 ст. 1 Закона № 81-ФЗ). Следовательно, налогоплательщик сможет выбрать, учитывать их единовременно или распределять. В любом случае порядок признания этих расходов нужно будет закрепить в учетной политике.

Обратите внимание, что новое правило распространяется даже на инструменты и инвентарь небольшой ценности.

С 2015 года доходы от реализации неамортизируемого имущества, полученного безвозмездно, можно будет уменьшить на его рыночную стоимость

Как известно, доходы от реализации прочего (неамортизируемого) имущества можно уменьшить на цену его приобретения (создания) и расходы, указанные в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ. К таким расходам относится стоимость материально-производственных запасов (далее – МПЗ) и прочего имущества в виде:

• излишков, выявленных в ходе инвентаризации;
• имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств;
• имущества, полученного при ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств.

С 1 января 2015 года перечень этих расходов увеличится. К ним также будет относиться стоимость имущества, полученного безвозмездно (пп. "б"  п. 7 ст. 1 Закона № 81-ФЗ). Она будет определяться исходя из рыночных цен (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Таким образом, именно в пользу налогоплательщика разрешен давний спор о том, можно ли доходы от продажи МПЗ, полученных безвозмездно, уменьшить на стоимость, по которой они приняты к учету. Напомним, что ранее контролирующие органы были категорически против подобного уменьшения доходов от реализации (см., например, письмо Минфина России от 26 сентября 2011 г. № 03-03-06/1/590).

С 2015 года не применяется метод оценки ЛИФО

Сближению налогового и бухгалтерского учета способствует еще одна поправка в НК РФ, согласно которой с 2015 года для целей налогообложения перестает использоваться метод ЛИФО (пп. "в" п. 7, п. 9 и п. 16 ст. 1 Закона № 81-ФЗ). В бухгалтерском учете данный метод не используется уже несколько лет (приказ Минфина России от 26 марта 2007 г. № 26н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету"). Но все же напомним, что он собой представляет.

Метод ЛИФО позволяет оценивать сырье, материалы и покупные товары по ценам последних закупок. Иными словами, в расходах сначала учитывается стоимость материальных ценностей, которые приобретены позже остальных, а только потом списывается стоимость ранее приобретенных товаров (сырья). Этот метод выгодно применять, когда цены на товары и сырье растут, а у приобретающей их организации большие объемы доходов, которые она хочет максимально уменьшить на расходы, тем самым снизив налоговую нагрузку.

С 2015 года убыток от уступки права требования можно учесть целиком на дату такой уступки

Бывают ситуации, когда в срок, установленный договором, покупатель не оплачивает товары (работы, услуги), и продавец решает уступить право требования долга третьему лицу. В случае, если доход продавца от такой уступки будет меньше, чем стоимость реализованного покупателю товара (работы, услуги), то у первого возникнет убыток. Продавец, применяющий метод начисления, может учесть этот убыток во внереализационных расходах в следующем порядке (п. 2 ст. 279 НК РФ):

• 50% на дату уступки права требования;
• 50% по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.

С 1 января 2015 года указанный убыток можно будет учесть единовременно на дату уступки права требования (п. 13 ст. 1 Закона № 81-ФЗ), что существенно упростит жизнь налогоплательщика.

Документы по теме:

• Налоговый кодекс Российской Федерации
• Федеральный закон от 20 апреля 2014 г. № 81-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации"
• Федеральный закон от 28 июня 2013 г. № 134-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям"
• Приказ Минфина России от 26 марта 2007 г. № 26н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету"
• Приказ Минфина России от 27 ноября 2006 г. № 156н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету"
• Письмо Минфина России от 24 июля 2012 г. № 03-07-14/70
• Письмо Минфина России от 26 сентября 2011 г. № 03-03-06/1/590
• Письмо Минфина России от от 7 февраля 2011 г. № 03-03-06/1/78
• Письмо ФНС России от 9 июля 2009 г. № ШС-22-3/553@
• Постановление ФАС Московского округа от 1 октября 2010 г. № КА-А40/11546-10 по делу № А40-7248/10-115-86
• Постановление ФАС Северо-Западного округа от 8 декабря 2011 г. № Ф07-141/11 по делу № А66-4177/2011
• Постановление ФАС Центрального округа от 31 мая 2012 г. № Ф10-1636/12 по делу № А14-7931/2011

Новости по теме: 

• В правила начисления НДС могут быть внесены изменения – ИА "ГАРАНТ", 16 мая 2014 г. 
• Минфин разработает меры по упрощению налогового учета и его сближению с бухгалтерским учетом – ИА "ГАРАНТ", 7 мая 2013 г. 
• Президент РФ подписал закон об упрощении налогового учета – ИА "ГАРАНТ", 21 апреля 2014 г. 

Материалы по теме:

НДС: изменения 2013-2014
В 2013 году законодатель принял ряд поправок в главу 21 Налогового кодекса1. Теперь премии и бонусы не влияют на порядок исчисления НДС, за исключением случаев, когда изменение стоимости товаров из-за таких поощрений предусмотрено договором. Также с 1 января 2014 года декларации по НДС представляются только в электронной форме.

Актуальные налоговые и бухгалтерские изменения с 1 января 2014 года
С нового года налоговое законодательство подвергнется значительным изменениям. Будут скорректированы положения НК РФ об уплате НДС, налоговом контроле и налоговой ответственности, правилах начисления амортизации, налоге на имущество и налоге на прибыль. Подробнее об изменениях, а также о законодательных инициативах, которые могут обрести юридическую силу уже в начале 2014 года читайте в нашем материале.